Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. B C a demandé au tribunal administratif de Pau de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2012 et d’ordonner la restitution des sommes indument acquittées.

Par un jugement n° 1900151 du 23 septembre 2021, le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 17 novembre 2021 et 8 avril 2022, M. C, représenté par M^e A, demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement n° 1900151 du tribunal administratif de Pau du 23 septembre 2021 ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et des contributions sociales afférentes auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2012, pour un montant de 257 788 euros ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat le versement de la somme de 6 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

— la procédure d’examen de la situation fiscale personnelle n’a pas respecté le principe du contradictoire, dès lors que M. C n’a jamais eu d’entretien contradictoire avec le vérificateur s’agissant des rehaussements envisagés en matière de revenus fonciers résultant de la vérification de comptabilité de la société d’Assat, dont l’intégralité des parts ont été cédées en 2014 ;

— l’administration fiscale ne pouvait pas recourir à une vérification de comptabilité à l’encontre de la société civile immobilière d’Assat, société de personne soumise à l’impôt sur le revenu, pour imposer au titre des revenus fonciers M. C ;

— l’administration fiscale ne pouvait pas mener un débat oral et contradictoire avec M. C lors de la vérification de comptabilité de la société d’Assat comme elle le soutient le 28 mai 2015 dès lors qu’il ne bénéficiait alors plus d’aucun mandat l’habilitant à représenter la société ;

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

— la rectification relative au compte courant d’associé de M. C et constituant une minoration d’actif a été abandonnée par l’administration au niveau de la société, de sorte qu’il n’est pas possible d’imposer ces sommes inscrites au compte courant d’associé à l’impôt sur le revenu ;

— à titre subsidiaire, il est demandé que la distribution imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application de l’article 109 du code général des impôts soit limité à 112 330 euros.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 15 mars 2022 et 28 juin 2022, ce dernier mémoire n’ayant pas été communiqué, le ministre de l’action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens invoqués par M. C ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Pauline Reynaud,

— et les conclusions de M^me Nathalie Gay, rapporteure publique,

Considérant ce qui suit :

1. M. C a fait l’objet d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur la période courant du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013, à la suite duquel l’administration fiscale a informé l’intéressé des rehaussements des bases imposables à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux au titre des années 2012 et 2013, par proposition de rectification du 5 août 2015. La réclamation formée par M. C le 12 novembre 2018 ayant été rejetée par une décision du 30 novembre 2018 de l’administration fiscale, l’intéressé a demandé au tribunal administratif de Pau de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et des contributions sociales afférentes mises à sa charge au titre de l’année 2012. M. C relève appel du jugement n° 1900151 du 23 septembre 2021 par lequel le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l’article L. 10 du livre des procédures fiscales : « () / Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnée au troisième alinéa de l’article L. 47 sont opposables à l’administration ». Selon l’article 12 du même livre des procédures fiscales : « Dans les conditions prévues au présent livre, l’administration des impôts peut procéder à l’examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l’impôt sur le revenu, qu’elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu’elles y ont des obligations au titre de cet impôt. / A l’occasion de cet examen, l’administration peut contrôler la cohérence entre, d’une part les revenus déclarés et, d’autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal () ». L’article L. 47 de ce livre prévoit que : « Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d’une personne physique au regard de l’impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l’envoi ou la remise d’un avis de vérification. () / L’avis informe le contribuable que la charte des droits et obligations du contribuable vérifié peut être consultée sur le site internet de l’administration fiscale ou lui être remise sur simple demande () ».

3. Le caractère contradictoire que doit revêtir l’examen de la situation fiscale personnelle d’un contribuable au regard de l’impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales interdit au vérificateur d’adresser la notification de redressement qui, selon l’article L. 48, marquera l’achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu’il envisage de retenir. La charte des droits et obligations du contribuable vérifié, rendue opposable à l’administration par l’article L. 10 du Livre des procédures fiscales, exige que le vérificateur ait recherché un tel dialogue avant même d’avoir recours à la procédure contraignante de demande de justifications visée à l’article L. 16 du même livre. Si la méconnaissance de cette exigence a le caractère d’une irrégularité substantielle portant atteinte aux droits et garanties reconnus par la charte au contribuable vérifié, le caractère oral d’un tel débat n’est pas exigé à peine d’irrégularité de la procédure suivie.

4. Il résulte de l’instruction que M. C a été informé par un avis du 11 septembre 2014 de l’ouverture d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur les revenus des années 2012 et 2013. L’intéressé soutient qu’il n’y a jamais eu de dialogue contradictoire entre lui et le vérificateur avant l’envoi de la proposition de rectification du 5 août 2015, s’agissant des rehaussements en matière de revenus fonciers résultant de la vérification de comptabilité de la société civile immobilière d’Assat, dont M. C était associé et gérant. Il résulte toutefois de l’instruction, en particulier de la proposition de rectification, qu’avant l’envoi de celle-ci, M. C a été reçu dans les locaux de l’administration les 8 octobre et 17 décembre 2014 ainsi que les 6 février et 8 juillet 2015. Il ne résulte pas de l’instruction que M. C n’ait pas été à même de présenter, lors de ces entretiens, ses observations sur les rehaussements du résultat de la société d’Assat, qui doit être déclaré au titre des revenus fonciers du requérant. Par suite, le moyen tiré de ce que la procédure d’imposition aurait méconnu le principe du contradictoire doit être écarté.

5. En deuxième lieu, aux termes de l’article 172 bis du code général des impôts : « Un décret précise la nature et la teneur des documents qui doivent être produits ou présentés à l’administration par les sociétés civiles immobilières non soumises à l’impôt sur les sociétés qui donnent leurs immeubles en location ou en confèrent la jouissance à leurs associés () ». En vertu des dispositions des articles 46 B et 46 C de l’annexe III au Code, prises en application de l’article 172 bis précité, les sociétés immobilières mentionnées à l’article 172 bis sont tenues de remettre au service des impôts du lieu de leur principal établissement une déclaration indiquant, pour l’année précédente, notamment, la part des revenus des immeubles de la société correspondant aux droits de chacun des associés, l’article 46 C précisant que : « La procédure de vérification de cette déclaration est suivie directement entre le service des impôts et la société ». Aux termes de l’article 46 D de l’annexe précitée, qui a le même fondement légal, les sociétés civiles dont s’agit « sont tenues de présenter à toute réquisition du service des impôts tous documents comptables ou sociaux, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l’exactitude des renseignements portés sur les déclarations prévues auxdits articles 46 B et 46 C ».

6. Il résulte de ces dispositions que l’administration dispose du droit de procéder à la vérification des documents susmentionnés, alors même que les sociétés civiles immobilières non soumises à l’impôt sur les sociétés ne sont pas tenues de tenir une comptabilité commerciale. Ce droit de vérification inclut celui de se rendre pour cette vérification dans les locaux de la société.

7. Il résulte de ce qui précède que l’administration pouvait légalement procéder au contrôle sur place de la société d’Assat, réalisé en 2015 au titre des années 2012 et 2013. Par suite, M. C ne peut valablement soutenir que les redressements en litige seraient issus d’une procédure irrégulière, en ce que l’administration se serait fondée sur des renseignements recueillis au cours d’une vérification de comptabilité à l’égard de la société civile d’Assat dont le requérant était associé.

8. En troisième lieu, il résulte de l’instruction, en particulier de la proposition de rectification du 22 juin 2015, que les opérations de contrôle de la société d’Assat se sont déroulées du 30 avril au 19 juin 2015 dans le local professionnel de M. A, gérant de la société, représentant mandaté par celle-ci. S’il résulte également de cette proposition de rectification que les rectifications envisagées ont été portées à la connaissance de l’ancien gérant, M. C, le 28 mai 2015 lors d’un entretien au centre des finances publiques de Bayonne, cette circonstance est sans incidence sur la régularité du débat oral et contradictoire mené avec M. A, dûment habilité par la société d’Assat. Par suite, le moyen tiré de l’irrégularité de la procédure d’imposition doit être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

9. Aux termes de l’article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / Les sommes imposables sont déterminées pour chaque période retenue pour l’établissement de l’impôt sur les sociétés par la comparaison des bilans de clôture de ladite période et de la période précédente selon des modalités fixées par décret en conseil d’Etat. () « . Aux termes de l’article 111 du même code : » Sont notamment considérés comme revenus distribués : / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d’avances, de prêts ou d’acomptes. () ".

10. Les sommes inscrites au crédit du compte courant d’un associé ont, sauf preuve contraire apportée par l’associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

11. En premier lieu, il résulte de l’instruction qu’à l’issue de la vérification de comptabilité de la société Innovimmo consult, l’administration a constaté que des sommes, correspondant à des virements bancaires et des remises de chèques au profit de la société Innovimmo consult suite à la cession d’actifs de la SCI 26 rue Neuve, ont été portées directement au crédit du compte courant d’associé de M. B C dans la comptabilité de la société Innovimmo Consult (compte 45510000 « Associé M. C »), pour un montant total de 189 042,74 euros. Par ailleurs, contrairement à ce que soutient M. C, l’abandon des rehaussements au niveau de la société Innovimmo concernant les produits relatifs à la cession d’actifs de la SCI 26 rue Neuve n’entraîne pas le renversement de la présomption de distribution des sommes inscrites au compte courant d’associé de cette société et n’a pas d’incidence, compte tenu du principe d’indépendance des procédures d’imposition, sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires d’imposition mises à la charge des associés sur le fondement de l’article 109 du code général des impôts. Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration fiscale a imposé les sommes portées au crédit du compte courant d’associé de M. C, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, en application du 2° du 1. de l’article 109 du code général des impôts.

12. En second lieu, si M. C soutient, à titre subsidiaire, que dans le cadre de l’examen de sa situation fiscale personnelle, seuls les mouvements financiers crédités en 2012 sur les comptes bancaires ouverts en Espagne provenant de la société Innovimmo Consult auraient dû être imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application de l’article 109 du code général des impôts, à hauteur de 112 330 euros, il n’apporte toutefois aucun élément à l’appui de cette allégation. Par suite, ce moyen ne peut qu’être écarté.

13. Il résulte de tout ce qui précède que M. C n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande de décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et contributions sociales afférentes mises à sa charge au titre de l’année 2012. Par voie de conséquence, doivent être également rejetées ses conclusions tendant à l’application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. C est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B C et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-Ouest.

Délibéré après l’audience du 19 septembre 2023 à laquelle siégeaient :

M^me Evelyne Balzamo, présidente,

M^me Bénédicte Martin, présidente assesseure,

M^me Pauline Reynaud, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 octobre 2023.

La rapporteure,

Pauline ReynaudLa présidente,

Evelyne Balzamo Le greffier,

Christophe Pelletier

La République mande et ordonne au ministre l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution du présent arrêt.