CAA de LYON, 2ème chambre - formation à 3, 17 novembre 2015, 14LY00851, Inédit au recueil Lebon

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

L’EURL Automobiles car.com a demandé au tribunal administratif de Grenoble la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, des pénalités y afférentes et des amendes qui lui ont été réclamés pour la période du 1^er octobre 2005 au 31 mars 2009.

Par un jugement n° 1003272 du 14 février 2014, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 17 mars 2014, l’EURL Automobiles car.com, représentée par M^e A…, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 14 février 2014 ;

2°) de la décharger de ces impositions et des pénalités y afférentes ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

L’EURL Automobiles car.com soutient que :

Sur la régularité du jugement :

 – le tribunal a omis de répondre au moyen tiré de ce que la procédure suivie par l’administration de demande d’assistance administrative méconnait la doctrine administrative BOI-CF-PGR, 10-60-20120912.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

 – l’administration a usé des dispositions de l’article L. 188 A du livre des procédures fiscales, sans informer le contribuable de l’envoi de sa demande, sans que ne lui soit adressée la réponse apportée par l’administration étrangère, tant en méconnaissance de l’article L. 188 A du livre des procédures fiscales que de la doctrine administrative BOI-CF-PGR, 10-60-20120912 ;

 – cette situation ne permet pas à la société de se défendre utilement dans le cadre du débat contradictoire, n’ayant jamais eu en sa possession les documents utilisés par le service dans le cadre de sa proposition de rectification ; elle n’a pas été informée, en particulier, de la nature du support d’information qui a permis d’emporter la conviction du service, en méconnaissance de l’instruction 13 L 6-06.

Sur le bien fondé de l’imposition :

 – le recours au régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge était justifié, les véhicules vendus étant des véhicules en stock chez la société SRL Ideal Car, mentionnés sur un fichier qui indique que ces véhicules sont soumis au régime de la marge et respectant les conditions de kilométrages et d’ancienneté.

Sur l’amende pour manquement délibéré :

 – l’amende n’est pas justifiée dans la mesure où la société disposait du listing de son fournisseur, qui constituait un élément comptable déterminant dans les relations contractuelles entre le client, l’EURL Automobiles car.com et son fournisseur.

Par un mémoire en défense, enregistré le 10 juillet 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Le ministre des finances et des comptes publics soutient que :

 – les conclusions de la requête qui n’avaient pas été visées par l’entreprise dans sa réclamation préalable ne sont pas recevables ;

 – les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

 – le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

 – le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Duguit-Larcher, premier conseiller,

 – et les conclusions de M. Besse, rapporteur public.

1. Considérant que l’EURL Automobiles car.com, qui exerce une activité de négoce de véhicules neufs et d’occasion, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité ayant porté, en matière de taxe sur la valeur ajoutée sur la période du 1^er octobre 2005 au 31 mars 2009 ; que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été portés à sa connaissance par une proposition de rectification du 22 décembre 2009, selon la procédure de rectification contradictoire ; que la société n’ayant pas présenté d’observations sur ces rappels, ceux-ci ont été mis en recouvrement le 25 février 2010, pour un montant de 292 778 euros en droits, assortis d’intérêts de retard et d’une majoration de 40 % pour manquement délibéré ; qu’en outre, n’ayant pas déclaré ses acquisitions intracommunautaires et n’ayant souscrit aucune déclaration d’échange de biens, des amendes fiscales prévues par les articles 1788-A-1 et 1788-A-4 du code général des impôts ont été mises en recouvrement le même jour ; que l’EURL Automobiles car.com relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions ;

Sur la régularité du jugement :

2. Considérant que contrairement à ce que soutient l’EURL Automobiles car.com, le tribunal administratif a répondu, au point 3 du jugement, au moyen qu’elle avait soulevé, tiré de ce que la procédure de demande d’assistance administrative enclenchée par l’administration avait méconnu la doctrine administrative BOI-CF-PGR 10-60-20120912, en indiquant que « s’agissant de la régularité de la procédure d’imposition, la société requérante ne peut utilement invoquer une doctrine administrative » ;

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

3. Considérant qu’aux termes de l’article L.188 A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : « Lorsque l’administration a, dans le délai initial de reprise, demandé à l’autorité compétente d’un autre Etat ou territoire des renseignements concernant soit les relations d’un contribuable qui entrent dans les prévisions des articles 57 ou 209 B du code général des impôts avec une entreprise ou une entité juridique exploitant une activité ou établi dans cet Etat ou ce territoire, soit les biens, les avoirs ou les revenus dont un contribuable a pu disposer hors de France ou les activités qu’il a pu y exercer, soit ces deux catégories de renseignements, les omissions ou insuffisances d’imposition y afférentes peuvent être réparées, même si le délai initial de reprise est écoulé, jusqu’à la fin de l’année qui suit celle de la réponse à la demande et au plus tard jusqu’à la fin de la cinquième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. / Le présent article s’applique sous réserve des dispositions de l’article L. 186 et dans la mesure où le contribuable a été informé de l’existence de la demande de renseignements, au moment où celle-ci a été formulée, ainsi que de l’intervention de la réponse de l’autorité compétente de l’autre Etat ou territoire au moment où cette réponse est parvenue à l’administration » ; que cet article précise les conditions dans lesquelles l’administration peut, lorsqu’elle adresse une demande de renseignements auprès d’une administration étrangère, prolonger le délai de reprise dont elle dispose pour réparer des omissions ou insuffisances d’imposition ; que si, lorsqu’elle entend prolonger le délai de reprise dont elle dispose, l’administration doit informer le contribuable de l’existence de la demande de renseignements au moment où celle-ci a été formulée, ainsi que de l’intervention de la réponse attendue, la circonstance que l’administration n’ait pas porté à la connaissance du contribuable, dans ces délais, les démarches qu’elle a entreprises ainsi que la réponse qu’elle a obtenue est sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition lorsqu’elle n’a pas fait usage de la possibilité de prolonger le délai de reprise ; qu’en l’espèce, l’EURL Automobiles car.com reconnait elle-même, dans ses écritures, que l’administration n’a pas fait usage de la possibilité de prolonger le délai de reprise ; qu’elle ne peut, par suite, utilement soutenir qu’elle n’aurait pas été informée, conformément à l’article L. 188 A, dans les délais, de la demande d’assistance administrative adressée par l’administration fiscale le 31 juillet 2009 aux autorités fiscales italiennes sur les relations qu’elle entretenait avec la Société Idéal Car, ainsi que de la réponse qui a été apportée ;

4. Considérant que si, eu égard aux garanties dont le livre des procédures fiscales entoure la mise en oeuvre d’une vérification de comptabilité, l’administration est tenue, lorsque, faisant usage de son droit de communication, elle consulte au cours d’une vérification tout ou partie de la comptabilité tenue par l’entreprise vérifiée mais se trouvant chez un tiers, de soumettre l’examen des pièces obtenues à un débat oral et contradictoire avec le contribuable, il n’en est pas de même lorsque lui sont communiqués des documents ne présentant pas le caractère de pièces comptables de l’entreprise vérifiée ; que si les factures originales établies par un fournisseur à l’intention de son client justifient les écritures comptables de ce dernier et présentent ainsi le caractère de pièces comptables pour le client, tel n’est pas le cas en revanche des doubles des factures, conservées par le fournisseur, qui n’ont, le cas échéant, le caractère de pièces comptables que pour ce dernier ; qu’en l’espèce, il résulte de l’instruction que les pièces auxquelles l’administration a eu accès, au cours de la vérification de comptabilité, dans le cadre de la demande d’assistance administrative auprès des autorités italiennes, étaient constituées des doubles des factures conservés par la Société Idéal Car, fournisseur de la société requérante ; que ces pièces ne présentant pas, ainsi qu’il vient d’être dit, le caractère de pièces comptables pour l’EURL Automobiles car.com, l’administration n’était pas tenue de soumettre l’examen de ces pièces à un débat oral et contradictoire avec cette dernière ;

5. Considérant qu’aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. » ; qu’il résulte de l’instruction que la proposition de rectification du 22 décembre 2009 adressée à l’EURL Automobiles car.com mentionne précisément les éléments qui ont été transmis par les autorités fiscales italiennes à la suite de la demande formulée par l’administration fiscale le 31 juillet 2009, à savoir les doubles des factures de vente de véhicules par la société Ideal Car à la société requérante ; que la proposition de rectification précise qu’il convient de distinguer au sein de ces factures, toutes établies par la Société Ideal Car au nom de l’EURL Automobiles car.com, celles, d’un montant total de 1 500 682 euros, de véhicules revendus sous le régime de la marge par la société requérante, celles dont les règlements ont été effectués, non par l’EURL Automobiles car.com mais par la société SARL BVTT, pour un montant de 225 640 euros, et enfin celles qui n’avaient pas été présentées et qui n’ont pas été comptabilisées par l’EURL Automobiles car.com, pour un montant de 97 091 euros ; que, par suite, l’EURL Automobiles car.com, qui n’a pas demandé la copie de ces documents à l’administration, disposait d’informations suffisamment précises sur la teneur et l’origine des documents dont l’administration a fait usage pour établir les impositions litigieuses ; qu’elle n’a été privée, dans ce cadre, d’aucun droit faisant obstacle à ce qu’elle puisse utilement se défendre dans le cadre du débat contradictoire ;

6. Considérant qu’aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration./ Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l’administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l’impôt et aux pénalités fiscales. » ; que l’EURL Automobiles car.com ne peut utilement, sur le fondement des dispositions précitées du livre des procédures fiscales, invoquer des doctrines administratives au soutien d’un moyen relatif à la procédure d’imposition ;

Sur le bien-fondé de l’imposition :

7. Considérant qu’aux termes du I de l’article 256 bis du code général des impôts, dans sa version applicable jusqu’au 1^er janvier 2008 : « 1° Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel et qui ne bénéficie pas dans son Etat du régime particulier de franchise des petites entreprises (…) / 2° bis Les acquisitions intracommunautaires de biens d’occasion (…) effectuées à titre onéreux par un assujetti (…) ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l’assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l’Etat membre de départ de l’expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet Etat prises pour la mise en oeuvre des B ou C de l’article 26 bis de la directive n° 77/388/C.E.E. du Conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977 (…) », devenus, dans la version applicable de cet article à compter du 1^er janvier 2008 : « des articles 31 à 39 de la directive 2006 / 112 / CE du Conseil du 28 novembre 2006 » ; qu’aux termes du I de l’article 297 A du même code : « 1° La base d’imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d’occasion (…) qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n’est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d’achat (…) » ; qu’aux termes de l’article 297 E du même code : « Les assujettis qui appliquent les dispositions de l’article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la taxe sur la valeur ajoutée sur leurs factures. » ; qu’aux termes de l’article 242 nonies A de l’annexe II du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : « Les mentions obligatoires qui doivent figurer sur /es factures en application du Il de l’article 289 du code général des impôts sont les suivantes : (…) / 12° En cas d’exonération ou lorsque le client est redevable de la taxe ou lorsque l’assujetti applique le régime de la marge bénéficiaire, la référence à la disposition pertinente du code général des impôts ou à la disposition correspondante de la directive 77/388/CEE du 17 mai 1977 ou à toute autre mention indiquant que l’opération bénéficie d’une mesure d’exonération, d’un régime d’autoliquidation ou du régime de la marge bénéficiaire. » ; qu’il résulte de ces dispositions qu’une entreprise française assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée a la qualité d’assujetti revendeur et peut appliquer le régime de taxation sur la marge prévu par l’article 297 A du code général des impôts, lorsqu’elle revend un bien d’occasion acquis auprès d’un fournisseur, situé dans un autre Etat membre, qui, en sa qualité d’assujetti revendeur, lui a délivré une facture conforme aux dispositions précitées de l’article 297 E du code général des impôts, et dont le fournisseur a aussi cette qualité ou n’est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée ; qu’en revanche, les reventes de véhicules d’occasion qui ont fait l’objet d’une acquisition intracommunautaire soumise à la taxe sur la valeur ajoutée ne peuvent bénéficier du régime de la marge prévu aux articles 297 A et suivants du code général des impôts ;

8. Considérant qu’en application des dispositions de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, il appartient à la société requérante, qui n’a pas répondu à la proposition de rectification, d’apporter la preuve de l’exagération de l’imposition mise à sa charge ;

9. Considérant que l’EURL Automobiles car.com a appliqué le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge pour la revente en France, à des particuliers, de véhicules d’occasion achetés auprès de la Société Ideal Car, société italienne ; que les factures émises par la Société Ideal Car à l’EURL Automobiles car.com, qui ont été transmises à l’administration fiscale dans le cadre de la vérification de la comptabilité de la société, ne comportent, à l’exclusion d’une facture qui a fait l’objet de la part de l’administration fiscale d’un traitement différent, aucune mention de l’application du régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ; que ces factures comportent au contraire la mention « NI Art. 41 L. 427/93 » complétée parfois par « Cessione intracomunautaria non imponibile art. 41 Legge 427/93 », c’est à dire « cession intracommunautaire non imposable art. 41 de la loi 427/93 » ; que ces indications démontrent que la Société Ideal Car, dans le cadre des cessions qu’elle a effectuées à l’EURL Automobiles car.com, ne s’est pas placée sous le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge, mais sous le régime des livraisons intracommunautaires de biens exonérées de taxe sur la valeur ajoutée en Italie ; que si l’EURL Automobiles car.com fait grief à l’administration de n’avoir produit, dans le cadre de l’instance, que deux de ces factures, elle n’en conteste pas utilement les mentions en se bornant à se prévaloir d’un fichier, qui ne présente aucune valeur probante, portant la mention selon laquelle les cessions ont été réalisées par la Société Ideal Car selon le régime de la marge et alors qu’elle est, elle-même, en possession de la quasi-totalité de ces factures qu’elle aurait pu produire si elle l’estimait nécessaire ; qu’elle n’apporte pas ainsi la preuve, qui lui incombe, que les redressements litigieux n’étaient pas fondés ;

Sur la pénalité pour manquement délibéré :

10. Considérant qu’aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré » ;

11. Considérant que l’EURL Automobiles car.com reprend en appel le moyen qu’elle avait invoqué en première instance et tiré de ce que la pénalité pour manquement délibéré n’était pas justifiée s’agissant des redressements portant sur la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ; qu’il y a lieu d’écarter ce moyen par adoption des motifs retenus par les premiers juges ;

12. Considérant qu’il résulte de tout ce qui précède, et sans qu’il soit besoin de statuer sur la fin de non recevoir opposée par l’administration, que l’EURL Automobiles car.com, qui n’a présenté en appel aucun moyen propre contre l’amende prévue à l’article 1788 A 1° du code général des impôts, n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande ; que, par suite, les conclusions qu’elle présente sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées ;

DÉCIDE :

Article 1^er : La requête de l’EURL Automobiles car.com est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié l’EURL Automobiles car.com et au ministre des finances et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 20 octobre 2015 à laquelle siégeaient :
M. Bourrachot, président de chambre,
M^me Mear, président-assesseur,
M^me Duguit-Larcher, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 17 novembre 2015

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N° 14LY00851

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