CAA de PARIS, 5ème chambre, 11 février 2021, 20PA00065, Inédit au recueil Lebon

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. et M^me B… C… ont demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2011 et 2012, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1612198 du 23 mai 2017, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande.

Par un arrêt n° 17PA02407 du 9 mai 2018, la Cour administrative d’appel de Paris a rejeté l’appel formé par M. et M^me C… contre ce jugement.

Par une décision n° 422053 du 27 décembre 2019, le Conseil d’État, statuant au contentieux, a annulé l’arrêt de la Cour en tant qu’il s’est prononcé sur l’imposition des revenus distribués à M^me C… en droits et en pénalités et lui a, dans cette mesure, renvoyé l’affaire.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 17 juillet 2017, le 20 mars 2018 et le 20 septembre 2020, M. et M^me C…, représentés par M^e A…, demandent à la Cour :

1°) d’annuler le jugement n° 1612198 du 23 mai 2017 du Tribunal administratif de Paris ;

2°) de prononcer la décharge demandée ;

3°) de mettre à la charge de l’État la somme de 8 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

M. et M^me C… soutiennent que :

 – le tribunal n’a pas répondu à l’ensemble des moyens ;

 – les propositions de rectification sont insuffisamment motivées ;

 – ils n’ont pas été informés de l’origine et de la teneur des éléments obtenus de tiers ;

 – l’administration n’apporte pas la preuve de l’appréhension des distributions par M^me C…, qui n’était pas gérante de fait et ne peut être regardée comme maître de l’affaire ;

 – les manquements délibérés ne sont pas établis.

Par des mémoires en défense enregistrés le 31 octobre 2017 et le 21 avril 2020, le ministre de l’action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Le ministre soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Les parties ont été informées de ce que l’arrêt de la Cour était susceptible d’être fondé sur un moyen relevé d’office, par application de l’article R. 611-7 du code de justice administrative, tiré de ce que l’administration ne pouvait faire application de la majoration de 25 % prévue au 7 de l’article 158 du code général des impôts pour déterminer la base imposable des contributions sociales auxquelles M. et M^me C… ont été assujettis, en raison de la réserve d’interprétation portant sur l’article L. 136-6 du code de la sécurité sociale émise par le Conseil Constitutionnel dans sa décision n° 2016-610 QPC du 10 février 2017.

Par des observations enregistrées le 15 septembre 2020, le ministre conclut au non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé suite au moyen d’ordre public.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

 – l’ordonnance n° 2020-1402 du 18 novembre 2020 ;

 – les décrets n° 2020-1404 et n° 2020-1406 du 18 novembre 2020 ;

 – le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

 – le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

 – le rapport de M. D…,

 – les conclusions de M^me Lescaut, rapporteur public,

 – et les observations de M^e A…, pour M. et M^me C….

Considérant ce qui suit :

1. M. et M^me C… ont fait l’objet d’un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle à l’issue duquel ils ont été assujettis, sur le fondement du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts, à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2011 et 2012, assorties de pénalités pour manquement délibéré, à raison de revenus distribués par la société à responsabilité limitée Auber Global. Par un jugement du 23 mai 2017, le Tribunal administratif de Paris, saisi par M. et M^me C…, a rejeté leur demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités. Par un arrêt du 9 mai 2018, la Cour administrative d’appel de Paris a rejeté l’appel qu’ils ont formé contre ce jugement. Par une décision du 27 décembre 2019, le Conseil d’État, statuant au contentieux, a annulé l’arrêt de la Cour en tant qu’il s’était prononcé sur l’imposition des revenus distribués à M^me C… et lui a, dans cette mesure, renvoyé l’affaire.

Sur l’étendue du litige :

2. Par une décision du 15 septembre 2020, postérieure à l’introduction de la requête, l’administration a, pour respecter la réserve d’interprétation émise par le Conseil constitutionnel dans sa décision n° 2016-610 QPC du 10 février 2017 et n° 2017-643/650 QPC du 7 juillet 2017, prononcé le dégrèvement des cotisations supplémentaires de contributions sociales et des majorations correspondantes auxquelles M. et M^me C… ont été assujettis, en tant que l’assiette de ces cotisations avait, à tort, été majorée de 25 % en application du 7 de l’article 158 du code général des impôts. Les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Il n’y a, par suite, plus lieu d’y statuer.

Sur la régularité du jugement attaqué :

3. Aux termes de l’article L. 9 du code de justice administrative : « Les jugements sont motivés ».

4. Il ressort des mentions du jugement attaqué que les premiers juges, qui n’étaient pas tenus de se prononcer sur tous les arguments présentés par les parties, ont répondu de façon suffisamment précise aux différents moyens soulevés devant eux, notamment à celui tiré de l’insuffisante motivation des propositions de rectification. Par suite, M. et M^me C… ne sont pas fondés à soutenir que ce jugement n’est pas suffisamment motivé.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

5. En premier lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (…) ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée (…) ». Lorsque, à la suite d’une vérification de comptabilité d’une société passible de l’impôt sur les sociétés, des revenus réintégrés au résultat imposable de la société sont regardés comme distribués entre les mains d’un tiers et que l’administration entend imposer le bénéficiaire des distributions sur le fondement du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts, il lui appartient d’informer ce dernier des motifs du redressement notifié à la société, dont procède le redressement notifié à son égard, afin de lui permettre, le cas échéant, d’en contester utilement le bien-fondé. En cas de motivation par référence, l’administration doit, en principe, annexer les documents auxquels elle se réfère dans la proposition de rectification ou en reprendre la teneur.

6. La proposition de rectification du 13 mai 2015 adressée à M. et M^me C…, qui concerne les revenus distribués à M^me C… par la société Auber Global, mentionne l’année contrôlée et les impositions concernées. Elle précise la nature, le montant et les motifs des rectifications envisagées, procédant de la taxation entre les mains de M^me C…, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, de sommes regardées comme distribuées par la société Auber Global à la suite de la vérification de comptabilité dont celle-ci a fait l’objet. Contrairement à ce que soutiennent les requérants, le vérificateur a précisé, dans des tableaux récapitulatifs, la fraction des revenus distribués revenant à chacun des bénéficiaires. Par ailleurs, cette proposition de rectification fait référence à la proposition de rectification du 13 juin 2014 notifiée à la société Auber Global. Cette dernière, qui expose de façon détaillée notamment la méthode de reconstitution et les modalités de calcul du montant des recettes éludées de la société ainsi que les éléments ayant conduit le vérificateur à estimer que M^me C… avait appréhendé les revenus distribués correspondant à une fraction des résultats reconstitués et non déclarés par la société, est suffisamment motivée. En outre, il résulte de l’instruction qu’une copie de la proposition de rectification établie au nom de la société Auber Global a été adressée le 21 juillet 2014 au domicile de M^me C…, qui en a accusé réception le 23 juillet suivant, avant la notification de la proposition de rectification en litige relative au revenu global du foyer. Les requérants, qui disposaient ainsi de l’ensemble des informations nécessaires pour contester utilement les impositions mises à leur charge, notamment celles procédant des revenus distribués à M^me C…, ne sont dès lors pas fondés à se prévaloir d’une méconnaissance de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales.

7. En second lieu, aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ». S’il incombe à l’administration, quelle que soit la procédure de redressement mise en oeuvre, d’informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d’arrêter d’office les bases d’imposition, de l’origine et de la teneur des renseignements recueillis dans l’exercice de son droit de communication afin que l’intéressé soit mis à même de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition, elle n’est tenue à cette obligation d’information et de communication qu’en ce qui concerne ceux des renseignements qu’elle a effectivement utilisés pour procéder aux redressements.

8. Il ressort des mentions des propositions de rectification précitées que le service a mentionné l’origine et la teneur des éléments d’information qu’il a obtenus en faisant usage de son droit de communication. Le moyen tiré de la méconnaissance de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit ainsi, et en tout état de cause, être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions en litige :

9. Aux termes du 1 de l’article 109 du code général des impôts : « Sont considérés comme revenus distribués : 1°) tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (…) ». Aux termes de l’article 110 du même code : « Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109 les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés. (…) ». En cas de refus des propositions de rectifications par le contribuable qu’elle entend imposer comme bénéficiaire des sommes regardées comme distribuées, il incombe à l’administration d’apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d’user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l’affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu’il contrôle.

10. Il résulte des termes de la proposition de rectification du 13 mai 2015 relative à l’année 2012 adressée aux contribuables que M^me C… « a été formellement identifiée » lors du contrôle de la société Auber Global comme « co-gérante de fait de l’entreprise et comme maître de l’affaire » et que le montant des revenus distribués au titre des bénéfices désinvestis par cette société s’élève à 116 884 euros, correspondant à la moitié des distributions attribuées aux maîtres de l’affaire. Selon la proposition de rectification du 13 juin 2014 adressée à la société Auber Global, le vérificateur a estimé être en présence de deux « maîtres de l’affaire », M^me C… et un autre salarié, et les bénéfices désinvestis de la société ont été considérés comme des revenus distribués entre les mains de ces deux personnes chacun pour moitié. Dans ces conditions, des propres constatations du service, M^me C… ne saurait être regardée comme disposant seule des pouvoirs les plus étendus au sein de la société Auber Global et comme le seul maître de l’affaire. La présomption d’appréhension des distributions effectuées par la société ne saurait ainsi s’appliquer et il appartient dès lors à l’administration d’apporter la preuve que M^me C… a effectivement bénéficié de sommes réputées distribuées par la société Auber Global.

11. L’administration fait valoir, à partir de déclarations sur procès-verbal de M^me C… dans le cadre d’une procédure pénale obtenues dans le cadre de l’exercice du droit de communication auprès de l’autorité judiciaire, que le gérant de droit de la société Auber Global n’avait aucune fonction au sein de l’entreprise, que l’intéressée et un autre salarié se considéraient de fait comme les gérants de la société, M^me C… ayant pour sa part en charge le domaine comptable, administratif et juridique, et que, dès lors que les gérants de fait n’avaient pas de procuration sur les comptes bancaires, ils imitaient la signature de la personne ayant mandat afin d’utiliser le chéquier de la société. Toutefois, ces éléments sont insuffisants pour établir l’appréhension effective par M^me C… de la somme en litige, réputée distribuée par la société Auber Global à concurrence de la moitié des bénéfices désinvestis.

12. En revanche, le ministre fait valoir, ainsi qu’il ressort de la proposition de rectification adressée à la société Auber Global régulièrement notifiée à M^me C…, que le vérificateur a consulté, dans le cadre de l’exercice du droit de communication auprès de l’autorité judiciaire, les procès-verbaux de l’audition de l’intéressée du 12 juin 2013, portant la cote D0002454, qui font état de l’encaissement en espèces de recettes issues des prestations de services rendues par la société dans le cadre de son activité. La proposition de rectification mentionne que, lors d’un entretien du vérificateur avec M^me C… du 17 mars 2014, les propos tenus lors de l’audition ont été confirmés, le vérificateur ayant demandé de quantifier les sommes ainsi non déclarées sur la période vérifiée. La proposition de rectification indique enfin que, lors d’un rendez-vous du 14 avril 2014 avec M^me C…, celle-ci a précisé que le montant total des recettes non déclarées par la société mensuellement était de 5 000 euros, dont la moitié à son profit. Dans sa partie relative au déroulement du débat oral et contradictoire, la proposition de rectification confirme l’existence des rendez-vous avec la contribuable, alors accompagnée d’un conseil. Ainsi, dès lors que les mentions de la proposition de rectification, qui sont précises et concordantes et justifient d’une appréhension des sommes correspondantes qui ne constituent pas des salaires et s’attachent à l’année 2012, font foi jusqu’à preuve du contraire, le ministre établit l’appréhension de la somme de 30 000 euros, correspondant à la moitié de la somme de 5 000 euros sur douze mois de l’année 2012. Dans ces conditions, l’administration apporte la preuve que M^me C… a effectivement disposé des sommes regardées comme distribuées par la société Auber Global, imposables sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts, dans cette mesure.

13. Il résulte de ce qui a été dit aux points 9 à 12 que M. et M^me C… sont seulement fondés à demander que le montant des revenus distribués par la société Auber Global à M^me C… au titre de l’année 2012 soit ramené de 116 884 euros à 30 000 euros.

14. Par ailleurs, M. et M^me C… ne sont pas fondés à se prévaloir des énonciations de l’instruction référencée 5 H-1112 n° 17, du 2 mars 1998, reprise au BOI-RSA-GER-10-10-10-20 n° 140, du 12 septembre 2012, qui ne font pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il a été fait application aux points qui précèdent.

Sur les pénalités :

15. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’État entraînent l’application d’une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (…) ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d’affaires, des droits d’enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l’administration ».

16. Pour justifier l’application des pénalités pour manquement délibéré en litige aux droits procédant de l’imposition des sommes distribuées par la société Auber Global à M^me C…, l’administration s’est notamment fondée sur la nature et l’importance des sommes non déclarées, ainsi que sur la circonstance que M^me C… ne pouvait ignorer, compte tenu des fonctions de gérante, en charge des domaines administratif et comptable, qu’elle exerçait de fait au sein de cette société, que les distributions dont elle avait bénéficié constituaient des revenus imposables. Dans ces conditions, l’administration doit être regardée comme établissant l’intention délibérée de M^me C… de minorer l’impôt dont elle était redevable au titre de l’année 2012 et, par suite, le bien-fondé des pénalités pour manquement délibéré qu’elle a infligées aux époux C… sur le fondement de l’article 1729 du code général des impôts.

17. Il résulte de tout ce qui précède que M. et M^me C… sont seulement fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté les conclusions de leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2012, ainsi que des pénalités correspondantes, en tant qu’elles procèdent de l’imposition des revenus distribués à M^me C… par la société Auber Global pour une somme supérieure à 30 000 euros. Ce jugement doit dès lors être réformé dans cette mesure et la réduction des impositions correspondante prononcée. Le surplus des conclusions en décharge de la requête, en tant qu’elle concerne l’imposition des revenus distribués à M^me C… en droits et en pénalités, doit en revanche être rejeté.

Sur les frais liés au litige :

18. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’État la somme de 1 000 euros au titre des frais que M. et M^me C… ont exposés dans la présente instance.

DÉCIDE :

Article 1^er : Il n’y a pas lieu de statuer, à concurrence des dégrèvements prononcés par l’administration en cours d’instance.

Article 2 : Le montant des revenus distribués par la société Auber Global à M^me C… au titre de l’année 2012 est fixé à 30 000 euros.

Article 3 : M. et M^me C… sont déchargés, en droits et en pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2012, procédant de l’imposition entre les mains de M^me C… des distributions de la société Auber Global, à concurrence de la réduction des bases d’imposition prononcée à l’article 2.

Article 4 : Le jugement n° 1612198 du 23 mai 2017 du Tribunal administratif de Paris est réformé en ce qu’il a de contraire au présent arrêt.

Article 5 : L’État versera à M. et M^me C… la somme de 1 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et M^me C…, en tant qu’elle concerne l’imposition entre les mains de M^me C… des distributions de la société Auber Global, est rejeté.

Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à M. et M^me B… C… et au ministre de l’économie, des finances et de la relance.

Copie en sera adressée au directeur de contrôle fiscal Île-de-France – Division juridique.

Délibéré après l’audience du 14 janvier 2021, à laquelle siégeaient :

- M. Formery, président de chambre,

- M. D…, président assesseur,

- M^me Marion, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 11 février 2021.

Le rapporteur,

F. D… Le président,

S.-L. FORMERY

Le greffier,

C. DABERT

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

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N° 20PA00065