Tribunal administratif de Paris 30 juin 2021 n° 1925781

TEXTE INTÉGRAL

Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 2 décembre 2019, M. G et a. et M^me G, représentés par Me

Dhalluin, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu et de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus ainsi que des pénalités et intérêts de retard correspondant auxquels ils ont été assujettis au titre de l’année 2012 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat le versement d’une somme de 3000 euros au titre de l’article L.

761-1 du code de justice administrative ;

Ils soutiennent que :

- la procédure d’imposition est entachée d’irrégularité des lors que l’administration, qui avait connaissance, dès 2014, de leur adresse à […], a envoyé la proposition de rectification à

Londres ;

- M. X G s’ était vu attribuer des stocks options en sa qualité de membre du comité exécutif monde d’une société américaine et il exerçait la majeure partie de son activité professionnelle à

l’étranger ; c’est donc à tort que l’administration fiscale a considéré que les revenus générés lors

---

de la levée puis de la cession des options devaient être regardés comme des revenus de source française ;

- l’administration n’apporte pas la preuve que M. X G a procédé à la levée des options et qu’il a encaissé une partie de la plus-value générée par la cessions.

Par un mémoire en défense, enregistre le 4 juin 2020, le directeur charge de la direction nationale des vérifications de situations fiscales conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par M. et M^me G ne sont pas fondes.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu:

- la convention entre le gouvernement de la République française et le gouvernement du

Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d’Irlande du Nord en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion et la fraude fiscale en matière d’impôts sur le revenu et sur les gains en capital, signée à Londres le 19 juin 2008,

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales,

- le code de commerce,

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Collomb, rapporteur,

- les conclusions de M^me Prévot, rapporteur public,

- et les observations de M^e Dhalluin, représentant les requérants.

Considérant ce qui suit :

---

1. M. Y G, père de M. X G, s’était vu attribuer des options sur titres (ou stocks options) de la société OTIS UTC. A la suite du décès de M. Y G, survenu le 11 novembre 2011, il a été procédé à des opérations de levée puis de cession d’options de ces titres qui ont généré une plus-value nette d’acquisition d’un montant total de 6 889 185 euros. M. et M^me G ont fait l’objet

d’un contrôle sur pièces au titre de l’année 2012 à l’issue duquel l’administration fiscale leur a notifié, par une proposition de rectification datée du 16 décembre 2015, des suppléments

d’imposition sur le revenu à raison de la quote-part de la plus-value d’acquisition, d’un montant de 1 092 796 euros, revenant à M. X G et qui a été intégré dans la catégorie des traitements et salaires. Par la présente requête, M. et M^me G demandent au tribunal de prononcer la décharge de ces suppléments d’impôt sur le revenu ainsi que de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus mis à leur charge au titre de l’année 2012.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. Aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (…) ».

3. La notification d’une proposition de rectification comme celle d’une demande

d’éclaircissements ou de justifications, pour être régulière, doit être effectuée à la dernière adresse communiquée par le contribuable à l’administration fiscale. En cas de changement de domicile, il appartient au contribuable d’établir qu’il a fait les diligences nécessaires pour informer l’administration de sa nouvelle adresse.

4. Les requérants soutiennent que la proposition de rectification a été notifiée à une adresse erronée dès lors que M. X G résidait à […] et que l’administration fiscale avait connaissance de sa nouvelle adresse dès 2014 car elle qui figurait sur les imprimés n° 2561 déclaration récapitulative des opérations sur valeurs mobilières et revenus de capitaux mobiliers

---

établis par la société TAAHOA, établissement payeur, pour les années 2013 et 2014. Toutefois, cette déclaration a été souscrite par un établissement payeur et elle ne peut être considérée comme un document par lequel les requérants auraient, en tant que contribuables, informé

l’administration fiscale de leur nouvelle adresse de résidence. En outre, il est constant que

l’adresse londonienne de M. G était renseignée dans la déclaration de succession de M. Y G déposée le 5 juillet 2012, adresse qui avait également été mentionnée dans la dernière déclaration

d’impôt sur le revenu souscrite par les requérants au titre de l’année 2009 avant leur départ au

Royaume-Uni. Le moyen doit, par suite, être écarté.

Sur le bien-fondé des impositions :

5. En premier lieu, d’une part, aux termes de l’article 4 A du code général des impôts : « Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l’impôt sur le revenu en raison de l’ensemble de leurs revenus. Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française. ». Aux termes du 1 de

l’article 164 B du même code, dans sa version alors en vigueur : "Sont considérés comme revenus de source française : (..) d. Les revenus tirés d’activités professionnelles, salariées ou non, exercées en France ou d’opérations de caractère lucratif au sens de l’article 92 et réalisées en

France".

6. D’autre part, aux termes de l’article 80 bis du même code "I. L’avantage correspondant à la différence entre la valeur réelle de l’action à la date de levée d’une option accordée dans les conditions prévues aux articles L. […]. 225-186 du code de commerce, et le prix de souscription ou d’achat de cette action est imposé dans la catégorie des traitements et salaires.

(…)/III. Les dispositions des I

a II bis s’appliquent lorsque I option est accordée, dans les mêmes conditions, par une société dont le siège est situé à l’étranger et qui est mère ou filiale de l’entreprise dans laquelle le

---

bénéficiaire exerce son activité. / Les obligations déclaratives incombent alors à la filiale ou à la société mère française.". L’article 163 bis C du même code prévoit une dérogation au principe

d’imposition du gain de levée d’option à l’impôt sur le revenu suivant les règles applicables aux traitements et salaires en soumettant cet avantage à un régime d’imposition spécifique, prévu au 6 de l’article 200 A du même code, lorsque le bénéficiaire respecte un délai légal d’indisponibilité avant la cession et que les actions acquises revêtent la forme nominative.

7. Il résulte de la combinaison de ces dispositions que l’avantage égal à la différence entre la valeur réelle d’une action à la date de la levée de l’option et le prix de souscription ou d’achat de cette action constitue pour le bénéficiaire un complément de salaire imposable, alors même que ce gain serait imposé selon le régime spécifique d’imposition des plus-values de cession de valeurs mobilières.

8. Les options de souscription d’actions accordées dans les conditions prévues aux articles L.

225-177 et suivants du code de commerce, visent à récompenser et à fidéliser leurs bénéficiaires, qu’ils soient mandataires sociaux ou salariés, en leur offrant la perspective à long terme de divers gains à réaliser lors de la souscription ou l’achat, puis la cession, d’actions. L’exercice du droit

d’option entraîne, quelle que soit la catégorie dont relèvent les revenus de son bénéficiaire, une imposition dans la catégorie des traitements et salaires par application de l’article 80 bis du code général des impôts. En application du 1 de l’article 164 B du même code, les salaires sont considérés comme revenus de source française lorsque l’activité professionnelle est exercée en

France.

9. Il résulte de l’instruction que M. Y G, qui exerçait alors les fonctions de président directeur général de la société OTIS France, filiale du groupe américain United Technologie

Corporation et dont le siège social est situé à Puteaux, dans le département des Hauts-de-Seine,

s’est vu attribuer des options de souscriptions d’actions qui ont été levées en 2012. La circonstance que M. G était amené à effectuer de nombreux déplacements, notamment aux Etats-

---

Unis, dans le cadre de son activité professionnelle, ne permet pas, à elle-seule, de remettre en cause le lieu d’exercice de son activité principale. En outre, même si la cession des actions est intervenue postérieurement à la cessation de l’activité salariée et de celle de mandataire social de

l’intéressé, les avantages tirés de ces levées d’option avaient le caractère de compléments de salaire assimilables à des revenus tirés d’une activité professionnelle exercée en France, au sens du d) de l’article 164 B du code général des impôts. C’est, dès lors, à bon droit que

l’administration a considéré que les gains de levée d’options en cause étaient imposables en

France.

10. En deuxième lieu, aux termes de l’article 15 de la convention fiscale franco-britannique du 19 juin 2008 susvisé ci-dessus : « 1. (…) les salaires, traitements et autres rémunérations similaires qu’un résident d’un Etat contractant reçoit au titre d’un emploi salarié ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l’emploi ne soit exercé dans l’autre Etat contractant. Si l’emploi y est exercé, les rémunérations reçues à ce titre sont imposables dans cet autre Etat. ».

11. M. et M^me G soutiennent qu’ils n ont plus la qualité de résidents fiscaux français depuis 2008 et qu’ils résidaient en Grande-Bretagne au cours de l’année contestée. Il résulte toutefois de ce qui a été dit au point 9 que les gains de levée d’option constituent un complément de salaire imposable à l’impôt sur le revenu. Ainsi, et à supposer que les requérants aient été résidents fiscaux britanniques, les revenus perçus au titre de l’activité salariée de M. Y G doivent être regardés comme imposables en France au sens des stipulations précitées du 1. de l’article 15 de la convention fiscale franco-britannique.

12. En dernier lieu, il résulte de la combinaison des dispositions sus énoncées que le bénéficiaire mentionné au I de l’article 80 bis est, soit le titulaire initial des droits d’option, soit, en cas de décès de

---

ce dernier, son ou ses héritiers et que les héritiers sont imposables à raison de l’avantage tel que défini à cet article et selon le régime qui aurait été applicable au bénéficiaire initial des droits

d’option.

13. Il résulte de l’instruction que l’administration fiscale s’ est fondée sur les informations recueillies le 7 novembre 2014 à la suite des droits de communications exercés par des courriers des 28 juillet et 15 octobre 2014 auprès de la société OTIS pour établir les dates d’attribution, de levée et de cession des options sur titres, les prix d’attribution et le cours des actions aux dates de levée et de cession ainsi que le nombre de titres concernés. Les documents obtenus de la société ne mentionnent pas le nom des bénéficiaires effectifs des opérations réalisées en 2012 ni celui des personnes ayant procédé à ces opérations qui ont généré un gain net d’imposition d’un montant de 6 889 185 euros. L’administration s’est donc fondée, pour déterminer la quote-part

d’actif net successoral de chacun des héritiers, sur la déclaration de succession de M. Y G, datée 4 juillet 2012, pour établir que la quote-part de cette plus-value nette d’acquisition revenant

à M. X G s’établissait à 1 092 796 euros. Les requérants, qui contestent cette évaluation, soutiennent que la mère de M. X G, M^me Z G, veuve de M. Y G, a reconnu, dans un courrier adressé à l’administration fiscale le 16 février 2016, avoir exercé les options. Ils

n’apportent toutefois, alors qu’ils sont les seuls à pouvoir le faire, aucun document permettant

d’établir que M^me Z G a été la seule bénéficiaire de l’intégralité du montant de la plus- value. Il n’est en outre pas contesté que la levée et la cession des options a eu lieu le même jour que la succession, le 4 juillet 2012 Dans ces conditions, l’administration doit être regardée comme apportant la preuve de l’existence d’un lien entre les opérations de cession en cause et M.

X G.

14. Il résulte de ce qui précède que la requête de M. et M^me G doit être rejetée, y compris les conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

DECIDE:

---

Article 1er: La requête de M. G et de M^me G est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifie a M. et M^me G et au directeur charge de la direction nationale des vérifications de situations fiscales (division du contentieux).

Délibéré après l’audience du 16 juin 2021, à laquelle siégeaient :

M^me Appèche, président, M^me Belle, premier conseiller, M^me Collomb, premier conseiller.