Partie 3 - Champ d’application des conventions fiscales

Les conventions fiscales internationales, lorsqu’elles sont inspirées des modèles de conventions de l’OCDE et de l’ONU, réservent historiquement leur champ d'application personnel aux personnes qui peuvent prétendre à la qualité de « résident d’un État contractant ». Cette qualité revient généralement aux personnes « assujetties à l’impôt » dans un État contractant mais, au-delà de cette évidence, les contours de cette expression ont toujours fait l’objet de discussions, d’incertitudes voire de controverses tant ses acceptions peuvent varier selon les juridictions, selon les époques ou selon les contextes. La compréhension et la maitrise des critères qui définissent ce champ d’application est donc essentielle.

Toutefois, et premièrement, cette compréhension suppose de s’interroger au préalable sur l’identité des personnes impliquées dans la situation devant faire l’objet d’un traitement conventionnel. Classiquement, les revenus dont l’imposition est répartie conformément aux conventions fiscales internationales comprennent un État de source et un État de résidence de leur bénéficiaire ou attributaire. La convention applicable est en principe celle signée entre ces deux États. Dans de nombreuses situations, l’identification de l’attributaire n’est pas évidente (soit parce qu’il existe plusieurs attributaires effectifs, soit parce qu’il existe plusieurs attributaires apparents) ce qui peut porter préjudice à la bonne application des conventions fiscales.

Deuxièmement, il convient d’observer que les conventions fiscales internationales ne réservent pas l’ensemble de leur champ d’application aux seuls « résidents d’un État contractant ». Un certain nombre de clauses de répartition du droit d’imposer peuvent fonctionner dans des situations qui n’impliquent pas la présence d’une personne revêtant cette qualité, et il est également utile d’évoquer ces situations.

Troisièmement, le champ d’application des conventions fiscales implique, dans le cas général, de répondre à la définition de la « personne » qui, au surplus, doit être considérée comme un « résident d’un État contractant » (c'est-à-dire assujetti à l’impôt dans un État contractant), mais la notion d’assujettissement à l’impôt renvoyant assez largement à la conception qu’en retient chaque législation nationale, les conventions fiscales prévoient également des règles d’arbitrage qui permettent de déterminer l’État contractant unique dont l’attributaire doit être considéré comme un résident aux fins de l’application de la convention.