Sous-section 3 - Condition d’identité de situation

La première phrase du paragraphe 1 de l’article 24 des modèles OCDE ou ONU exige, pour l’application de la clause de non-discrimination, que les nationaux des États contractants se trouvent dans la même situation. Cette expression s’entend, selon les commentaires OCDE (point 7), « de contribuables (personnes physiques, personnes morales, sociétés de personnes et associations) placés, au regard de l’application de la législation et de la réglementation fiscales de droit commun, dans des circonstances de droit et de fait analogues ».Ainsi, lorsqu'un État établit une distinction entre ses nationaux, suivant qu'ils résident ou non sur son propre territoire, il ne peut être tenu d'accorder aux nationaux de l'autre État, qui résident sur le territoire de cet autre État ou d'un État tiers, le traitement qu'il réserve à ses résidents nationaux, mais il s'oblige à les faire bénéficier du traitement dont profitent ses nationaux résidents de l'autre État ou de l'État tiers.

L’expression « notamment au regard de la résidence », qui ne figurait ni dans le projet de convention de 1963 de l’OCDE ni dans le modèle de convention de 1977, a été ajoutée en 1992 afin de préciser que la résidence du contribuable, prise en compte par les pays pour refuser l’identité de situation de personnes non-résidentes et de personnes résidentes, constituait l’un des éléments entrant en ligne de compte lorsqu’il s’agit de déterminer une telle identité. Cet ajout a été présenté par les commentaires comme une clarification utile afin d’éviter toute incertitude éventuelle quant à l’interprétation à donner, à cet égard, à l’expression « se trouvant dans la même situation ».

Pour l’application de cette condition, il peut être fait référence à la situation fiscale de la personne concernée tenant, par exemple, à l’octroi d’abattements personnels notamment pour situation de famille.

Les commentaires OCDE précisent également (points 10 et 11) que les dispositions du paragraphe 1 de l’article 24 n’impliquent pas qu’un État accordant des avantages fiscaux spéciaux à ses propres organismes ou services publics en raison de leur nature ou à des établissements privés n’ayant pas un but lucratif et dont l’activité s’exerce pour des fins d’utilité publique qui lui sont propres soit tenu de faire bénéficier des mêmes avantages les organismes et services publics de l’autre État ou les établissements similaires dont l’activité n’est pas appelée à lui profiter.

Pour contrecarrer la jurisprudence (points 20 et 21) des juridictions nationales établissant un lien étroit entre les concepts de résidence et de nationalité des sociétés et autres personnes morales, la France s’est résolue, en 1992, à introduire dans le modèle OCDE une réserve tendant à exclure les personnes morales du bénéfice de la clause « générale » de non-discrimination du paragraphe 1 de l’article 24 et à renégocier certaines de ses conventions bilatérales. Selon cette réserve mentionnée dans les commentaires actuels de l’OCDE (point 88), « la France souhaite se réserver la possibilité de n'appliquer qu'aux personnes physiques les dispositions du paragraphe 1 de l'article 24 du Modèle de convention OCDE, compte tenu de la jurisprudence de ses tribunaux, et compte tenu de ce que les paragraphes 3, 4 et 5 donnent par ailleurs les plus larges garanties aux sociétés en matière de non-discrimination ».

En premier lieu, a .....