Section 3 - Jurisprudence de la Cour de justice et droit dérivé fiscal

La Cour se reconnaît compétente pour interpréter le droit de l’UE non seulement lorsqu’il régit la situation en litige devant le juge national, mais aussi lorsqu’il « ne régit pas directement la situation en cause, mais que le législateur national a décidé, lors de la transposition en droit national des dispositions d'une directive, d'appliquer le même traitement aux situations purement internes et à celles régies par la directive, en sorte qu'il a aligné sa législation interne sur le droit communautaire », comme elle l’a jugé s’agissant de la transposition de la directive « fusions » aux Pays-Basⁱ.

L’article 267 du TFUE donne également compétence à la Cour de justice pour statuer sur les renvois préjudiciels en appréciation de validité des actes pris par les institutions de l’UE : tout justiciable peut ainsi s’opposer à l’application d’un tel acte en faisant valoir qu’il est invalide, en particulier au regard des règles de compétence ou de procédure fixées par le traité. À la différence de l’interprétation, la compétence de la Cour pour l’invalidation du droit de l’UE est exclusiveⁱ : les juridictions nationales ne peuvent invalider ces actes.

Les renvois préjudiciels en appréciation de validité des actes adoptés en matière fiscale sont bien moins fréquents que les renvois en interprétation ; pourtant, cette voie est tout à fait ouverte au contribuable, autant à l’encontre des directives et règlements que des actes d’exécution.

La déclaration d’invalidité d’un acte de droit de l’UE a en principe un effet rétroactif, à l’instar de son annulation prononcée sur recours en annulation (V. n° 102660 et s.).

Toutefois, « lorsque des considérations impérieuses de sécurité juridique le justifient », la Cour de justice se reconnaît le pouvoir d’indiquer ceux des effets de l’acte concerné qui doivent être considérés comme définitifsⁱ.

Au-delà de la possibilité d’interroger la Cour de justice à titre préjudiciel sur l’interprétation ou la validité du droit de l’UE, le traité a ouvert celle d’attaquer directement, devant la Cour, certains actes adoptés par les institutions, dans les deux mois de leur publication. Ce recours en annulation est ouvert non seulement aux institutions et États membres, mais aussi, en vertu de l’article 263, alinéa 4 du TFUE, à toute personne physique ou morale qui est destinataire de l’acte attaqué ou qui est « concernée directement et individuellement » par lui.

La jurisprudence de la Cour de justice interprète toutefois strictement ces conditions de recevabilité, si bien que son prétoire n’est, en réalité, pas ouvert aux contribuables souhaitant contester les actes législatifs adoptés par l’UE en matière fiscale.

D’abord, elle exige que le justiciable ait intérêt à agir contre l’acte attaqué, et retient de cet intérêt une conception beaucoup plus stricte que le juge administratif français. La Cour juge ainsi qu’« un tel intérêt suppose que l’annulation de cet acte soit susceptible, par elle-même, d’avoir des conséquences juridiques et que le recours puisse ainsi, par son résultat, procurer un bénéfice à la partie qui l’a intenté » ; « l’intérêt à agir d’un requérant doit être né et actuel et doit, au vu de l’objet du recours, exister au stade de l’introduction de celui-ci, sous peine d’irrecevabilité, et perdurer jusqu’au prononcé de la décision juridictionnelle, sous peine de non-lieu à statuer »ⁱ. Il appartient au requérant d’apporter la preuve de son intérêt à agirⁱ.

Ensuite, le requérant doit établir qu’il est directement et individuellement concerné par l’acte (il s’agit d’une condition distincte, qui ne dispense pas de vérifier s’il a par ailleurs intérêt à agirⁱ). Le critère de l’ « affectation directe » est particulièrement difficile à remplir lorsque le contribuable attaque un acte législatif : en effet, « l'affectation directe du requérant [...] requiert que la mesure communautaire incriminée produise directement des effets sur la situation juridique du requérant et qu'elle ne laisse aucun pouvoir d'appréciation aux destinataires de cette mesure qui sont chargés de sa mise en œuvre, celle-ci ayant un caractère purement automatique et découlant de la seule réglementation communautaire sans application d'autres règles intermédiaires »ⁱ.

Le critère de l’affectation individuelle conduit quant à lui à ne couvrir, pour l’essentiel, que les actes dont le requérant est destinataire. En effet, « une personne physique ou morale autre que le destinataire d’une décision ne saurait prétendre être concernée individuellement par celle-ci que si la décision l’atteint en raison de certaines qualités qui lui sont particulières ou d’une situation de fait qui la caractérise par rapport à toute autre personne et, de ce fait, l’individualise d’une manière analogue à celle dont le destinataire le serait »ⁱ.

Ainsi, même si la recevabilité du recours en annulation d’une directive n’est pas par principe exclueⁱ, le critère de l’affectation directe et individuelle fait obstacle à ce que le contribuable puisse emprunter cette voie directe.

En vertu de l’article 273 du TFUE, « La Cour de justice est compétente pour statuer sur tout différend entre États membres en connexité avec l'objet des traités, si ce différend lui est soumis en vertu d'un compromis ». La compétence de la Cour suppose alors non seulement l’existence d’un différend entre États membres, mais également sa connexité avec l'objet des traités et, surtout, l’existence d’une stipulation compromissoire liant les deux États et prévoyant la soumission du différend à la Cour.

Rien ne s’oppose à ce que les États membres fassent usage de cette possibilité en matière fiscale, soit par l’adoption de clauses compromissoires visant à régler un différend précis, soit même en insérant, dans les conventions fiscales bilatérales qui les lient, des stipulations générales par lesquelles ils s’engagent à soumettre à la Cour les différends résultant de l’application de la convention.

Ainsi, la Cour s’est reconnue compétente pour trancher un différend opposant l’Allemagne à l’Autriche dans l’interprétation de la convention fiscale bilatéraleⁱ (différend portant, en l’espèce, sur l’interprétation de la notion de revenus de « créances avec participation aux bénéfices » qui, à la différence des autres intérêts, sont imposables non seulement dans l’État de résidence du bénéficiaire, mais peuvent être également imposés dans l’État de la source). D’une part, elle juge que, « eu égard à l’effet bénéfique de l’atténuation des doubles impositions sur le fonctionnement du marché intérieur », la condition de connexité avec l’objet des traités est remplie. D’autre part, elle juge que, même en l’absence de clause compromissoire spécialement adoptée en vue de régler ce différend, la condition tenant à l’existence d’un compromis est remplie du fait de stipulations générales de la convention austro-allemandeⁱ, antérieure à la naissance de ce différend, par laquelle les États parties se sont engagés à soumettre à la Cour l’ensemble des difficultés qui pourraient s’élever quant à l’interprétation ou à l’application de ladite convention et qui n’auraient pas été résolues dans le cadre d’un règlement amiable.