Section 2 - Rareté des dispositions réglementaires

Quels qu’ils soient, les actes réglementaires sont soumis au respect des dispositions législatives en vigueur. Ainsi, le contribuable peut utilement faire valoir, pour s’opposer à l’application d’une règle de fiscalité internationale issue d’un règlement, qu’elle méconnaît la loi. De telles règles, si elles sont illégales, sont soit annulées sur recours pour excès de pouvoir, soit écartées en présence d’une exception d’illégalité à l’appui d’un litige de plein contentieux fiscal.

Dès lors que l’assiette relève de la compétence du législateur, les dispositions réglementaires en la matière se limitent à des mesures d’application de la loi. Elles concernent essentiellement les dispositifs anti-évasion exposés au n° 100460.

Ainsi, des décrets en Conseil d’État viennent préciser les conditions d’application de la réintégration des revenus passifs des entités étrangères contrôlées, tant à l’impôt sur le revenu qu’à l’impôt sur les sociétésⁱ. Ils précisent le champ des personnes soumises à ces dispositions, les modalités de caractérisation du contrôle de l’entité étrangère et de calcul des revenus réintégrés et d’imputation des impôts étrangers le cas échéant acquittés.

Un décret simple détermine par ailleurs les conditions d’imputation des impôts étrangers sur l’impôt français en matière d’exit tax sur les plus-values latentes des personnes physiques ⁱ et de soumission à l’IS des revenus des actifs transférés à un tiers à l’étranger en vue d’être gérés pour le compte de l’entreprise transféranteⁱ.

Enfin et surtout, la liste des États ou territoires non-coopératifs, et donc le champ géographique de nombreuses mesures anti-évasion dissuasives, est fixée et mise à jour annuellement par un arrêté des ministres chargés de l'Économie et du Budget après avis du ministre des Affaires étrangèresⁱ, qui précise pour chaque juridiction le critère qui conduit à l’inscription sur la liste.

D’autres dispositions, plus ponctuelles, viennent préciser l’assiette de retenues à la source, pour indiquer que celle sur les dividendes est liquidée sur leur montant brutⁱ et pour compléter le champ de celle sur les intérêtsⁱ. Elles portent également sur leur taux, pour permettre d’appliquer le barème de la retenue sur les salaires de source française lorsqu’ils sont payés sur une période inférieure à un anⁱ.

Il est rare que des dispositions réglementaires viennent préciser la territorialité d’un impôt, qui est en général déterminée de manière exhaustive par la loi. C’est toutefois le cas en matière de taxe forfaitaire sur les objets précieux, par décret en Conseil d’Étatⁱ.

Enfin, en matière de droits de mutation à titre gratuit, un décret fixe les modalités d'assiette applicables aux avoirs quelconques frappés d'indisponibilité hors de France par suite de mesures prises par un gouvernement étrangerⁱ.

Les actes réglementaires sont une source plus conséquente en matière de procédure fiscale internationale, à commencer par la fixation des modalités déclaratives (contenu de la déclaration et délai).

C’est d’abord le cas des obligations déclaratives des non-résidents imposés sur leurs revenus de source française. Ainsi, des décrets en Conseil d’État fixent les modalités de déclaration des plus-values immobilières de source française soumises au prélèvement spécifiqueⁱ et des bénéfices réalisés en France par des sociétés étrangères, réputés distribués et soumis à retenue à la sourceⁱ.

Pour certaines retenues à la source, le décret prévoit une déclaration par la personne établie en France qui paie le revenu : ainsi des versements de dividendesⁱ, de commissions, courtages, ristournes, honoraires et droits d'auteurⁱ et des gains provenant de l’actionnariat salariéⁱ.

Un décret fixe également les modalités de déclaration des plus-values latentes soumises à l’exit tax à la suite du transfert du domicile du contribuable hors de Franceⁱ.

Enfin, de manière très spécifique à la principauté de Monaco, un arrêté précise les déclarations fiscales à souscrire par les personnes physiques qui y résident habituellementⁱ.

Le pouvoir réglementaire fixe également les modalités selon lesquelles les résidents doivent le cas échéant déclarer certains revenus étrangers.

C’est d’abord le cas pour l’application des règles anti-évasion réintégrant les revenus passifs réalisés par des entités contrôlées établies dans un pays à régime fiscal privilégié : le contribuable résident doit joindre à sa déclaration de revenus ou de résultats des informations détaillées relatives à ces entités et à leurs revenusⁱ. Un décret précise également les modalités de déclaration afférentes aux revenus tirés d’actifs transférés hors de France par une entreprise et gérés pour son compteⁱ.

En dehors des clauses anti-évasion, un décret précise les éléments à déclarer par les contribuables résidents sur leurs intérêts de source étrangère et revenus assimilés (produits d’assurances-vie étrangères, etc.)ⁱ.

Des dispositions réglementaires viennent par ailleurs préciser l’application des obligations déclaratives spécifiques instituées par le législateur pour mieux contrôler les opérations internationales des contribuables.

Ainsi, les obligations de déclaration des avoirs à l’étranger (comptes bancaires et contrats de capitalisation et assimilés) font l’objet d’un décret qui précise les comptes et contrats à déclarer, le délai de déclaration et son contenuⁱ. Il en va de même s’agissant des obligations de déclaration des trustsⁱ et des déclarations de transferts d’argent liquide avec l’étrangerⁱ.

Les obligations documentaires relatives aux prix de transfert font également l’objet de dispositions réglementaires qui précisent le format de la documentation exigée et son contenuⁱ.

Enfin, un décret détermine le contenu de la déclaration spéciale à souscrire lors d’une opération de restructuration, placée sous le régime fiscal de faveur des fusions, opérée avec une société étrangèreⁱ.

De nombreuses dispositions réglementaires déterminent ensuite les modalités selon lesquelles doit être versé l’impôt dû à raison d’opérations internationales.

C’est d’abord le cas des retenues à la sourceⁱ : un décret en Conseil d’État définit ainsi les établissements payeurs tenus d’opérer la retenue à la source sur les dividendes versés à des non-résidentsⁱ, ainsi que leurs obligations – en particulier, ils doivent se faire justifier l'identité ainsi que le domicile ou le siège des bénéficiaires des revenusⁱ. Un décret simple fixe le délai de versement au Trésor de la retenue ainsi opérée et permet un versement globalⁱ dans des conditions fixées par arrêtéⁱ.

S’agissant des revenus de source étrangère perçus par les résidents, un arrêté définit les modalités de paiement de l’acompte non-libératoire dû sur les intérêts et revenus assimilés (n° 100490), versé soit par la personne qui assure le paiement des revenus lorsqu’elle est mandatée à cet effet, soit par le contribuable lui-mêmeⁱ.

Enfin, dans le cas particulier de l’exit tax sur les plus-values latentes des particuliers, un décret détermine les modalités selon lesquelles le contribuable peut bénéficier d’un sursis de paiement sur l’impôt établi lors du départ hors de Franceⁱ, demander le cas échéant le dégrèvement de l’impôt en sursis de paiementⁱ et obtenir la levée des garanties qu’il a constituées pour obtenir le sursisⁱ.

Quelques autres dispositions réglementaires éparses méritent d’être mentionnées en matière de fiscalité internationale.

D’abord, s’agissant de l’intégration des revenus passifs des entités contrôlées établies dans un pays à régime fiscal privilégié, un décret en Conseil d’État définit une procédure de contrôle ad hoc : lorsque la société établie en France n'a pas produit la déclaration relative à ses entités contrôlées en cause et que l'administration établit qu’elle a détenu dans une telle entité une participation suffisante, elle peut demander à cette société de lui indiquer la durée de détention de cette participation au cours de l'exercice ainsi que les conditions et les dates de son acquisition et de sa cessionⁱ.

Ensuite, pour l’application des avantages fiscaux en faveur des dons aux organismes non-lucratifs européens, un arrêté fixe les modalités d’instruction des demandes d’agrément déposées par les organismes intéressésⁱ.

Un décret en Conseil d’État détermine en outre les conditions de présentation et d’instruction des demandes de rescrits portant sur la détention d’un établissement stable en France, pour lesquelles silence vaut accordⁱ.

Enfin, un décret en Conseil d’État détermine l’administration autorisée à indemniser les « aviseurs fiscaux »ⁱ.