CAA de Paris, conclusions du rapporteur public sur l'affaire n° 95PA03184

C.D.
Audience du 7 novembre 1996
N( 95PA03184 Lecture du 21 novembre 1996
------------ M. X
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Conclusions de M. Y
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Commissaire du Gouvernement
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Par un arrêt du 23 mai 1995, votre Cour a annulé deux jugements du tribunal administratif de Papeete (en date des 26 octobre 1993 et 12 avril 1994) accordant à M. X, qui exerce une activité d(informaticien, la décharge des cotisations d(impôt sur les transactions auxquelles il a été assujetti au titre des années 1991 et 1992, et a en conséquence rétabli ces impositions, au motif que celui-ci avait une activité de prestations de service, et ne pouvait donc pas prétendre au bénéfice de l(exonération prévue, pour les ventes de biens à l(exportation, par les articles 2 et 3 de la division II de la section II du code des impôts directs de la Polynésie française. M. X, qui n(a pris connaissance de cet arrêt qu(à l(occasion de la réception de l(avis des sommes à payer le mentionnant, fait tierce opposition sur le fondement de l(article R.225 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d(appel, mais celle-ci ne nous semble pas recevable car l(intéressé a régulièrement été mis en cause par le greffe de la cour qui a envoyé le recours et les mémoires du Territoire au numéro de boîte postale 13085 qui était mentionné dans les pièces de procédure produites par M. X devant le tribunal administratif, qui au demeurant a été repris dans les visas du jugement qui lui ont été notifiés. En revanche M. X, qui s(est également placé à titre subsidiaire sur le terrain de l(article R.224, nous semble recevable à faire opposition puisqu(il n(a pas produit d(observations en défense. Mais cette opposition doit être rejetée au fond.
L(activité de M. X a consisté, au cours des deux années litigieuses (1991 et 1992) à fournir à ses clients métropolitains – des entreprises industrielles – un logiciel conçu par ses soins – dénommé Pythagore – qui permet de piloter des centres d(usinage. La Cour a considéré que cette activité – qui est à l(origine de la quasi-totalité de son chiffre d(affaires – ne pouvait être regardée comme entrant dans la catégorie des ventes [au sens des articles 2 et 3 de la division II de la section II du code des impôts directs] dès lors que le contrat, passé avec ses clients, stipulait expressément qu(il conservait la propriété de ce logiciel tant en qui concerne le produit standard, que les développements propres à telle entreprise. [La Cour a, dans la rédaction de l(arrêté, également indiqué que, pour son activité accessoire, de réalisation, à la demande de clients, de logiciels spécifiques, il ne résultait pas de l(instruction qu(il n(en ait pas partiellement conservé la propriété].
Effectivement, en droit de l(informatique, les contrats par lesquels l(auteur d(un logiciel en concède l(usage, sans céder ses droits incorporels (notamment son droit d(auteur puisque vous savez que le logiciel est régi par le droit d(auteur – loi du 3 juillet 1985), sont assimilés, selon les auteurs, à des contrats de louage ou encore des contrats d(entreprise. M. X conteste toutefois cette analyse en faisant valoir que, s(agissant de logiciel standard, ce qu(on appelle encore les progiciels, le transfert du droit d(utiliser le programme peut donner lieu à une vente, alors même que son auteur en concerne la propriété intellectuelle, la condition décisive permettant de retenir la qualification de vente consistant en ce que les droits cédés soient eux-même cessibles [et bien sûr il ajoute qu(en l(espèce le contrat ne comportait aucune clause d(irrecevabilité]. C(est effectivement la thèse qui est avancée par plusieurs auteurs spécialistes du droit de l(informatique, notamment Isabelle de Lamberterie (JC commercial Distribution, Fascicule 735 ou encore J. Huet dans une note au Dalloz Sirey 1985 Info req. 45). Et par ailleurs, il est vrai, comme le fait valoir M. X, que dans certains arrêts (Cass. com. 17 décembre 1991 : RJDA 92 n( 331 ; C. cassation ( ch. commerciale) 11 janv. 1994 : RJDA 6/94 n( 637), la Cour de cassation analyse les conventions portant sur la cession de logiciels standards comme étant des contrats de ventes ; mais, dans les deux arrêts qui sont cités par le requérant, il ne s(agissait que des logiciels d(application de matériels informatiques, notamment dans l(un de ces deux arrêts, des micro-ordinateurs : on conçoit que dès lors qu(il y a vente de matériels, les logiciels qui permettent de l(utiliser soient également considérés comme vendus. Mais, en l(espèce, il n(a jamais été allégué par M. X qu(il vendait du matériel informatique et, par ailleurs, il ne donne aucune précision sur le prétendu caractère standard de son logiciel qui était destiné – si nous avons bien compris – à des applications industrielles, et par conséquent appelait vraisemblablement une intervention spécifique de sa part pour chaque client. M. X n(apporte donc quant aux faits aucun élément de nature à conclure à la nature de vente de la prestation fournie et à remettre en cause l(appréciation précédemment portée par la cour. Il a également invoqué le courrier du 18 décembre 1990 par lequel le chef du service des contributions lui a répondu, à la demande formulée le 10 décembre 1990, que la vente à l(exportation de logiciels créés dans le Territoire n(est pas soumise au prélèvement de l(impôt sur les transactions, mais le moyen est inopérant en l(absence, dans la législation polynésienne, de dispositions permettant au contribuable d(opposer à l(administration sa propre doctrine.
Vous devrez également écarter le nouveau moyen invoqué par M. X dans son opposition.
Invoquant le principe d(égalité devant l(impôt, M. X vous propose de transposer à l(impôt sur les transactions qui, comme vous le savez, est omis sur les recettes réalisées par les personnes physiques ou morales accomplissant une activité autre qu(agricole ou salariée, le raisonnement retenu par le Conseil d(Etat dans son arrêt d(Assemblée du 30 juin 1995 aux conclusions G. Bachelier. Ce moyen qui consiste à soulever par voie d(exception l(illégalité de la délibération du 27 février 1968 instituant l(impôt sur les transactions n(a pas été soulevé en première instance mais, contrairement à ce que soutient le Territoire, il nous semble recevable. Comme l(appel, l(opposition a un effet dévolutif, en ce sens que la juridiction se trouve à nouveau saisie de l(entier litige, ce qui donne aux parties la possibilité de présenter des moyens nouveaux dans la mesure où ils ne reposent pas sur une cause juridique distincte de celle sur laquelle étaient fondés les moyens initialement présentés (Bioncarelli Fascicule Opposition Encyclopédie du contentieux administratif). En l(espèce l(exception d(illégalité relève, tout comme la contestation présentée en première instance, du bien-fondé de l(imposition, et vous pouvez, en tout état de cause, faire application de l(article L.199 c du livre des procédures fiscales qui supprime la référence aux causes juridiques (cf. en ce sens CAA Paris 26 mai 1992 : RJF 7/92 n( 1047).
qui décide d(appliquer en appel s(agissant des territoires d(outre-mer le
Mais le moyen ne nous semble pas fondé car le raisonnement globalisant adopté par le Conseil d(Etat pour (censurer( l(exclusion des revenus agricoles des deux contributions de solidarité instituées en 1993 sur les revenus des activités salariées et ceux des activités non salariées, reposait sur la constatation que l(assemblée territoriale avait entendu, par ces deux impositions, instaurer un impôt général sur les revenus provenant de l(exercice d(une activité professionnelle. Tel n(est pas le cas de l(impôt sur les transactions qui, comme le rappelle le Territoire, est un impôt catégoriel, correspondant à un certain (moment( du développement de la fiscalité en Polynésie, qui ne peut au demeurant, comme le soutient M. X A(en dise M. Z, se réduire, compte tenu de ses modalités, à une imposition des revenus professionnels non salariaux ; vous écarterez donc le moyen en reprenant la jurisprudence (traditionnelle(, déjà appliquée aux délibérations de l(assemblée territoriale de la Polynésie française (CE 15 juin 1994 : RJF 8-9/94 n( 953), selon laquelle le principe d(égalité ne s(oppose pas à ce que des dispositions différentes soient appliquées à des personnes qui ne se trouvent pas dans la même situation (CE 10 nov. 1976, Flutet, Rec. p. 481 ; CE Ass. 22 fév. 1974, Association des maires de France, Rec. p. 136 ; CE 19 nov. 1984 : RJF 1984, p. 67). Vous rejetterez donc l(opposition et la demande au titre de l(article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d(appel.
Par ces motifs, nous concluons au rejet de la requête.