Produits destinés à l'alimentation animale

Les commentaires contenus dans le présent document font l'objet d'une consultation publique du 29 juin 2022 au 15 septembre 2022 inclus pour permettre aux personnes intéressées d'adresser leurs remarques éventuelles à l'administration. Ces remarques doivent être formulées par courriel adressé à l'adresse suivante : bureau.d1-dlf@dgfip.finances.gouv.fr. Seules les contributions signées seront examinées. Dès la présente publication, vous pouvez vous prévaloir de ces commentaires jusqu'à leur éventuelle révision à l'issue de la consultation.

Actualité liée : 29/06/2022 : TVA - Consultation publique - Simplification du régime des taux applicables aux denrées alimentaires et aux intrants de la production alimentaire et de la production agricole (loi n° 2021-1900 du 30 décembre 2021 de finances pour 2022, art. 30, I-10°-a et 11°-a à c) - Rescrit

Remarque : Les commentaires figurant au I § 70 à 150 et au II § 190 à 220 dans la version précédente du présent document sont transférés respectivement au BOI-TVA-LIQ-30-10-35 et au BOI-TVA-SECT-80-70. Pour prendre connaissance des commentaires antérieurs, il convient de consulter la version précédente dans l'onglet « Versions publiées ».

En application du 3° de l’article 278 bis du code général des impôts (CGI), le taux réduit de 10 % de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) s’applique, sauf dans certains cas, aux livraisons de denrées alimentaires destinées à la consommation animale, de produits normalement destinés à être utilisés dans la préparation de ces denrées et de produits normalement utilisés pour compléter ou remplacer ces denrées qui relèvent d'une des deux catégories suivantes :

• produits d’origine agricole, de la pêche, de la pisciculture ou de l’aviculture qui n’ont subi aucune transformation ;
• matières premières, d’aliments composés ou d’additifs destinés aux animaux producteurs de denrées alimentaires elles-mêmes destinées à la consommation humaine.

Jusqu'au 15 septembre 2022, dans le cas d'une application aux livraisons d'un taux de TVA autre que celui prévu par l'article 30 de la loi n° 2021-1900 du 30 décembre 2021 de finances pour 2022, il est admis que les parties puissent, d’un commun accord, renoncer aux procédures exposées au § 1 du BOI-TVA-LIQ-30-10-10, c'est-à-dire à l’émission de factures rectificatives sans que l'administration puisse remettre en cause cette décision.

La définition des produits destinés à l'alimentation animale obéit aux mêmes principes que celles des produits destinés à l'alimentation humaine. Ainsi, les commentaires du I-A § 10 et suivants du BOI-TVA-LIQ-30-10-10 sont directement transposables.

Sont ainsi concernés à la fois :

• les produits qui ont une fonction nutritionnelle pour l'animal ;
• les intrants de la production alimentaire animale, définis sur la base de leur destination « normale » qui est d'entrer dans la chaîne alimentaire animale.

Le taux réduit de 10 % ne s'applique que lorsque les produits ne relèvent pas du taux réduit de 5,5 % prévu au 1° du A de l’article 278-0 bis du CGI en matière d'alimentation humaine (BOI-TVA-LIQ-30-10-10). Il en résulte notamment qu'un produit normalement destiné à l'alimentation, sans qu'il ne soit possible de déterminer s'il s'agit de l'alimentation humaine ou animale, relèvera du taux de 5,5 % lorsqu'il ne fait pas partie de la liste des exclusions propres à ce taux.

Le taux réduit de 10 % s'applique lorsque les produits destinés à l'alimentation animale répondent à la définition des produits d'origine agricole, de la pêche, de la pisciculture ou de l’aviculture qui n’ont subi aucune transformation. Il s'étend alors aux opérations de façon portant sur ces produits.

Remarque : Le champ des produits concernés est plus restreint que celui décrit au III § 50 et suivants. Il en résulte que la portée utile de ce taux réduit est limitée aux denrées destinés à l'alimentation des animaux non producteurs de denrées alimentaires pour la consommation humaine.

Le BOI-TVA-SECT-80-70 et le BOI-ANNX-000484 récapitulent les différents taux susceptibles de s'appliquer à ces produits et précisent leur définition ainsi que le régime applicable aux opérations de façon portant sur ces derniers.

Par animal producteur de denrées alimentaires, il convient d’entendre tout animal nourri, élevé ou détenu pour la production de denrées alimentaires destinées à la consommation humaine, et ce, quelle que soit leur utilisation effective.

Les animaux concernés sont notamment le bétail, les animaux de basse-cour, les poissons d’élevage destinés à la consommation humaine, les escargots, les abeilles, le gibier d’élevage et la caille.

Le « bétail » s’entend notamment de tous les animaux de boucherie et de charcuterie (équidés, bovidés, ovidés, suidés, caprins).

Les animaux de basse-cour comprennent notamment les volailles  (coqs, poules, chapons, poulets, poulettes, poussins, canards, oies, jars, pintades, dindes, dindons), lapins de rente c’est-à-dire producteurs de viande, pigeons domestiques.

En revanche, ne sont pas considérés comme des animaux producteurs de denrées alimentaires les animaux autres que ceux désignés au III-A-1 § 50, tels que les animaux de compagnie (chiens, chats, lapins familiers, etc.), d’agrément (poissons d’aquarium, poules naines, etc.), les animaux d’expérimentation, les animaux à fourrure et les animaux de cirque, même lorsque la consommation de leur viande est possible.

Remarque : Les lapins familiers s’entendent des lapins nains par opposition aux lapins de rente qui, même s’ils peuvent être élevés comme animaux de compagnie, ne sauraient être considérés comme tels.

Les produits constituant des aliments pour animaux éligibles au taux réduit de 10 % sont les matières premières et les aliments composés, qu’ils reçoivent ou non la qualification d’aliment diététique au sens du point a de l’article 18 du règlement (CE) n° 767/2009 du Parlement européen et du Conseil du 13 juillet 2009 concernant la mise sur le marché et l’utilisation des aliments pour animaux, modifiant le règlement (CE) n° 1831/2003 du Parlement européen et du Conseil et abrogeant la directive 79/373/CEE du Conseil, la directive 80/511/CEE de la Commission, les directives 82/471/CEE, 83/228/CEE, 93/74/CEE, 93/113/CE et 96/25/CE du Conseil, ainsi que la décision 2004/217/CE de la Commission, les additifs ainsi que les prémélanges, à l’exception des médicaments vétérinaires et des aliments médicamenteux.

Conformément au g) du paragraphe 2 de l'article 3 du règlement (CE) n° 767/2009 du Parlement européen et du Conseil du 13 juillet 2009, les matières premières pour aliments des animaux se définissent comme « les produits d’origine végétale ou animale dont l’objectif principal est de satisfaire les besoins nutritionnels des animaux, à l’état naturel, frais ou conservés, et les dérivés de leur transformation industrielle, ainsi que les substances organiques ou inorganiques, comprenant ou non des additifs pour l’alimentation animale, qui sont destinés à être utilisés pour l’alimentation des animaux par voie orale, soit directement en l’état, soit après transformation, ou pour la préparation d’aliments composés pour animaux ou en tant que supports des prémélanges ».

La partie C du règlement (UE) n° 68/2013 du 16 janvier 2013 relatif au catalogue des matières premières pour aliments des animaux fournit une liste non exhaustive des matières premières des aliments pour animaux à laquelle il convient de se référer.

Relèvent ainsi de la catégorie des matières premières notamment les produits suivants :

• les grains de céréales et produits dérivés ;
• les graines ou fruits oléagineux et produits dérivés ;
• les graines de légumineuses et produits dérivés ;
• les tubercules, racines et produits dérivés ;
• les autres graines, fruits et produits dérivés ;
• les fourrages, fourrages grossiers et produits dérivés ;
• les autres plantes, algues et produits dérivés ;
• les produits laitiers et produits dérivés ;
• les produits d'animaux terrestres et produits dérivés ;
• les poissons, autres animaux aquatiques et produits dérivés ;
• les minéraux et produits dérivés ;
• les produits et sous-produits de fermentation de micro-organismes ;
• les anciennes denrées alimentaires.

Conformément au h) du paragraphe 2 de l'article 3 du règlement (CE) n° 767/2009 du Parlement européen et du Conseil du 13 juillet 2009, un aliment composé est un mélange d’au moins deux matières premières telles que définies au III-A-2-a § 90, comprenant ou non des additifs pour l’alimentation animale, et qui est destiné à l’alimentation animale par voie orale, sous la forme d’un aliment complet pour animaux ou d’un aliment complémentaire pour animaux.

Conformément au i) du paragraphe 2 de l'article 3 du règlement (CE) n° 767/2009 du Parlement européen et du Conseil du 13 juillet 2009, les aliments complets se définissent comme des aliments composés pour animaux qui, en raison de leur composition, suffisent à assurer une ration journalière.

Conformément au j) du paragraphe 2 de l’article 3 du règlement (CE) n° 767/2009 du Parlement européen et du Conseil du 13 juillet 2009, les aliments complémentaires sont des aliments composés pour animaux qui ont une teneur élevée en certaines substances, mais qui, en raison de leur composition, n’assurent la ration journalière que s’ils sont associés à d’autres aliments pour animaux. Ils peuvent, à cet effet, être utilisés pour l’alimentation directe des animaux ou être incorporés à d’autres aliments composés.

Conformément à l’article 2 du règlement (CE) n° 1831/2003 du Parlement européen et du Conseil du 22 septembre 2003 relatif aux additifs destinés à l’alimentation des animaux, les additifs se définissent comme des substances, micro-organismes ou préparations, autres que les matières premières pour aliments des animaux et les prémélanges, délibérément ajoutés aux aliments pour animaux ou à l’eau pour remplir une ou plusieurs fonctions mentionnés au paragraphe 3 de l'article 5 règlement n° 1831/2003 du Parlement européen et du Conseil du 22 septembre 2003 et répondant aux critères d’autorisation fixés par celui-ci.

Conformément à l’article 6 du règlement n° 1831/2003 du Parlement européen et du Conseil du 22 septembre 2003, les catégories d’additifs autorisés sont ainsi limitativement énumérées :

• additifs technologiques ;
• additifs sensoriels ;
• additifs nutritionnels ;
• additifs zootechniques ;
• coccidiostatiques et histomonostatiques.

Conformément au e) du paragraphe 2 de l’article 2 du règlement (CE) n° 1831/2003 du Parlement européen et du Conseil du 22 septembre 2003, les prémélanges se définissent comme des mélanges d’additifs pour l’alimentation animale ou mélanges d’un ou de plusieurs additifs pour l’alimentation animale avec des matières premières pour aliments des animaux ou de l’eau utilisées comme supports, qui ne sont pas destinés à l’alimentation directe des animaux.

Conformément à l’article 4 du règlement (UE) n° 2019/6 du Parlement européen et du Conseil du 11 décembre 2018 relatif aux médicaments vétérinaires et abrogeant la directive 2001/82/CE, un médicament vétérinaire s'entend de toute substance ou association de substances qui remplit au moins l’une des conditions suivantes :

- elle est présentée comme possédant des propriétés curatives ou préventives à l'égard des maladies animales ;

- elle a pour but d'être utilisée chez l'animal ou de lui être administrée en vue de restaurer, de corriger ou de modifier des fonctions physiologiques en exerçant une action pharmacologique, immunologique ou métabolique ;

- elle a pour but d'être utilisée sur des animaux en vue d'établir un diagnostic médical ;

- elle a pour but d'être utilisée pour l'euthanasie d'animaux.

Conformément au a) du paragraphe 2 de l'article 3 du règlement (UE) n° 2019/4 du Parlement européen et du Conseil du 11 décembre 2018 concernant la fabrication, la mise sur le marché et l’utilisation d’aliments médicamenteux pour animaux, modifiant le règlement (CE) n° 183/2005 du Parlement européen et du Conseil et abrogeant la directive 90/167/CEE du Conseil, un aliment médicamenteux se définit comme tout aliment prêt à être directement administré aux animaux sans transformation supplémentaire, consistant en un mélange homogène d’un ou plusieurs médicaments vétérinaires ou produits intermédiaires et de matières premières pour aliments des animaux ou d’aliments composés.

Il est rappelé que la destination « normale » du produit permet de déterminer le taux de la TVA applicable à la livraison de celui-ci (I-A-3 § 60 à 90 du BOI-TVA-LIQ-30-10-10).

Lorsqu’un même aliment est destiné à l’alimentation à la fois d’animaux producteurs de denrées alimentaires et d’animaux non producteurs, notamment parce que l’espèce en cause peut avoir les deux usages (les lapins par exemple), le taux applicable est déterminé en fonction de la destination « normale » dans les conditions commentées au I-A-3 § 60 à 90 du BOI-TVA-LIQ-30-10-10, notamment :

- il est tenu compte de l’ensemble des éléments objectifs s’attachant à l’opération et permettant de caractériser, de manière générale et habituelle, une destination plutôt qu’une autre ;

- un taux unique s’applique à l’ensemble des opérations réalisées dans ces mêmes circonstances, sans qu’il soit nécessaire de vérifier, pour chaque livraison, la destination effective du produit ;

- lorsque le produit est, à titre général et habituel, à la fois utilisé pour l'alimentation humaine et animale, le taux de 5,5 % s'applique (sous réserve des exclusions propres à ce taux), sauf si les circonstances de l'opération permettent de caractériser une destination dans l'alimentation animale. Lorsque le produit est, à titre général et habituel, utilisé pour l'alimentation de l'ensemble des animaux, le taux réduit de 10 % s'applique sauf si les circonstances de l'opération permettent de caractériser une destination pour l’alimentation des animaux non producteurs de denrées alimentaires.

Les aliments médicamenteux sont constitués de produits relevant du taux réduit de 10 % (matières premières, aliments composés, etc.) et de médicaments relevant du taux normal.

La fonction principale de ces produits étant celle des médicaments vétérinaires visés au III-A-2-e § 140, le taux normal de TVA s’applique aux aliments médicamenteux.

Sont passibles du taux normal les additifs ne remplissant pas les critères énoncés au III-A-2-c § 110 et 120, notamment lorsque leur présentation commerciale leur confère un caractère médicamenteux : préparation à l’avance présentée soit sous forme pharmaceutique utilisable sans transformation, soit sous conditionnement particulier et avec une dénomination spéciale.

Dans ce cas, le taux normal s’applique sous réserve que les produits en cause ne soient pas considérés comme des médicaments destinés à la médecine humaine passibles du taux réduit de 10 % de la TVA (I § 10 du BOI-TVA-LIQ-30-10-60) ou du taux particulier de 2,10 % (BOI-TVA-LIQ-40-10).