Cour Administrative d'Appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, 3 février 2011, 09NC01785, Inédit au recueil Lebon

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 4 décembre 2009, présentée pour M^me Françoise A, …, par M^es Leczner et Rostaing ;

M^me A demande à la Cour :

1°) d’annuler le jugement n° 0601672 en date du 8 octobre 2009 par lequel le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté sa demande en décharge du complément d’impôt sur le revenu auquel elle a été assujettie au titre de l’année 1999 ainsi que des pénalités dont il a été assorti ;

2°) de prononcer la décharge demandée ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 7 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Elle soutient :

1°) En ce qui concerne la réintégration de déficits industriels et commerciaux en raison de sa participation dans la SEP LBC Charente :

— qu’à supposer même qu’il s’agisse d’une erreur de plume, le tribunal administratif n’a pas respecté les droits de la défense dès lors qu’il a fondé sa décision sur des éléments concernant la SEP LBC Industries et non la SEP LBC Charente ;

— que le retrait de l’agrément accordé à la SEP LBC Charente, en application de l’article 238 bis HA du code général des impôts, est illégal dès lors :

— que la motivation du retrait d’agrément est insuffisante, faute de préciser en quoi l’investissement a cessé, à la suite du changement de locataire, d’être affecté à une activité agricole présentant un intérêt économique et s’intégrant à la politique d’aménagement du territoire ;

— qu’en n’engageant aucun débat avec le gérant de la SEP sur la condition de maintien de l’activité, en se bornant à opposer au gérant la circonstance que sa réponse ne comportait pas l’identité des nouveaux locataires et en n’engageant pas avec lui un débat afin d’apprécier la gravité des manquements et d’exercer son pouvoir d’appréciation sur la proportionnalité de la sanction et de la déchéance du régime entraînée par le retrait d’agrément, l’administration a méconnu le principe du contradictoire en prenant la décision de retrait de l’agrément ;

— que l’agrément, accordé en considération des engagements souscrits par la SEP LBC Charente et non en fonction de la situation de l’entreprise locataire, exigeait seulement la continuité de l’exploitation et non que le locataire reste le même ; que, malgré la liquidation judiciaire de la société d’exploitation initiale, les conditions posées par l’article 238 bis HA ont continué à être respectées, les chevaux ayant été confiés, comme le permettait le contrat initial, à de nouveaux locataires situés dans les DOM-TOM, pour une durée identique à celle restant à courir ; qu’ainsi, la liquidation judiciaire de la société d’exploitation initiale n’a entraîné ni désaffectation, ni délocalisation des investissements ;

— que le retrait de l’agrément méconnaît le principe de sécurité des investisseurs, l’administration ayant manqué de prudence en accordant l’agrément et en n’ayant pas redressé la SEP LBC Charente placée dans une situation comparable à celle d’autres sociétés qui ont fait l’objet d’un redressement par un autre service de l’administration ;

— que les associés de la SEP peuvent invoquer l’excuse de force majeure dont les éléments sont réunis en l’espèce ;

— subsidiairement :

— que la déduction fiscale au titre de l’investissement pouvait être pratiquée de plein droit, dès lors que l’opération relevait du secteur de l’agriculture, les déficits BIC étaient seulement transformés en déficits BIC non professionnels  ;

— que la contribuable ayant expressément indiqué sur sa déclaration les motifs de la déduction qu’elle a opérée, les intérêts de retard ne sont pas dus ;

2°) En ce qui concerne la charge déduite du revenu global à raison de sa participation dans la SNC LBE FWI :

— que c’est à tort que l’administration a induit de la diminution du chiffre d’affaires de la SNC et de la dépréciation de la valeur des chevaux, que ceux-ci n’ont pas continué à être donnés en location alors qu’il ressort des documents produits qu’ils ont été confiés à deux nouveaux preneurs et que la SNC a engagé des poursuites afin de récupérer les documents d’identification des chevaux, de nature à leur redonner leur véritable valeur ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 29 avril 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l’Etat ;

Le ministre conclut au rejet de la requête ;

Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 ;

Vu la loi n° 2000-321 du 12 avril 2000 ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience publique du 13 janvier 2011 :

— le rapport de M^me Stefanski, président,

— et les conclusions de M. Féral, rapporteur public ;

Considérant que M^me A a déduit de ses revenus de l’année 1996 le déficit industriel et commercial correspondant à sa quote-part dans un programme d’investissements réalisé par la société en participation (SEP) LBC Charente et consistant en l’acquisition de dix chevaux pur-sang destinés à être loués pendant soixante-douze mois à la société à responsabilité (SARL) Arabian Breeding Center qui exploitait un haras en Martinique ; que la requérante a également déduit, au titre de l’année 1997, une charge au titre de l’achat par la société en nom collectif (SNC) LBE FWI de trente-et-un chevaux pur-sang destinés à être donnés en location pendant soixante-douze mois à la société Arabian Breeding Center ; qu’en raison de la liquidation judiciaire de cette dernière société, l’administration a réintégré les déductions ainsi opérées dans les revenus imposables de la requérante au titre de l’année 1999 ;

Sur la déduction du déficit industriel et commercial résultant de l’opération réalisée par la SEP LBC Charente :

Considérant qu’aux termes de l’article 156 du code général des impôts : ''L’impôt sur le revenu est établi d’après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal… sous déduction : I… 1° bis des déficits provenant, directement ou indirectement, des activités relevant des bénéfices industriels ou commerciaux lorsque ces activités ne comportent pas la participation personnelle, continue et directe de l’un des membres du foyer fiscal à l’accomplissement des actes nécessaires à l’activité. Il en est ainsi, notamment, lorsque la gestion de l’activité est confiée en droit ou en fait à une personne qui n’est pas un membre du foyer fiscal par l’effet d’un mandat, d’un contrat de travail ou de toute autre convention. …'' ; qu’aux termes de l’article 238 bis HA du même code : I. Les entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d’imposition peuvent déduire de leurs résultats imposables une somme égale au montant total des investissements productifs réalisés dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion à l’occasion de la création ou l’extension d’exploitations appartenant aux secteurs d’activité… de l’agriculture… La déduction est opérée sur le résultat de l’exercice au cours duquel l’investissement est réalisé… Si, dans le délai de cinq ans de son acquisition ou de sa création… l’investissement ayant ouvert droit à déduction est cédé ou cesse d’être affecté à l’exploitation de l’entreprise utilisatrice ou si l’acquéreur cesse son activité, les sommes déduites sont rapportées au résultat imposable de l’entreprise ayant opéré la déduction au titre de l’exercice au cours duquel cet événement se réalise… III quater. Les dispositions du 1° bis du I de l’article 156 ne sont pas applicables aux déficits provenant de la déduction des investissements visés au I et de leur exploitation… réalisés à compter du 1^er janvier 1996 et qui reçoivent un agrément préalable du ministre chargé du budget dans les conditions fixées au deuxième alinéa du III ter…  ; que selon l’article 1756 du même code : 1. Lorsque les engagements souscrits en vue d’obtenir un agrément administratif ne sont pas exécutés ou lorsque les conditions auxquelles l’octroi de ce dernier a été subordonné ne sont pas remplies, cette inexécution entraîne le retrait de l’agrément et les personnes physiques ou morales à qui des avantages fiscaux ont été accordés, du fait de l’agrément, sont déchues du bénéfice desdits avantages. Les impôts dont elles ont été dispensées deviennent immédiatement exigibles, nonobstant toutes dispositions contraires, sans préjudice de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727 et à compter de la date à laquelle ils auraient dû être acquittés. Par dérogation aux dispositions ci-dessus, le ministre de l’économie et des finances est autorisé à limiter les effets de la déchéance à une fraction des avantages obtenus du fait de l’agrément…  ;

Considérant que, par décision du 23 décembre 1996, le ministre du budget a accordé à la SEP LBC Charente, l’agrément prévu par les dispositions précitées du III quater de l’article 238 bis HA du code général des impôts ; que, par décision du 13 novembre 2001, l’administration a, sur le fondement des dispositions précitées de l’article 1756 du code général des impôts, prononcé le retrait de cet agrément au motif que la société Arabian Breeding Center avait été mise en liquidation judiciaire le 19 février 1999 et que la condition à laquelle avait été expressément subordonné l’octroi des agréments n’était plus remplie ; que M^me A conteste, par la voie de l’exception d’illégalité, la régularité de la décision de retrait des agréments, ainsi que de la décision de ne pas moduler les conséquences de ce retrait et soutient, à titre subsidiaire, qu’elle était en tout état de cause en droit de déduire ce déficit et que c’est à tort que l’administration a assorti les redressements contestés des intérêts de retard ;

En ce qui concerne l’exception d’illégalité :

Considérant, en premier lieu, qu’aux termes de l’article 24 de la loi susvisée du 12 avril 2000 : ''Exception faite des cas où il est statué sur une demande, les décisions individuelles qui doivent être motivées en application des articles 1er et 2 de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l’amélioration des relations entre l’administration et le public n’interviennent qu’après que la personne intéressée a été mise à même de présenter des observations écrites et, le cas échéant, sur sa demande, des observations orales…'' ;

Considérant qu’il n’est pas contesté que la lettre du 3 avril 2000, par laquelle l’administration a informé M. Choucroun, gérant de la SEP LBC Charente des motifs pour lesquels elle envisageait de retirer l’agrément accordé le 23 décembre 1996 en précisant qu’il disposait d’un délai de trente jours pour présenter des observations et pouvait se faire assister d’un conseil de son choix, n’a pas méconnu les dispositions précitées ; que, ni ces dispositions, ni le principe général des droits de la défense, n’imposaient à l’administration d’engager ultérieurement un débat avec le gérant de la société et de lui demander des précisions à la suite de ses observations écrites ; qu’ainsi, M^me A n’est pas fondée à soutenir que le retrait a été édicté à la suite d’une procédure irrégulière ;

Considérant, en deuxième lieu, que la décision de retrait, qui mentionne le texte dont elle fait application et indique que la condition de durée du maintien des investissements n’est pas respectée, comporte les motifs de droit et de fait sur lesquels elle se fonde et est suffisamment motivée au regard des dispositions de la loi susvisée du 11 juillet 1979 ;

Considérant, en troisième lieu, qu’il résulte des termes de la décision du 23 décembre 1996 que l’agrément est accordé à la SEP LBC Charente ''pour l’acquisition de dix pur-sang arabes… qui seront donnés en location pour une durée de soixante-douze mois à la société Arabian Breeding Center qui exploite un haras en Martinique'' ; que l’article 4 de cette décision dispose : ''L’investissement devra être conservé et maintenu affecté à l’exploitation pour laquelle il a été réalisé pendant une durée minimale de cinq ans'' ; qu’il est constant qu’à la date du retrait d’agrément, les chevaux mentionnés dans l’agrément n’étaient plus donnés en location à la société Arabian Breeding Center, qui avait cessé toute activité ; qu’ainsi, une des conditions à laquelle l’octroi de l’agrément à la SEP LBC Charente avait été subordonné n’étant plus remplie, c’est à juste titre que l’administration a prononcé le retrait de cet agrément sur le fondement de l’article 1756 du code général des impôts, sans que M^me A puisse utilement faire valoir, sans d’ailleurs l’établir, que les chevaux auraient été ultérieurement donnés en location dans des conditions comparables à d’autres éleveurs ; que si la requérante invoque le cas de force majeure dans lequel elle se serait trouvée, elle n’établit pas, en se bornant à soutenir que la cessation d’activité de la société Arabian Breeding Center provenait de l’extension de la liquidation judiciaire de sa société mère située en métropole, le caractère imprévisible des circonstances qu’elle invoque ;

Considérant, en quatrième lieu, que M^me A ne peut en tout état de cause utilement invoquer, en l’espèce, le principe de sécurité juridique, lequel ne s’applique dans l’ordre juridique national que dans le cas où la situation juridique examinée par le juge administratif français est régie par le droit communautaire ;

Considérant, en cinquième lieu, que la situation faire par l’administration fiscale à d’autres sociétés dont la situation serait comparable à celle de la SEP LBC Charente est sans influence sur la solution du litige ;

Considérant, en outre, que contrairement à ce que soutient M^me A, il ne résulte pas de l’instruction que l’administration, qui a prévu une possibilité de modulation des intérêts de retard, n’a pas exercé le pouvoir d’appréciation que lui confère l’article 1756 du code général des impôts sur les conséquences du retrait d’agrément ;

Considérant, enfin, que si M^me A soutient que les déductions litigieuses auraient pu être pratiquées de plein droit par les intéressés, sans qu’il ait été nécessaire de recevoir un agrément ministériel, du fait que l’opération relevait du secteur de l’agriculture, cette circonstance est par elle-même sans influence sur le bien-fondé du redressement dès lors qu’en tout état de cause l’article 238 HA du code subordonne l’absence de remise en cause des déductions au maintien des investissements dans l’exploitation pendant une durée de cinq ans ;

En ce qui concerne les intérêts de retard :

Considérant qu’aux termes de l’article 1732 du code général des impôts : ''Lorsqu’un contribuable fait connaître, par une indication expresse portée sur la déclaration ou l’acte, ou dans une note y annexée, les motifs de droit ou de fait pour lesquels il ne mentionne pas certains éléments d’imposition en totalité ou en partie, ou donne à ces éléments une qualification qui entraînerait, si elle était fondée, une taxation atténuée, ou fait état de déductions qui sont ultérieurement reconnues injustifiées, les redressements opérés à ce titre n’entraînent pas l’application de l’intérêt de retard visé à l’article 1727'' ;

Considérant qu’il résulte de l’instruction qu’en s’étant bornée à joindre à sa déclaration l’agrément accordé à la SEP LBC Charente, ainsi qu’une attestation de son gérant, dont le contenu n’est pas précisé, M^me A n’a pas mis l’administration à même de vérifier, sans recherches complémentaires, si la déduction correspondante était justifiée ; qu’ainsi, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées du code général des impôts ne peut être accueilli ;

Sur la déduction d’une charge au titre de l’opération réalisée par la SNC LBE FWI :

Considérant qu’aux termes de l’article 163 tervicies du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : ''I. – Les contribuables peuvent déduire de leur revenu net global une somme égale au montant hors taxes des investissements productifs, diminué de la fraction de leur prix de revient financée par une subvention publique, qu’ils réalisent dans les départements et territoires d’outre-mer et dans les collectivités territoriales de Mayotte et de Saint-Pierre-et-Miquelon, dans le cadre d’une entreprise exerçant une activité dans les secteurs de… l’agriculture… ; Les dispositions du premier alinéa s’appliquent également aux investissements réalisés par une société soumise au régime d’imposition prévu à l’article 8 ou un groupement mentionné aux article 239 quater ou 239 quater C. En ce cas, la déduction est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société ou le groupement. La déduction prévue au premier alinéa est opérée au titre de l’année au cours de laquelle l’investissement est réalisé. Si, dans le délai de cinq ans de son acquisition ou de sa création ou pendant sa durée normale d’utilisation si elle est inférieure, l’investissement ayant ouvert droit à déduction est cédé ou cesse d’être affecté à l’activité pour laquelle il a été acquis ou créé, ou si l’acquéreur cesse son activité, les sommes déduites sont ajoutées, au titre de l’année au cours de laquelle cet événement est intervenu, au revenu net global du ou des contribuables ayant pratiqué la déduction…'' ;

Considérant que M^me A a déduit en 1997, sur le fondement des dispositions précitées, une charge au titre de l’achat par la SNC LBE FWI, dont elle était membre, de trente-et-un chevaux, donnés en location à la société Arabian Breeding Center la même année ; que cette dernière, ayant cessé son activité en 1999, l’investissement ayant ouvert droit à la déduction dont a bénéficié le contribuable, a cessé d’être affecté à l’activité pour laquelle il avait été acquis ; qu’ainsi et sans que M^me A puisse utilement soutenir, d’ailleurs sans l’établir, que les chevaux auraient été donnés en location à d’autres éleveurs dans des conditions comparables, l’administration était fondée, en application des dispositions précitées, à ajouter au revenu net de l’intéressée, au titre de l’année 1999, les sommes qu’elle avait antérieurement déduites ;

Considérant qu’il résulte de ce qui précède que M^me A n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne, lequel n’est entaché que d’une erreur matérielle sans influence sur sa régularité, a rejeté sa demande ;

Sur l’application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, soit condamné à payer à M^me A la somme que celle-ci demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;

D E C I D E :

Article 1^er : La requête de M^me A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M^me Françoise A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l’Etat, porte-parole du gouvernement.

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