Conseil d'État, 8ème - 3ème chambres réunies, 20 octobre 2021, 453860

Vu la procédure suivante :

M. et M^me E D ont demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013 et 2015.

Par un jugement n° 1812411 du 30 octobre 2019, ce tribunal a rejeté cette demande.

Par un arrêt n° 19PA03969 du 11 mai 2021, la cour administrative d’appel de Paris a, sur appel de M. et M^me D, réduit de 793 451 euros la base d’imposition de leur impôt sur le revenu au titre de l’année 2015, prononcé, dans cette mesure, la décharge des cotisations d’impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis, annulé le jugement du tribunal administratif en ce qu’il était contraire à ce qui précède et rejeté le surplus des conclusions de M. et M^me D.

Par un pourvoi, enregistré le 23 juin 2021 au secrétariat du contentieux du Conseil d’État, le ministre de l’économie, des finances et de la relance demande au Conseil d’État :

1°) d’annuler les articles 1er à 4 de cet arrêt ;

2°) réglant l’affaire au fond dans cette mesure, de rejeter l’appel de M. et M^me D.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

— le rapport de M. Jonathan Bosredon, conseiller d’Etat,

— les conclusions de M. Romain Victor, rapporteur public ;

La parole ayant été donnée, après les conclusions, au Cabinet Colin – Stoclet, avocat de M. et M^me D ;

Considérant ce qui suit :

1. Il ressort des pièces du dossier soumis au juges du fond que M. D, alors associé unique de la société par actions simplifiée Mutua, a cédé, le 24 juillet 2013, 670 titres de cette société pour un montant de 9 000 000 euros. Il a sollicité, à l’occasion de la déclaration de revenus qu’il a souscrite conjointement avec son épouse au titre de l’année 2013, le bénéfice du dispositif de report d’imposition prévu par l’article 150-0 D bis du code général des impôts. M. et M^me D ont fait l’objet d’un contrôle sur pièces au titre des années 2013 à 2015, à l’issue duquel l’administration a notamment remis en cause, d’une part, le bénéfice de ce report d’imposition pour la fraction de plus-value correspondant à 270 des 670 titres cédés au motif qu’ils étaient détenus depuis moins de 8 ans et, d’autre part, ce même bénéfice pour ce qui concerne la fraction de plus-value correspondant aux 400 autres titres, au motif que la condition de réinvestissement, dans un délai de vingt-quatre mois suivant la cession, de 50 % du montant de la plus-value de cession, net de prélèvements sociaux, n’avait pas été respectée. Les époux D n’ont pas contesté les impositions supplémentaires auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2013 à raison du premier de ces redressements. Ils ont en revanche contesté les impositions supplémentaires mises à leur charge au titre de l’année 2015 à raison du second. Par un jugement du 30 octobre 2019, le tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à leur décharge. Le ministre de l’économie, des finances et de la relance se pourvoit contre l’arrêt du 11 mai 2021 de la cour administrative d’appel de Paris en tant que celui-ci a, sur appel des époux D, prononcé la décharge des cotisations supplémentaires relatives à ce chef de redressement.

2. Aux termes de l’article 150-0 D bis du code général des impôts dans sa rédaction applicable au litige : « I. – 1. L’imposition de la plus-value retirée de la cession à titre onéreux d’actions ou de parts de sociétés ou de droits démembrés portant sur ces actions ou parts peut être reportée si les conditions prévues au II sont remplies () / II. – () / 3° Le report d’imposition est, en outre, subordonné au respect des conditions suivantes : / a) Le cédant prend l’engagement d’investir le produit de la cession des titres ou droits, dans un délai de vingt-quatre mois et à hauteur d’au moins 50 % du montant de la plus-value net des prélèvements sociaux () / II bis. – Lorsque le cédant effectue son réinvestissement conformément à l’engagement pris en application du a du 3° du II, la plus-value en report d’imposition n’est imposable qu’à hauteur du montant de la plus-value net des prélèvements sociaux qui n’a pas fait l’objet d’un réinvestissement dans les vingt-quatre mois suivant la cession. L’impôt sur la plus-value exigible dans ces conditions est accompagné de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727, décompté à partir de la date à laquelle cet impôt aurait dû être acquitté. La fraction de plus-value réinvestie reste en report d’imposition. / III. – () Le non-respect de l’une des conditions prévues au II entraîne l’exigibilité immédiate de l’impôt sur la plus-value, sans préjudice de l’intérêt de retard prévu à l’article 1727, décompté de la date à laquelle cet impôt aurait dû être acquitté () ».

3. Pour juger que M. et M^me D étaient fondés à demander le bénéfice du report d’imposition prévu par l’article 150-0 D bis du code général des impôts à raison de la cession des 400 titres de la société Mutua qu’ils détenaient depuis plus de 8 ans, la cour administrative d’appel s’est fondée sur ce que le seuil de réinvestissement auquel ces dispositions subordonnaient leur bénéfice était égal à 50 % du montant de la plus-value, net de prélèvements sociaux, calculé après application des abattements pour durée de détention prévus à l’article 150-0 D du même code. En statuant ainsi, alors que ces abattements ont pour seul objet de déterminer la fraction de la plus-value soumise à l’impôt sur le revenu et demeurent sans incidence sur les modalités de mise en œuvre des dispositions de l’article 150-0 D bis du code général des impôts, la cour a commis une erreur de droit.

4. Il résulte de ce qui précède, sans qu’il soit besoin d’examiner les autres moyens du pourvoi, que le ministre de l’économie, des finances et de la relance est fondé à demander l’annulation des articles 1er à 4 de l’arrêt qu’il attaque.

5. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de régler, dans cette mesure, l’affaire au fond en application des dispositions de l’article L. 821-2 du code de justice administrative.

6. En premier lieu, il ressort des énonciations du jugement attaqué que le tribunal administratif, après avoir cité les dispositions de l’article 150-0 D bis du code général des impôts, en a expressément déduit que la fraction de plus-value en litige devait être imposée au titre de l’année 2015. M. et M^me D ne sont, par suite, pas fondés à soutenir que ce tribunal aurait omis de répondre au moyen tiré de ce que cette plus-value aurait dû être imposée au titre de l’année 2013 et non de l’année 2015.

7. En deuxième lieu, aux termes de l’article 1658 du code général des impôts : « Les impôts directs et les taxes assimilées sont recouvrés en vertu soit de rôles rendus exécutoires par arrêté du directeur général des finances publiques ou du préfet, soit d’avis de mise en recouvrement () ». Le rôle doit comporter l’identification du contribuable, ainsi que le total par nature d’impôt et par année des sommes à acquitter.

8. Il résulte de l’instruction que les extraits de rôle, produits par l’administration fiscale, relatifs aux impositions supplémentaires établies au titre de l’année 2015 au nom de M. et M^me D, mentionnent l’identité de ces contribuables, le total dû en matière d’impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que les années concernées. Les intéressés ne sont ainsi pas fondés à soutenir que les rôles seraient irréguliers faute de comporter les mentions requises. Par ailleurs, M. et M^me D ne peuvent utilement soutenir que ces rôles méconnaîtraient les dispositions de l’article 24 du décret du 7 novembre 2012 relatif à la gestion budgétaire et comptable publique, qui ne sont pas applicables aux créances fiscales.

9. En troisième lieu, ainsi qu’il a été dit au point 3, l’article 150-0 D bis du code général des impôts subordonne le bénéfice du report d’imposition qu’il prévoit à une condition de réinvestissement de 50 % du montant de la plus-value de cession, net des prélèvements sociaux, dans un délai de vingt-quatre mois suivant la cession, sans qu’il y ait lieu, contrairement à ce qui est soutenu, de tenir compte des abattements pour durée de détention mentionnés à l’article 150-0 D du même code. Par ailleurs, il résulte des dispositions citées au point 2 que le non-respect de cette condition entraîne l’imposition, au titre de l’année au cours de laquelle expire le délai de vingt-quatre mois, de la plus-value de cession correspondante. Enfin, si le II bis de l’article 150-0 D bis du code général des impôts prévoit que la fraction de la plus-value qui est réinvestie au bout de vingt-quatre mois demeure en report d’imposition tandis que la fraction non réinvestie est immédiatement taxée, c’est à la condition que le réinvestissement atteigne au moins 50 % du montant de la plus-value de cession, net des prélèvements sociaux.

10. Il résulte de l’instruction que M. et M^me D, n’ont réinvesti le produit de la cession en litige qu’à concurrence d’un montant n’excèdant pas 1 090 000 euros, soit moins de 50 % du montant de la plus-value de cession des titres concernés, net des prélèvements sociaux. Par suite, ils ne sont pas fondés à soutenir que l’administration les a à tort assujettis à l’impôt sur le revenu à raison de cette plus-value au titre de l’année 2015, sans qu’ils soient fondés à se prévaloir des énonciations du paragraphe 145 des commentaires administratifs publiés le 14 octobre 2014 au bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) – Impôts sous la référence BOI-RPPM-PVBMI-30-10-50 et de la réponse ministérielle n° 58036 à M. P L, député, publiée au Journal officiel le 18 août 2015, qui ne donnent pas des dispositions applicables une interprétation différente de celle rappelée ci-dessus.

11. En dernier lieu, les intéressés ne sont pas recevables, en l’absence de question prioritaire de constitutionnalité soulevée par un mémoire distinct, à invoquer la méconnaissance, par les dispositions législatives en cause, de l’objectif de valeur constitutionnelle d’intelligibilité et d’accessibilité de la loi.

12. Il résulte de tout ce qui précède que M. et M^me D ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement qu’ils attaquent, le tribunal administratif de Paris a rejeté leurs demandes.

13. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une somme soit mise à la charge de l’État, qui n’est pas, dans la présente instance, la partie perdante.

D E C I D E :

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Article 1er : Les articles 1er à 4 de l’arrêt du 11 mai 2021 de la cour administrative d’appel de Paris sont annulés.

Article 2 : L’appel formé par M. et M^me D est rejeté.

Article 3 : Les conclusions présentées par M. et M^me D au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.

Article 4 : La présente décision sera notifiée au ministre de l’économie, des finances et de la relance et à M. et M^me E D.

Délibéré à l’issue de la séance du 6 octobre 2021 où siégeaient : M. Rémy Schwartz, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. M G, M. Pierre Collin, présidents de chambre ; M. J N, M. B F, M. K I, M. A O, M^me Françoise Tomé, conseillers d’Etat et M. Jonathan Bosredon, conseiller d’Etat-rapporteur.

Rendu le 20 octobre 2021.

Le président :

Signé : M. Rémy Schwartz

Le rapporteur :

Signé : M. Jonathan Bosredon

La secrétaire :

Signé : M^me C H453860