CAA de LYON, 5ème chambre, 1 février 2024, 22LY03676, Inédit au recueil Lebon

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

L’EURL L’Etoile a demandé au tribunal administratif de Lyon de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercice clos le 31 décembre 2015 et le 31 décembre 2016, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge sur la période courant du 1er janvier 2015 au31 décembre 2016.

Par un jugement n° 2105249 du 18 octobre 2022, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour

Par une requête enregistrée le 16 décembre 2022, l’EURL L’Etoile, représentée par M^e Mallet, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement du tribunal administratif de Lyon du 18 octobre 2022 ;

2°) de la décharger des impositions et pénalités susmentionnées ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros, en application des dispositions de l’article L.761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— sa requête est recevable ;

— le tribunal n’a pas répondu au moyen tiré de ce qu’au titre de l’exercice clos en 2015, l’administration n’apportait pas la preuve que les dépenses remises en cause n’ont pas été engagées dans son intérêt ; il n’a pas non plus répondu au moyen tiré de ce que l’administration ne pouvait sans incohérence, reconstituer ses recettes sans prendre en compte la variation de stocks qu’elle a par ailleurs, considérée comme un produit taxable ;

— la charge de la preuve du caractère non excessif de la reconstitution du chiffre d’affaires incombe à l’administration ;

— la méthode de reconstitution du chiffre d’affaires est viciée et le tribunal aurait dû considérer les redressements injustifiés, au moins s’agissant de la non déduction de la variation de stock nette de 33 226,51 euros comptabilisée ;

— au titre de l’exercice clos en 2015 et 2016, l’administration n’apporte pas la preuve que les dépenses remises en cause n’ont pas été engagées dans son intérêt.

Par un mémoire enregistré le 13 juin 2023, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu’aucun des moyens soulevés par la requérante n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Dèche, présidente assesseure ;

— et les conclusions de M^me Le Frapper, rapporteure publique ;

Considérant ce qui suit :

1. L’EURL L’Etoile, qui exerce une activité de restauration traditionnelle, et à titre accessoire, une activité de bar, exploitée sous l’enseigne « STEFF » et dont M. B est gérant et associé unique, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. Par une proposition de rectification du 24 septembre 2018, l’administration, après avoir rejeté la comptabilité de la société, puis reconstitué son chiffre d’affaires, lui a notifié des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos le 31 décembre 2015 et le 31 décembre 2016, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. Ces rectifications lui ont été notifiées selon la procédure contradictoire, à l’exception des impositions supplémentaires à l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice clos en 2016 qui ont fait l’objet d’une procédure de taxation d’office. L’EURL L’Etoile relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions ainsi que des pénalités dont elles ont été assorties.

Sur la régularité du jugement contesté :

2. En premier lieu, en relevant, au point 16 de sa décision, que L’EURL L’Etoile ne produisait aucune pièce probante justifiant du caractère professionnel des dépenses que l’administration a réintégrées dans son bénéfice imposable, le tribunal qui n’était pas tenu de se prononcer explicitement sur l’ensemble des arguments présentés par la requérante, a répondu au moyen tiré de ce qu’il n’était pas établi que les dépenses remises en cause au titre des exercices clos en 2015 et 2016, n’auraient pas été engagées dans son intérêt. Si la requérante fait valoir que, pour répondre à ce moyen, le tribunal aurait dû faire peser la charge de la preuve sur l’administration, en ce qui concerne l’exercice clos en 2015, une telle circonstance relève du bien-fondé du jugement contesté et non de sa régularité.

3. En second lieu, contrairement à ce que soutient la requérante, il ressort de la lecture du jugement attaqué, et notamment de son point 12, que les premiers juges n’ont pas omis de répondre à son moyen tiré de ce que l’administration ne pouvait sans incohérence, reconstituer ses recettes sans prendre en compte la variation de stocks qu’elle a par ailleurs, considéré comme un produit taxable.

Sur la charge de la preuve :

4. D’une part, aux termes de l’article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d’office : / () 2° à l’impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n’ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l’article L. 68 ; / 3° aux taxes sur le chiffre d’affaires, les personnes qui n’ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu’elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ; () « . Aux termes de l’article L. 55 de ce livre : » Sous réserve des dispositions de l’article L. 56, lorsque l’administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dues en vertu du code général des impôts ou de l’article L. 2333-55-2 du code général des collectivités territoriales, les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L. 57 à L. 61 A. / Cette procédure s’applique également lorsque l’administration effectue la reconstitution du montant déclaré du bénéfice industriel ou commercial, du bénéfice non commercial, du bénéfice agricole ou du chiffre d’affaires déterminé selon un mode réel d’imposition « et aux termes de l’article L. 56 de ce livre : » La procédure de rectification contradictoire n’est pas applicable : () / 4° Dans les cas de taxation ou évaluation d’office des bases d’imposition ; () ".

5. D’autre part, aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition. ».

6. Il résulte de l’instruction qu’en matière d’impôt sur les sociétés, au titre de l’exercice clos en 2016, l’EURL L’Etoile a fait l’objet d’une procédure de taxation d’office du fait de l’absence de dépôt de déclaration après mise en demeure, en application des dispositions combinées du 2° de l’article L. 66 du livre des procédures fiscales et de l’article L. 68 du même livre. Dans ces conditions, la procédure contradictoire ne lui était pas applicable. Ainsi, contrairement à ce que soutient la requérante, en application de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales, elle supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions supplémentaires mises à sa charge, en matière d’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice clos en 2016.

7. En ce qui concerne les impositions supplémentaires d’impôt sur les sociétés, mises à la charge de l’intéressée au titre de l’exercice clos en 2015 ainsi que les droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2016 qui ont fait l’objet d’une procédure de redressement contradictoire, en l’absence de saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, l’administration supporte, en vertu de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve du bien-fondé des rectifications.

Sur la méthode de reconstitution :

8. Il résulte de l’instruction que le vérificateur, après avoir constaté notamment, que la société n’avait pas conservé les fichiers contenant les données informatiques élémentaires mises en œuvre par le logiciel de la caisse enregistreuse, n’avait pas conservé sous format papier l’ensemble des pièces justificatives de recettes sur la période vérifiée, et ne disposait d’aucun détail chronologique des recettes sous quelque forme que ce soit, a écarté comme irrégulière et dépourvue de valeur probante la comptabilité, ce que la société requérante ne conteste plus en appel.

9. Il résulte également de l’instruction, que la vérificatrice a procédé d’une part, à la reconstitution du chiffre d’affaires des liquides à partir de l’analyse des factures d’achats de ces mêmes produits qu’elle a classés en catégories, puis par produits auxquels elle a appliqué les tarifs des liquides communiqués par l’exploitant, tout en se fondant sur les conditions d’exploitation de l’établissement concernant les conditions de consommation et de vente de ces liquides ; d’autre part, la vérificatrice a déterminé le chiffre d’affaires des solides en se fondant sur les tickets de remise à zéro dit A et en le corrigeant des boissons alcoolisées.

10. Contrairement à ce que soutient la requérante, la circonstance que la vérificatrice se soit fondée sur des tickets A journaliers et mensuels qu’elle avait pourtant écartés n’est pas à elle seule de nature à révéler l’incohérence de la méthode de reconstitution des recettes liquides dès lors que la circonstance que la comptabilité de la requérante a été regardée comme non probante ne faisait pas obstacle à ce que des éléments tirés de cette comptabilité soient retenus pour opérer des redressements. Par ailleurs, la société requérante soutient, que la méthode de reconstitution est incohérente dès lors que la vérificatrice a reconstitué les recettes à stocks constants, alors qu’elle a tenu compte dans les produits de l’exercice clos en 2016 d’une variation de stocks comptabilisée au titre de cet exercice 2016, représentant une valeur nette de 33 226,51 euros. Toutefois, et alors, ainsi qu’il a été dit, que la circonstance que la comptabilité de la requérante a été regardée comme non probante ne faisait pas obstacle à ce que des éléments tirés de cette comptabilité soient retenus pour opérer des redressements, il résulte de l’instruction que la requérante n’a produit aucun inventaire qui aurait pu permettre à la vérificatrice de tenir compte d’une telle variation.

11. Compte tenu de ces seuls éléments, l’EURL L’Etoile n’établit pas que la méthode de reconstitution de recettes retenue par l’administration fiscale pour déterminer son chiffre d’affaires soumis à l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice clos en 2016 serait radicalement viciée ou excessivement sommaire, ni ne démontre l’exagération des bases d’imposition retenues par l’administration. Par ailleurs, l’administration qui a suivi une méthode de reconstitution du chiffre d’affaire qui n’est ni sommaire ni radicalement viciée, doit être regardée, comme établissant que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant de cette reconstitution du chiffre d’affaires ne sont pas exagérés.

Sur les charges déductibles :

12. En premier lieu, aux termes de l’article 39 du code général des impôts, rendu applicable à l’impôt sur les sociétés par l’article 209 du même code : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () ».

13. En vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s’il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s’il s’y croit fondé, d’apporter la preuve de ce que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

14. Il résulte de l’instruction que l’administration a admis la déduction de certains frais de restauration pour lesquels une attestation a pu être présentée et a rejeté les autres dépenses de restaurants, hôtels ou déplacements, au motif notamment, qu’effectuées le samedi ou le dimanche alors que l’établissement est fermé, ou en présence d’un enfant, elles ne pouvaient être regardées comme engagées dans l’intérêt de l’entreprise. Toutefois, la requérante qui se borne à faire valoir que le fait que les dépenses litigieuses soient exposées, à Lyon ou ailleurs, le week-end ou pendant les vacances scolaires et qu’il puisse parfois exister des menus enfants n’est pas de nature à justifier l’absence d’intérêt de la société, n’apporte aucun élément permettant d’établir que ces frais auraient été exposés dans l’intérêt direct de son exploitation. Dans ces conditions, et alors même que les dépenses en litige ne sauraient constituer des avantages en nature accordés à M. B, son gérant, l’administration a, à bon droit, réintégrer les dépenses litigieuses dans les résultats de la société.

15. En second lieu, aux termes de l’article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l’article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; () « . Aux termes de l’article 205 de l’annexe II à ce code : » La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu’un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction « . L’article 206 de la même annexe prévoit que : » I. – Le coefficient de déduction mentionné à l’article 205 est égal au produit des coefficients d’assujettissement, de taxation et d’admission () IV. – 1. Le coefficient d’admission d’un bien ou d’un service est égal à l’unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. 2. Le coefficient d’admission est nul dans les cas suivants :/ 1° Lorsque le bien ou le service est utilisé par l’assujetti à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise () ".

16. Lorsque l’administration, sur le fondement de ces dispositions, met en cause la déductibilité de la taxe ayant grevé l’acquisition d’un bien ou d’un service, il lui appartient, lorsqu’elle a mis en œuvre la procédure de rectification contradictoire et que le contribuable n’a pas accepté le redressement qui en découle, d’établir les faits sur lesquels elle se fonde pour soutenir que le bien ou le service acquis était utilisé à plus de 90 % à des fins étrangères à l’entreprise.

17. Compte tenu de ce qui a été dit précédemment, l’administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, que les dépenses de restaurants, hôtels ou déplacements, engagées le samedi ou le dimanche alors que l’établissement est fermé, ou en présence d’un enfant, correspondent à des frais engagés par l’EURL L’Etoile, à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise. Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale a rappelé la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces dépenses, déduite à tort.

18. Il résulte de tout ce qui précède que l’EURL L’Etoile n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions aux fins d’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : La requête de l’EURL L’Etoile est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l’EURL L’Etoile et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l’audience du 18 janvier 2024 à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président de chambre,

M^me Dèche, présidente assesseure,

M^me Rémy-Néris, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er février 2024.

La rapporteure,

P. Dèche

Le président,

F. Bourrachot,

La greffière,

A-C. Ponnelle

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition,

La greffière,