Cour Administrative d'Appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, 12 mai 2010, 09NC01092, Inédit au recueil Lebon

Vu la requête, enregistrée le 21 juillet 2009, complétée par mémoire enregistré le 31 mars 2010, présentée pour M. et M^me Simon A demeurant … par M^e Guerbert ;

M. et M^me A demandent à la Cour :

1°) d’annuler le jugement n° 0700107 du 25 juin 2009 par lequel le Tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire à l’impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2000 ainsi que de la majoration au taux de 80% qui leur a été réclamée en application de l’article 1729 du code général des impôts ;

2°) de prononcer la décharge demandée ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros majorée de taxe sur la valeur ajoutée en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Ils soutiennent que :

— l’administration, qui a respecté le cadre contractuel de la location gérance sans le requalifier, et n’a pas remis en cause la sincérité juridique que constituaient les avenants signés en 2000 et 2001, s’est placée dans le champ de la simple rectification du prix contractuellement fixé par les parties et non dans celui de l’abus de droit défini à l’article L. 64 du livre des procédures fiscales ;

— l’administration n’a jamais soutenu que le contrat de location gérance présentait un caractère fictif ou était dépourvu de toute substance ;

— la preuve du but autre que fiscal de la baisse de loyers consentie au locataire gérant résulte de la crainte avérée d’une réduction d’activité de la Sarl Prometal, dont il importait de ne pas alourdir le déficit, et de la baisse de besoins de trésorerie du bailleur ;

— l’administration n’ayant pas remis en cause le montant des loyers facturés à la société Prometal, les recettes réalisées au titre des années 2001 et 2002 précédant la vente, qui n’excédaient pas les limites prévues par l’article 151 septies du code général des impôts, satisfaisaient à la condition posée audit article pour l’exonération des plus values professionnelles ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu les mémoires en défense, enregistrés les 19 janvier 2010 et 8 avril 2010, présentés par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l’Etat qui conclut :

— au rejet de la requête ;

Il soutient qu’aucun des moyens invoqués n’est de nature à justifier la décharge des impositions en litige ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code de justice administrative ;

Vu le code général des impôts ;

Vu le livre des procédures fiscales ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience publique du 22 avril 2010 :

— le rapport de M^me Le Montagner, président,

— les conclusions de M^me Fischer Hirtz, rapporteur public,

— et les observations de M^e Guerbert, avocat de M. et M^me A ;

Considérant, d’une part, qu’aux termes de l’article 151 septies, dans sa rédaction alors applicable : Les plus-values réalisées dans le cadre d’une activité commerciale par des contribuables dont les recettes n’excèdent pas le double de la limite des régimes définis aux articles 50-0 et 102 ter, appréciées toutes taxes comprises sont exonérées […]  ; qu’aux termes de l’article 202 bis du même code, alors applicable : En cas de cession ou de cessation de l’entreprise, les plus-values mentionnées à l’article 151 septies du présent code ne sont exonérées que si les recettes de l’année de réalisation, ramenées le cas échéant à douze mois, et celles de l’année précédente ne dépassent pas le double des limites prévues à ces mêmes alinéas  ;

Considérant, d’autre part, qu’aux termes de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable aux années d’imposition en litige : Ne peuvent être opposés à l’administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d’un contrat ou d’une convention à l’aide de clauses : (…) qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus (…). L’administration est en droit de restituer son véritable caractère à l’opération litigieuse. En cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l’avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. L’administration peut également soumettre le litige à l’avis du comité dont les avis rendus feront l’objet d’un rapport annuel. Si l’administration ne s’est pas conformée à l’avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé du redressement  ; qu’il résulte de ces dispositions que lorsque l’administration use des pouvoirs que lui confère ce texte, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable lorsqu’ils présentent un caractère fictif ou que, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, s’il n’avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation et à ses activités réelles ;

Considérant qu’il résulte de l’instruction que M^me Simon A a créé en 1986 un fonds de commerce d’achat en vue de leur revente de produits métalliques qu’elle a exploité à titre individuel jusqu’au 30 octobre 1991, date à laquelle elle a donné ledit fonds en location gérance à la Sarl Prométal constituée entre elle-même et son époux, qui en assurait la gérance ; que le contrat signé entre les parties, qui prévoyait à l’origine une redevance annuelle fixée à 142 320 francs hors taxes (21 696 euros), ensuite portée à 711 600 francs hors taxes (108 483 euros) par un avenant du 1^er novembre 1991, a donné lieu à deux avenants successifs en date des 31 décembre 2000 et 31 décembre 2001 qui ont eu pour objet de ramener le montant annuel de la redevance à 287 040 francs (43 759 euros ), puis à 143 520 francs (21879 euros) ; que par acte du 25 septembre 2002, M^me A a cédé son fonds de commerce à la Sarl Prométal au prix de 500 000 euros générant une plus value du même montant ; qu’eu égard au montant des recettes retirées de la location gérance au cours de l’année de réalisation de la cession et de l’année précédant celle-ci, qui ne s’élevaient, respectivement, qu’à 21 879 euros et 43 759 euros, M^me A a bénéficié de l’exonération sur les plus values instituée par les dispositions combinées des articles 151 septies et 202 bis du code général des impôts ; qu’à la suite de la vérification de comptabilité de l’activité de loueur de fonds de commerce de M^me A, l’administration a mis en oeuvre la procédure de répression des abus de droit prévue par l’article L. 64 du livre des procédures fiscales et soumis, après avis favorable du comité consultatif pour la répression des abus de droit saisi par M^me A, la plus value de cession du fonds de commerce à taxation au taux de 16% de droit commun ; qu’il incombe en conséquence à M^me A d’apporter la preuve de ce que le recours aux deux avenants des 31 décembre 2000 et 31 décembre 2001 ne procède pas de la recherche d’une application des textes contraire à l’objectif de leurs auteurs, et répond à des motifs autres que celui d’éluder la taxation de la plus value de cession ;

Considérant que pour apporter la preuve qui lui incombe, M^me A soutient qu’il n’est pas établi que le contrat de location gérance, qui ne présente aucun caractère fictif, serait dénué de toute substance économique et que la seule rectification d’un montant de redevance contractuellement fixé ne saurait relever de la procédure de répression des abus de droit, alors que la baisse consentie par les avenants litigieux répondait par ailleurs à la volonté de ne pas alourdir les déficits de la société Prométal dans un contexte de réduction d’activité ;

Considérant toutefois que la circonstance que la remise en cause d’un montant de redevance contractuellement fixé, qui s’écarte d’une gestion commerciale normale, est susceptible de donner lieu à des redressements affectant le montant du chiffre d’affaires pris en compte pour la détermination du résultat imposable ne saurait pour autant faire obstacle à la mise en oeuvre de la procédure définie à l’article L. 64 du livre des procédures fiscales dès lors que les actes passés par l’entreprise caractérisent un abus de droit ; qu’en l’espèce, en se bornant à se prévaloir, en des termes généraux, de la nécessité de ne pas alourdir les déficits de la Sarl Prométal dans la perspective de la baisse de son activité ainsi que de la diminution de ses besoins personnels de trésorerie, alors que l’administration relève sans être contredite que les réductions de redevances sont intervenues dans une période où les résultats de l’entreprise se montraient les meilleurs depuis sa création, M^me A n’apporte pas la preuve qui lui incombe que les avenants litigieux procédaient d’un motif autre que celui de lui permettre de se soustraire à l’imposition de la plus value réalisée à l’occasion de la cession de son fonds de commerce et de bénéficier ainsi d’une application des dispositions combinées des articles 151 septies et 202 bis du code général des impôts dans un sens contraire à l’objectif du législateur ; qu’il résulte de ce qui précède, et sans qu’y fasse obstacle l’absence de reconstitution par l’administration du chiffre d’affaires de l’entreprise individuelle, que M. et M^me MARRJENBERG ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement contesté, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté leur demande tendant à la décharge des impositions litigieuses ; que les disposions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas dans la présente instance la partie perdante, la somme que M. et M^me A demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;

D É C I D E :

Article 1^er : La requête de M. et M^me A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et M^me Simon A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l’Etat.

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