61989J0079

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1 . Tarif douanier commun – Valeur en douane – Valeur transactionnelle – Détermination – Supports informatiques incorporant du logiciel – Prix global facturé – Absence d’ effet rétroactif de la modification apportée par le règlement n 1055/85

( Règlements du Conseil n 1224/80, art . 3, et n 1055/85 )

2 . Tarif douanier commun – Valeur en douane – Valeur transactionnelle – Détermination – Frais relatifs à des travaux de montage – Exclusion – Condition – Mention dans la déclaration relative à la valeur en douane

(( Règlement du Conseil n 1224/80, art . 3, § 4, sous a ); directive du Conseil 79/695, art . 8 ))

1 . Avant l’ entrée en vigueur du règlement n 1055/85, dépourvu de tout effet rétroactif, l’ article 3 du règlement n 1224/80, relatif à la valeur en douane des marchandises, devait être interprété en ce sens que la valeur transactionnelle de supports informatiques comportant, lors de leur importation, du logiciel, pour lesquels le fournisseur a facturé au déclarant un prix global, devait être le prix facturé .

2 . Afin de pouvoir être exclus de la valeur en douane, conformément à l’ article 3, paragraphe 4, sous a ), du règlement n 1224/80, relatif à la valeur en douane des marchandises, les frais relatifs à des travaux de montage doivent être distingués du prix effectivement payé ou à payer pour les marchandises dans la déclaration relative à la valeur en douane . Conformément à l’ article 8 de la directive 79/695, relative à l’ harmonisation des procédures de mise en libre pratique des marchandises, cette déclaration ne peut être rectifiée après le moment à retenir pour la détermination de la valeur en douane, c’ est-à-dire après que la mainlevée des marchandises a été donnée aux fins de leur mise en libre pratique .

Dans l’ affaire C-79/89,

ayant pour objet une demande adressée à la Cour, en application de l’ article 177 du traité CEE, par le Bundesfinanzhof et tendant à obtenir, dans le litige pendant devant cette juridiction entre

Brown Boveri & C^ie AG

et

Hauptzollamt Mannheim,

une décision à titre préjudiciel sur l’ interprétation du règlement ( CEE ) n 1224/80 du Conseil, du 28 mai 1980, relatif à la valeur en douane des marchandises ( JO L 134, p . 1 ),

LA COUR ( première chambre ),

composée de M . G . C . Rodríguez Iglesias, président de chambre, Sir Gordon Slynn et M . R . Joliet, juges,

avocat général : M . C . O . Lenz

greffier : M . J . A . Pompe, greffier adjoint

considérant les observations écrites présentées :

— pour Brown Boveri, par M^e Hinrich Glashoff, conseiller fiscal,

— pour le gouvernement de la République fédérale d’ Allemagne, par MM . Martin Seidel, Ministerialrat au ministère des Affaires économiques, et Klaus Peter Mueller-Eiselt, Regierungsdirektor au ministère fédéral des Finances, en qualité d’ agents,

— pour la Commission des Communautés européennes, par M . Joern Sack, conseiller juridique, assisté de M^me Renate Kubicki, fonctionnaire nationale détachée au service juridique de la Commission, en qualité d’ agents,

vu le rapport d’ audience,

ayant entendu les observations orales de Brown Boveri et de la Commission à l’ audience du 29 mars 1990,

ayant entendu l’ avocat général en ses conclusions à l’ audience du 2 mai 1990,

rend le présent

Arrêt

1 Par ordonnance du 13 février 1989, parvenue à la Cour le 13 mars suivant, le Bundesfinanzhof a posé, en vertu de l’ article 177 du traité CEE, deux questions préjudicielles relatives à l’ interprétation de l’ article 3 du règlement ( CEE ) n 1224/80 du Conseil, du 28 mai 1980, relatif à la valeur en douane des marchandises ( JO L 134, p . 1, ci-après « règlement sur la valeur en douane »).

2 Ces questions ont été soulevées dans le cadre d’ un litige qui oppose la société Brown Boveri & C^ie AG ( ci-après « BBC ») au Hauptzollamt Mannheim ( ci-après « HZA ») concernant l’ évaluation en douane de certains lots de matériel informatique (« hardware ») et de logiciel (« software »).

3 Par contrat conclu en 1980, BBC a acquis, auprès d’ une entreprise établie aux États-Unis, pour la somme globale de 6 millions de dollars, un équipement de construction assisté par ordinateur . Le contrat prévoyait l’ acquisition d’ un matériel informatique, d’ un logiciel d’ exploitation et d’ un logiciel d’ application . Ce dernier comportait des programmes préétablis, enregistrés sur des supports magnétiques qui pouvaient être adaptés aux besoins particuliers de BBC . Il n’ a pas été prévu de prix séparés pour le matériel informatique et pour le logiciel .

4 En février 1982, BBC a pris livraison de trois envois de matériel informatique et de logiciel enregistré sur bandes et d’ un autre envoi de logiciel enregistré sur bandes en juin 1982 . Dans les déclarations en douane y afférentes, les marchandises importées ont été désignées comme « éléments d’ ordinateur » en février et comme « logiciel » en juin . Chacune des quatre factures jointes à ces déclarations était établie pour un prix global, sans aucune mention des supports informatiques et des prix correspondants .

5 Dans ses déclarations relatives à la valeur en douane, BBC a déduit du prix global les frais de montage, les frais de transport intracommunautaire et la valeur du logiciel .

6 Par avis du 2 juin 1982 et du 23 décembre 1983, le HZA a exigé de BBC le versement de droits de douane supplémentaires . Se fondant sur les prix indiqués dans les quatre factures jointes aux déclarations en douane, le HZA n’ a admis que la déduction des frais de transport intracommunautaire . La valeur du logiciel et les frais de montage ont été inclus dans la valeur en douane au motif que les factures ne faisaient pas apparaître de sommes distinctes, dès lors susceptibles d’ être déduites .

7 BBC a formé opposition contre ces deux avis et a, au cours de la procédure, soumis une nouvelle version des trois factures afférentes aux envois reçus en février 1982 . Chacune de ces factures comprenait une ventilation des prix globaux entre le matériel et le logiciel . Elle a, en outre, produit deux messages télex du fabricant américain, indiquant le montant des frais de logiciel et de montage .

8 Le HZA ayant rejeté les oppositions comme non fondées, BBC a introduit deux recours devant le Finanzgericht . Ces recours ayant été à leur tour rejetés, BBC s’ est pourvue en « Revision » devant le Bundesfinanzhof, qui a décidé de surseoir à statuer et de saisir la Cour, à titre préjudiciel, des questions suivantes :

« 1 ) L’ article 3 du règlement ( CEE ) n 1224/80 devait-il être, en 1982, interprété en ce sens que la valeur transactionnelle de supports informatiques comportant lors de leur importation du logiciel, pour lesquels le fournisseur a facturé au déclarant un prix global, devait être considérée comme étant le prix facturé, sans qu’ il y ait lieu de procéder à une déduction, ou bien la valeur transactionnelle ne correspondait-elle qu’ à la partie du prix indiqué sur la facture qui se rapportait aux supports informatiques? Le fait que le déclarant eût indiqué de manière distincte le prix des supports informatiques et celui du logiciel au moment à retenir pour la détermination de la valeur en douane ou postérieurement à celui-ci pouvait-il avoir une influence sur la réponse à apporter à cette question?

2 ) Les frais relatifs à des travaux de montage ne doivent-ils être considérés comme distincts au sens de l’ article 3, paragraphe 4, du règlement ( CEE ) n 1224/80 que lorsque l’ administration douanière dispose déjà de la déclaration au moment à retenir pour la détermination de la valeur en douane?"

9 Pour un plus ample exposé des faits du litige au principal, du déroulement de la procédure ainsi que des observations écrites présentées devant la Cour, il est renvoyé au rapport d’ audience . Ces éléments du dossier ne sont repris ci-après que dans la mesure nécessaire au raisonnement de la Cour .

Sur la première question

10 Il convient de rappeler d’ abord que, aux termes de l’ article 3, paragraphe 1, du règlement sur la valeur en douane, « la valeur en douane des marchandises … est la valeur transactionnelle, c’ est-à-dire le prix effectivement payé ou à payer pour les marchandises lorsqu’ elles sont vendues pour exportation à destination du territoire douanier de la Communauté … ».

11 La question de l’ évaluation en douane de supports informatiques comportant un logiciel est réglée, depuis le 1er mai 1985, par l’ article 8 bis inséré dans le règlement sur la valeur en douane par le règlement ( CEE ) n 1055/85 du Conseil, du 23 avril 1985, modifiant le règlement ( CEE ) n 1224/80 ( JO L 112, p . 50 ). L’ article 8 bis, paragraphe 1, dispose que :

« … Pour déterminer la valeur en douane de supports informatiques importés destinés à des équipements de traitement des données et comportant des données ou des instructions, il n’ est tenu compte que du coût ou de la valeur du support informatique proprement dit . La valeur en douane de supports informatiques importés comportant des données ou des instructions ne comprend donc pas le coût ou la valeur des données ou des instructions, à condition que ce coût ou cette valeur soient distingués du coût ou de la valeur du support informatique considéré . »

12 Il s’ ensuit que la première partie de la première question vise à savoir si, en principe, pour les importations effectuées avant le 1er mai 1985, la valeur du logiciel devait être prise en compte aux fins de l’ évaluation en douane .

13 La Commission estime qu’ avant cette date l’ article 3, paragraphe 1, du règlement sur la valeur en douane, qui prend la valeur transactionnelle comme base d’ évaluation des marchandises, était pleinement applicable au logiciel enregistré sur des supports informatiques . La Commission admet que le logiciel, n’ étant pas en soi une marchandise, n’ est pas soumis au tarif douanier commun . Elle estime, toutefois, que les données et les informations constituent, avec le support informatique, une marchandise unique qui est dans son ensemble soumise à la législation douanière . Il s’ ensuit que la valeur en douane doit être déterminée en fonction du prix effectivement payé ou à payer pour cet ensemble . La Commission est donc de l’ avis que l’ article 8 bis du règlement sur la valeur en douane a modifié les modalités du calcul de la valeur en douane, mais n’ est pas applicable en l’ espèce au principal .

14 BBC fait valoir, en revanche, que l’ article 8 bis du règlement sur la valeur en douane revêt un caractère purement déclaratoire . Selon elle, seules les marchandises sont soumises à un droit de douane . Il s’ ensuit que l’ inclusion dans la valeur en douane de la valeur d’ un bien économique incorporel, tel que le logiciel, aboutirait à une valeur en douane arbitraire en violation de l’ article 2, paragraphe 4, sous g ), du règlement sur la valeur en douane .

15 A cet égard, il y a lieu de constater que, selon les considérants du règlement n 1055/85, ce dernier a été adopté suite à une décision du comité de l’ évaluation en douane, institué par l’ article 18 de l’ accord relatif à la mise en oeuvre de l’ article VII de l’ accord général sur les tarifs douaniers et le commerce ( ci-après « accord GATT »). Or, les principales dispositions de l’ accord GATT ont été mises en oeuvre par le règlement sur la valeur en douane .

16 Le comité de l’ évaluation en douane a été institué afin de donner aux parties contractantes à l’ accord GATT la possibilité de procéder à des consultations concernant l’ administration du système d’ évaluation en douane dans la mesure où elle pourrait affecter l’ application de l’ accord .

17 Selon la décision prise par ce comité lors de sa réunion du 24 septembre 1984, l’ application de la valeur transactionnelle comme base d’ évaluation en douane du logiciel enregistré sur les supports informatiques est pleinement compatible avec l’ accord; cette décision admet toutefois qu’ il serait également compatible avec cet accord que les États contractants qui le souhaitent adoptent une pratique consistant à ne tenir compte que de la valeur du support informatique, à condition que cette valeur soit distinguée du coût ou de la valeur des données ou des instructions .

18 Il ressort du sixième considérant du règlement n 1055/85, précité, que le Conseil a estimé que l’ adoption de cette dernière base d’ évaluation des supports informatiques comportant un logiciel aboutirait à un développement plus harmonieux du commerce mondial et qu’ à ce titre elle serait acceptable pour la Communauté . Il s’ ensuivrait que le règlement sur la valeur en douane « devrait être modifié en conséquence ».

19 Il résulte de ce qui précède que, par l’ insertion de l’ article 8 bis dans le règlement sur la valeur en douane, le Conseil a entendu profiter de la possibilité, ouverte par la décision du comité de l’ évaluation en douane du GATT, d’ adopter une nouvelle pratique en ce qui concerne l’ évaluation en douane des supports informatiques comportant un logiciel . Il y a lieu, toutefois, de préciser que ni la décision du comité du GATT ni le règlement n 1055/85 n’ ont d’ effets rétroactifs . Il s’ ensuit qu’ avant l’ entrée en vigueur, le 1er mai 1985, du règlement n 1055/85 la base d’ évaluation du logiciel enregistré sur des supports informatiques était, conformément à l’ article 3 du règlement sur la valeur en douane, la valeur transactionnelle .

20 Il convient, dès lors, de déterminer la notion de « valeur transactionnelle » dans le cadre de l’ évaluation de supports informatiques comportant un logiciel .

21 Il est vrai, comme le soutient BBC, que le logiciel n’ est pas en soi une marchandise au sens de l’ article 3, paragraphe 1, du règlement sur la valeur en douane, mais un bien économique incorporel qui n’ est pas soumis au tarif douanier commun . Toutefois, lorsqu’ un tel bien est incorporé dans une marchandise, les frais afférents à l’ acquisition du bien incorporel doivent être considérés comme faisant partie intégrante du prix payé ou à payer pour les marchandises et, partant, de la valeur transactionnelle . Dans le cas de l’ espèce au principal, la valeur du logiciel doit donc être considérée comme faisant partie intégrante de la valeur en douane de la marchandise importée .

22 Dans la présente affaire, il est sans importance de déterminer si les données et les instructions incorporées au support informatique peuvent, par la suite, être modifiées au gré de l’ utilisateur ou être séparées des supports informatiques dans la mesure où le moment déterminant pour l’ évaluation en douane est celui de l’ importation et où, à ce moment, le logiciel est lié aux supports informatiques .

23 Il y a donc lieu de répondre à la première partie de la première question qu’ en 1982 l’ article 3 du règlement ( CEE ) n 1224/80 devait être interprété en ce sens que la valeur transactionnelle de supports informatiques comportant, lors de leur importation, du logiciel, pour lesquels le fournisseur a facturé au déclarant un prix global, devait être le prix ainsi facturé .

24 Compte tenu de cette réponse à la première partie de la première question préjudicielle, il n’ y a pas lieu de statuer sur la seconde partie de cette question .

Sur la seconde question

25 La seconde question vise à savoir à quel moment les frais relatifs à des travaux de montage doivent être distingués du prix effectivement payé ou à payer pour les marchandises importées, afin de pouvoir, le cas échéant, être exclus de la valeur en douane, conformément à l’ article 3, paragraphe 4, sous a ), du règlement sur la valeur en douane .

26 Il convient de rappeler, à cet égard, que, selon l’ article 1er, paragraphe 1, sous g ), du règlement sur la valeur en douane, l’ expression « le moment à retenir pour l’ évaluation en douane » vise, en ce qui concerne les marchandises déclarées pour la mise en libre pratique directe, la date à laquelle le service des douanes accepte l’ acte par lequel le déclarant manifeste sa volonté de procéder à la mise en libre pratique de ces marchandises .

27 Il ressort de l’ article 1er, paragraphe 1, du règlement ( CEE ) n 1496/80 de la Commission, du 11 juin 1980, concernant la déclaration des éléments pour la détermination de la valeur en douane et la fourniture des documents y relatifs ( JO L 154, p . 16 ), que la déclaration relative à la valeur en douane doit être jointe à la déclaration de mise en libre pratique établie pour les marchandises en question . Cette dernière déclaration doit, selon l’ article 3, paragraphe 1, de la directive 79/695/CEE du Conseil, du 24 juillet 1979, relative à l’ harmonisation des procédures de mise en libre pratique ( JO L 205, p . 19 ) comporter les énonciations nécessaires à l’ identification des marchandises et à l’ application des droits à l’ importation . L’ article 3, paragraphe 2, de la même directive précise d’ ailleurs que doivent être joints à cette déclaration tous les documents dont la production est nécessaire à l’ application correcte des droits à l’ importation .

28 L’ article 8 de la directive 79/695, précité, autorise le déclarant à rectifier les déclarations qui ont été acceptées par le service des douanes, sous réserve notamment que la rectification soit demandée avant qu’ il ait été donné main-levée des marchandises pour la libre pratique .

29 Il s’ ensuit, comme la Cour l’ a précisé dans l’ arrêt du 6 juin 1990, Unifert ( C-11/89, Rec . p . I-2275 ), qu’ un importateur ayant, lors de sa déclaration en douane, omis de distinguer les frais relatifs à des travaux de montage du prix effectivement payé ou à payer ne peut modifier sa déclaration et, par conséquent, les énonciations relatives à la valeur en douane, après que le service des douanes ait donné main-levée des marchandises pour la libre pratique, c’ est-à-dire après le moment à retenir pour la détermination de la valeur en douane .

30 Cette approche ne saurait être infirmée par la possibilité, ouverte par l’ article 6, paragraphe 2, de la directive 79/695, pour le service des douanes d’ accepter, à la demande du déclarant, une déclaration qui ne comporterait pas l’ ensemble des énonciations visées à son article 3, paragraphe 1, ou à laquelle ne seraient pas joints l’ ensemble des documents mentionnés en son article 3, paragraphe 2 .

31 Il convient, en effet, de préciser que toute déclaration incomplète doit porter une mention relative aux énonciations ou documents manquants . Il y a lieu de souligner également que les éléments fournis par la suite pour compléter une telle déclaration ne peuvent porter que sur des circonstances qui existaient déjà avant le dépôt de celle-ci et ne peuvent englober des circonstances qui sont intervenues après ce moment .

32 A cet égard, il convient, enfin, de rappeler que, selon l’ article 7 de la directive 79/623/CEE du Conseil, du 25 juin 1979, relative à l’ harmonisation des dispositions législatives, réglementaires et administratives en matière de dette douanière ( JO L 179, p . 31 ), le montant des droits à l’ importation applicables à une marchandise est déterminé sur la base des éléments de taxation propre à cette marchandise au moment où prend naissance la dette douanière correspondante . Or, selon l’ article 2, paragraphe 1, sous a ), et l’ article 3, sous a ), de cette même directive, la dette douanière prend naissance, dans le cas d’ une marchandise mise en libre pratique, au moment où a lieu l’ acceptation, par les autorités compétentes, de la déclaration de mise en libre pratique, c’ est-à-dire au moment à retenir pour l’ évaluation en douane .

33 Contrairement à ce qu’ a soutenu BBC, le règlement ( CEE ) n 1430/79 du Conseil, du 2 juillet 1979, relatif au remboursement ou à la remise des droits à l’ importation ou à l’ exportation ( JO L 175, p . 1 ) est sans incidence pour la présente question . Ce règlement prévoit, en son article 2, le remboursement ou la remise des droits à l’ importation dans la mesure où il est établi que le montant pris en compte de ces droits est supérieur, pour un motif quelconque, à celui qui était légalement à percevoir .

34 Il y a lieu de rappeler, en effet, que le montant des droits à l’ importation est fixé sur la base de la valeur en douane déterminée conformément au règlement sur la valeur en douane . Si un importateur n’ est pas en mesure d’ apporter les preuves nécessaires pour obtenir que certains éléments ne soient pas pris en compte dans le calcul de la valeur en douane, conformément aux dispositions communautaires, le montant des droits perçus ne saurait en aucun cas être considéré comme supérieur à celui qui était légalement dû .

35 Il convient donc de répondre à la seconde question qu’ afin de pouvoir être exclus de la valeur en douane, conformément à l’ article 3, paragraphe 4, sous a ), du règlement sur la valeur en douane, les frais relatifs à des travaux de montage doivent être distingués du prix effectivement payé ou à payer pour les marchandises dans la déclaration relative à la valeur en douane . Conformément à l’ article 8 de la directive 79/695, cette déclaration ne peut être rectifiée après le moment à retenir pour la détermination de la valeur en douane, c’ est-à-dire après que la main-levée des marchandises ait été donnée aux fins de leur libre pratique .

Sur les dépens

36 Les frais exposés par le gouvernement de la République fédérale d’ Allemagne ainsi que par la Commission des Communautés européennes, qui ont déposé des observations devant la Cour, ne peuvent faire l’ objet d’ un remboursement . La procédure revêtant à l’ égard des parties au principal le caractère d’ un incident soulevé devant la juridiction nationale, il appartient à celle-ci de statuer sur les dépens .

Par ces motifs,

LA COUR ( première chambre ),

statuant sur les questions à elle posées par le Bundesfinanzhof, par ordonnance du 13 février 1989, dit pour droit :

1 ) En 1982, l’ article 3 du règlement ( CEE ) n 1224/80 du Conseil, du 28 mai 1980, relatif à la valeur en douane des marchandises devait être interprété en ce sens que la valeur transactionnelle de supports informatiques, comportant, lors de leur importation, du logiciel, pour lesquels le fournisseur a facturé au déclarant un prix global, devait être le prix facturé .

2 ) Afin de pouvoir être exclus de la valeur en douane, conformément à l’ article 3, paragraphe 4, sous a ), du règlement sur la valeur en douane, les frais relatifs à des travaux de montage doivent être distingués du prix effectivement payé ou à payer pour les marchandises dans la déclaration relative à la valeur en douane . Conformément à l’ article 8 de la directive 79/695/CEE du Conseil, du 24 juillet 1979, relative à l’ harmonisation de procédures de mise en libre pratique des marchandises, cette déclaration ne peut être rectifiée après le moment à retenir pour la détermination de la valeur en douane, c’ est-à-dire après que la main-levée des marchandises ait été donnée aux fins de leur libre pratique .