Cour d'appel de Versailles, 1re chambre 1re section, 11 janvier 2019, n° 17/02504

COUR D’APPEL

DE

VERSAILLES

Code nac : 91Z

1^re chambre

1^re section

ARRET N°

CONTRADICTOIRE

DU 11 JANVIER 2019

N° RG 17/02504

AFFAIRE :

Le Directeur Régional des Finances Publiques de Provence Alpes Côte d’Azur et du Département des Bouches du Rhône

C/

D-E X

Z A épouse X

Décision déférée à la cour : Jugement rendu le 08 Mars 2017 par le Tribunal de Grande Instance de CHARTRES

N° Chambre : 1

N° RG : 15/03443

Expéditions exécutoires

Expéditions

délivrées le :

à :

SELARL LEXAVOUE PARIS-VERSAILLES

M^e B LAMIRAND

RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

LE ONZE JANVIER DEUX MILLE DIX NEUF,

La cour d’appel de Versailles, a rendu l’arrêt suivant après prorogation le 16 novembre 2018 les parties en ayant été avisées, dans l’affaire entre :

Monsieur Le Directeur Régional des Finances Publiques de Provence Alpes Côte d’Azur et du Département des Bouches du Rhône

[…]

Représentant : M^e Martine DUPUIS de la SELARL LEXAVOUE PARIS-VERSAILLES, Postulant/Déposant, avocat au barreau de VERSAILLES, vestiaire : 625 – N° du dossier 1757486

APPELANT

****************

Monsieur D-E X

né le […] à […]

de nationalité Française

[…]

Représentant : M^e B LAMIRAND, Postulant, avocat au barreau de VERSAILLES, vestiaire : C.455 – N° du dossier L17024 – Représentant : M^e Thibault BETSCH de la SELAS FIDAL DIRECTION PARIS, Plaidant, avocat au barreau de CHARTRES

Madame Z A épouse X

née le […] à […]

de nationalité Française

[…]

Représentant : M^e B LAMIRAND, Postulant, avocat au barreau de VERSAILLES, vestiaire : C.455 – N° du dossier L17024 – Représentant : M^e Thibault BETSCH de la SELAS FIDAL DIRECTION PARIS, Plaidant, avocat au barreau de CHARTRES

INTIMES

****************

Composition de la cour :

En application des dispositions de l’article 786 du code de procédure civile, l’affaire a été débattue à l’audience publique du 13 septembre 2018 les avocats des parties ne s’y étant pas opposés, devant Madame Nathalie LAUER, conseiller, chargée du rapport.

Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la cour, composée de :

Monsieur Alain PALAU, président,

Madame Anne LELIEVRE, conseiller,

Madame Nathalie LAUER, conseiller,

Greffier, lors des débats : Madame B C

Vu le jugement rendu par le tribunal de grande instance de Chartres le 8 mars 2017 qui a :

— rejeté la fin de non-recevoir soulevée par Mme et M. X,

— prononcé la décharge des impositions contestées, réclamées à Mme et M. X par l’administration fiscale au titre de l’impôt de solidarité sur la fortune,

— dit n’y avoir lieu à application de l’article 700 du ccode de procédure civile,

— condamné le Directeur départemental des finances publiques d’Eure et Loir aux dépens, qui ne comprendront pas l’état de frais du conseil de Mme et M. X.

Vu l’appel relevé le 27 mars 2017 par le directeur régional des finances publiques de Provence Alpes-Côtes-d’azur et du département des Bouches-du-Rhône qui, dans ses dernières conclusions notifiées le 27 septembre 2017 demande à la cour de :

— confirmer le jugement du tribunal de grande instance de Chartres, quant à l’application du délai de reprise de 10 ans, prévu par l’article L.186 du livre des procédures fiscales,

— recevoir le Directeur Régional des Finances publiques de Provence-Alpes-Côte-d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône dans son appel au surplus et l’y déclarer fondé,

— réformer le jugement entrepris, en ce qu’il déclare les intimés fondés à bénéficier de l’exonération de l’article 885 O bis du code général des impôts, quant à leurs titres détenus dans la holding JLH et la société des établissements A. X,

— confirmer la valorisation des titres faite par l’administration, de ces deux sociétés,

— confirmer que l’administration était fondée à appliquer la majoration de 40 %, prévue par l’article 1729 du code général des impôts,

— débouter les intimés de l’ensemble de leurs demandes, fins et conclusions,

— condamner les intimés aux entiers dépens, qui pourront être distraits au profit de la SELARL Lexavoué Paris Versailles, en application de l’article 699 du code de procédure civile.

Vu les dernières conclusions notifiées le 24 août 2017 par M. et M^me X, par lesquelles ils demandent à la cour de :

— infirmer le jugement du tribunal de grande instance de Chartres quant à l’application du délai de reprise de 10 ans prévu par l’article L 186 du livre des procédures fiscales,

— confirmer le jugement entrepris en ce qu’il déclare les intimés fondés à bénéficier de l’exonération de l’article 885 O bis sur leur participation au capital dans les sociétés Holding JLH et Ets A. X,

— subsidiairement reconnaître la valorisation des titres retenue par les intimés pour les deux sociétés,

— subsidiairement dire que l’administration n’était pas fondée à appliquer la majoration de 40 %

prévue par l’article 1729 du code général des impôts,

— condamner la Direction Générale des Finances Publiques à régler aux intimés la somme de 15 000 euros en application des dispositions de l’article 700 du code de procédure civile, outre les dépens de l’instance.

FAITS ET PROCÉDURE

Suivant lettre recommandée avec demande d’avis de réception en date du 27 août 2008, une proposition de rectification de l’imposition au titre de l’impôt de solidarité sur la fortune a été adressée à M. et M^me X, sur les années 2004 à 2008, portant sur la qualification de biens professionnels (il s’agissait de parts de société), assortie de la majoration de 40 % pour manquement délibéré comme prévu à l’article 1729 du code général des impôts. La réclamation des intéressés a fait l’objet d’un rejet tacite, bien qu’un dégrèvement partiel ait été opéré.

Par acte en date du 28 octobre 2015, M. et M^me X ont assigné la Direction générale des finances publiques devant le tribunal de grande instance de Chartres, aux fins d’obtenir la décharge des impositions contestées. A l’appui de ces demandes, ils ont exposé que M. X exerçait, sur la période litigieuse, la fonction de président du conseil d’administration dans la société holding JLH et de directeur dans la société X, et qu’il détenait 43 % du capital de l’une et 54,55 % de l’autre, la société holding JLH détenant elle même 43 % du capital de la société X.

M. et M^me X ont estimé qu’il s’agissait effectivement de biens professionnels, eu égard à la rémunération perçue par M. X, au sens de l’article 808 O bis du code général des impôts, à la détention de plus de 25 % des droits, et à l’exercice effectif d’un mandat social de dirigeant dans la société.

Ils en ont déduit que ces parts étaient exonérées de l’impôt de solidarité sur la fortune. Ils ont soutenu que la longue prescription de l’article L 186 LPF, n’était pas applicable. Les époux X ont fait valoir que la rémunération de M. X n’avait pas à être comparée avec celle de dirigeants de sociétés similaires ni avec celle du directeur général, du directeur financier, de l’ingénieur qualité ou du chef des ventes, et qu’il y avait lieu de tenir compte de l’importance des dividendes qui contrebalançait la faiblesse éventuelle de la rémunération.

Le jugement déféré a fait droit à leur demande de décharge. En revanche, il n’a pas considéré que le délai de reprise de l’administration était expiré.

SUR CE, LA COUR

Sur la prescription

Considérant que M. et M^me X reprochent aux premiers juges d’avoir retenu que la prescription abrégée n’était pas applicable ; qu’à l’appui ils font valoir que la jurisprudence et la doctrine précisent que les recherches qui ont pour but de requérir les précisions utiles à la liquidation des droits révélés ne constituent pas des recherches ultérieures faisant obstacle à la prescription abrégée ; qu’il faut entendre par recherches ultérieurement susceptibles de mettre obstacle à la prescription abrégée uniquement celles qui ont trait à l’exigibilité des droits et à la preuve en apporter ; qu’en ce qui concernent l’ISF, la jurisprudence précise que la prescription abrégée est applicable dès lors que le contribuable a suffisamment révélé à l’administration l’exigibilité de l’ISF ; qu’aux termes de cette jurisprudence, en communiquant les éléments de fait et de droit retenus pour exclure de l’assiette de l’impôt partie de la valeur d’une société immobilière, le contribuable a fourni à l’administration l’ensemble des éléments permettant de déterminer l’assiette de l’impôt ; qu’au cas particulier M. D-E X a régulièrement souscrit ses déclarations d’ISF pour les années 2004 à 2008 ; qu’il n’a omis aucun élément dans sa déclaration notamment pour ce qui concerne les titres et les mandats

objet de la proposition de rectification ; que le fait que l’administration soutienne que la détermination de l’exigibilité des droits ait résulté d’investigations ultérieures menées dans le cadre des opérations de contrôle de nature à démontrer le caractère imposable des titres et leur valorisation, ne constitue pas un élément susceptible de remettre en cause la prescription abrégée applicable ; que le fait, souligné par le tribunal de grande instance de Chartres, pour l’administration d’avoir eu à rechercher des exemples de rémunération de dirigeants de sociétés comparables ne constituent notamment pas un élément susceptible de remettre en cause cette prescription abrégée au sens de la jurisprudence précitée ;

Mais considérant que si M. et M^me X font valoir qu’ils ont communiqué tous les éléments dans leur déclaration, l’exigibilité des droits rappelés nécessitait des recherches ultérieures permettant de réunir les éléments nécessaires à la remise en cause de la qualification de biens professionnels invoquée par le contribuable pour exclure lesdites parts sociales de l’assiette de l’ISF ; qu’en effet, celui-ci, comme l’a relevé le premier juge, a indiqué au cadre C de sa déclaration d’impôt de solidarité sur la fortune, sous la rubrique relative à l’exonération liée à la possession de droits sociaux, ses fonctions exercées dans la société holding J LH et dans la société X'; que le jugement, qui a fait une juste application des articles L 180 et L 186 du livre des procédures fiscales, sera donc confirmé en ce qu’il a retenu que l’administration était bien fondée à soutenir que le délai de prescription prévu à l’article L 186 du livre des procédures fiscales devait être retenu ;

Sur la qualification de bien professionnel

Considérant qu’au soutien de son appel, l’administration fiscale fait valoir que les parts sociales ne peuvent recevoir en l’espèce la qualification de biens professionnels dans les conditions de l’article 885 O bis du code général des impôts dès lors que M. X ne remplissait pas les conditions exigées ; qu’il a en effet perçu entre le 1^er janvier 2002 et le 31 décembre 2007 une rémunération annuelle moyenne de 20'000 euros, au titre de sa seule fonction de président du conseil d’administration de la holding J L H et aucun revenu de la SA Établissement A. X ; que la somme perçue de la holding apparaît bien inférieure, tant en comparaison avec les différents dirigeants de la société A. X qu’en comparaison extérieure avec la rémunération du président d’une société similaire ; qu’il a perçu au cours des années en cause, uniquement d’importants dividendes de la société Établissements A.X dont il était le directeur général délégué sans qu’aucun des revenus prévus par le deuxième alinéa du 1° de l’article 885 O bis du code général des impôts lui soit servi'; qu’à la seule lecture de ce texte, il ne remplissait donc pas les conditions d’exonération des titres de la société des établissements A. X ; que toutefois, la doctrine administrative a autorisé par mesure de faveur, que la condition relative à la rémunération puisse, sous conditions, être prise en compte au niveau de la société opérationnelle et au niveau de la holding animatrice ; que cette interprétation administrative favorable au contribuable constituant une exception au principe légal d’exclusion des sociétés holding, il appartient nécessairement au contribuable qui l’invoque de prouver le rôle d’animation effective de la holding en cause ; que la société opérationnelle des établissements A. X ne peut être considérée comme étant une filiale de la holding J LH pour la simple raison que cette dernière n’est qu’un actionnaire minoritaire ; qu’en outre, le capital de la société opérationnelle est majoritairement détenu par M. D-E X lui-même ; qu’il n’est certes pas exigé que la holding détienne la majorité dans la fille pour l’animer ; que néanmoins, les décisions de jurisprudence reconnaissant la notion d’animation concernent des situations dans lesquelles la holding était majoritaire ; que tel ne peut être le cas en l’espèce dès lors que M. X détenait 42,8 % des actions de la holding J LH, laquelle possédait 45, 0,6 % des actions de la société opérationnelle des Établissements A. X, la holding J LH ne détenant par ailleurs aucun autre titre dans une quelconque société ; que dès lors, et sans qu’il soit nécessaire d’examiner les relations entre la holding J LH et les établissements A. X, la holding J LH ne pouvait utilement animer la société des Établissements A. X ; que la rémunération servie par la holding J LH ne peut donc pas être pris en compte pour le respect de la condition relative à la rémunération, prévue par l’article 885 O bis du code général des impôts ; que seules peuvent donc être prises en compte les sommes versées par la société opérationnelle Établissements A. X au

titre des années en cause et qui sont constituées uniquement des dividendes servis à M. X ; qu’or la doctrine fiscale prévoit dans le poin 12 du bulletin officiel des impôts ci-dessus évoqués que le versement de dividendes pourra être pris en compte pour apprécier le caractère normal de la rémunération à la double condition que l’importance de ces derniers contrebalance la faiblesse de la rémunération et que cette situation résulte de motifs économiques ; que, sans qu’il soit nécessaire d’expliciter les motifs économiques avancés par le juge de première instance, il est manifeste que la mesure de faveur prévue par la doctrine évoque clairement la notion de faiblesse et non l’absence de rémunération ; que la mesure de faveur n’est donc pas applicable ;

Considérant que M. et M^me X soutiennent eux que les parts sociales détenues par M. X doivent recevoir la qualification de biens professionnels par application de l’article 885 O bis du code général des impôts ; qu’ils font leurs les motifs du jugement dont il sollicite la confirmation sur ce point ; que pour un plus ample exposé de leurs moyens, il est expressément référé à leurs conclusions ainsi que le permet l’article 455 du code de procédure civile ;

Considérant ceci exposé qu’en vertu de l’article 885 O bis du code général des impôts dans sa rédaction applicable au présent litige,

« les parts et actions de sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés, de plein droit ou sur option, sont également considérées comme des biens professionnels si leur propriétaire remplit les conditions suivantes :

1° Etre, soit gérant nommé conformément aux statuts d’une société à responsabilité limitée ou en commandite par actions, soit associé en nom d’une société de personnes, soit président, directeur général, président du conseil de surveillance ou membre du directoire d’une société par actions.

Les fonctions énumérées ci-dessus doivent être effectivement exercées et donner lieu à une rémunération normale. Celle-ci doit représenter plus de la moitié des revenus à raison desquels l’intéressé est soumis à l’impôt sur le revenu dans les catégories des traitements et salaires, bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices agricoles, bénéfices non commerciaux, revenus des gérants et associés mentionnés à l’article 62.

2° Posséder 25 % au moins des droits financiers et des droits de vote attachés aux titres émis par la société, directement ou par l’intermédiaire de son conjoint ou de leurs ascendants ou descendants ou de leurs frères et soeurs. Les titres détenus dans les mêmes conditions dans une société possédant une participation dans la société dans laquelle le redevable exerce ses fonctions sont pris en compte dans la proportion de cette participation ; la valeur de ces titres qui sont la propriété personnelle du redevable est exonérée à concurrence de la valeur réelle de l’actif brut de la société qui correspond à la participation dans la société dans laquelle le redevable exerce ses fonctions. Les parts ou actions détenues par une même personne dans plusieurs sociétés sont présumées constituer un seul bien professionnel lorsque, compte tenu de l’importance des droits détenus et de la nature des fonctions exercées, chaque participation, prise isolément, satisfait aux conditions prévues pour avoir la qualité de biens professionnels, et que les sociétés en cause ont effectivement des activités soit similaires, soit connexes et complémentaires.

Par dérogation aux dispositions du premier alinéa, la condition de possession de 25 % au moins du capital de la société n’est pas exigée des gérants et associés visés à l’article 62.

Sont également considérées comme des biens professionnels les parts ou actions détenues directement par le gérant nommé conformément aux statuts d’une société à responsabilité limitée ou en commandite par actions, le président, le directeur général, le président du conseil de surveillance ou le membre du directoire d’une société par actions, qui remplit les conditions prévues au 1° ci-dessus, lorsque leur valeur excède 50 % de la valeur brute des biens imposables, y compris les parts et actions précitées.

Sont également considérées comme des biens professionnels, dans la limite de 150 000 euros, les parts ou actions acquises par un salarié lors de la constitution d’une société créée pour le rachat de tout ou partie du capital d’une entreprise dans les conditions mentionnées aux articles 220 quater ou 220 quater A tant que le salarié exerce son activité professionnelle principale dans la société rachetée et que la société créée bénéficie du crédit d’impôt prévu à ces articles. » ;

Considérant en outre que la doctrine administrative exprimée dans le bulletin officiel des impôts 7 S-7-05 du 3 octobre 2005 (pièce n°11 de l’administration fiscale rappelle que le dirigeant d’un groupe de sociétés n’est pas systématiquement rémunéré par l’ensemble des sociétés du groupe et considère qu'« en cohérence avec les dispositions de l’article 885 O bis du code général des impôts et avec la doctrine applicable en matière de holding animatrice, une approche globale des rémunérations perçues au sein des groupes de sociétés sera désormais retenue » ; que « le respect de la condition de rémunération normale sera ainsi apprécié au niveau de l’ensemble des sociétés constituant un bien professionnel unique » ; que « sur ce point, toute référence à une condition tenant à la situation économique ou financière difficile de l’entreprise (cf. Remarque b du A du II) est supprimée » ;

Considérant que l’administration fiscale rappelle ce point de la doctrine administrative dans ses propres écritures ; qu’il en résulte que la condition relative à la rémunération du dirigeant s’apprécie au niveau du groupe ; que c’est donc vainement qu’elle objecte que M. X n’a pas perçu de rémunération de la société des Établissements A. X alors que de plus fort la doctrine administrative considère que le dirigeant d’un groupe de sociétés n’est pas systématiquement rémunéré par l’ensemble des sociétés du groupe ;

Considérant en outre que c’est par des motifs complets et circonstanciés, non contredits en eux-mêmes par l’administration fiscale et que la cour adopte, que le premier juge a retenu que M. X exerçait des fonctions d’animation de la holding J LH dont il détient 43 % des parts ; que si l’administration fiscale prétend que la société opérationnelle des établissements A. X ne peut être considérée comme une filiale de la holding J LH pour la simple raison que cette dernière est simplement un actionnaire minoritaire, cette restriction ne résulte ni du texte de l’article 885 O bis du code général des impôts ni de la doctrine administrative citée par l’administration fiscale qui se borne au contraire à exiger un rôle d’animation de la part de la holding ; que l’administration reconnaît d’ailleurs qu’il n’est pas exigé que la holding détienne la majorité dans la fille pour l’animer quand bien même les décisions de jurisprudence qu’elle invoque reconnaissent la notion d’animation dans des espèces où la holding était majoritaire ;

Considérant par ailleurs qu’en vertu du point 12 du bulletin officiel des impôts ci-dessus évoqué, le versement de dividendes pourra être pris en compte pour apprécier le caractère normal de la rémunération à la double condition que l’importance de ces derniers contrebalance la faiblesse de la rémunération et que cette situation résulte de motifs économiques ;

Considérant que le premier juge a justement explicité les motifs économiques permettant de justifier le montant des dividendes versés à M. X ; qu’il s’agissait en effet de limiter le montant des charges sociales relatives aux rémunérations ; que l’administration fiscale ne fait pas valoir d’objection à cet égard ; qu’elle considère que la mesure de faveur permet de compléter pour motif économique une rémunération faible par le versement de dividendes alors que M. X lui, ne percevait aucune rémunération de la société opérationnelle des établissements A. X ; que néanmoins le point 12 de la doctrine fiscale doit être lu dans la continuité du point11 qui se réfère à la notion de bien professionnel unique et non pas de manière isolée comme le fait l’administration fiscale ; que c’est donc à tort que l’administration prétend exclure l’application de la mesure de faveur au motif que M. X ne percevait pas de rémunération de la part de la société opérationnelle des établissements A. X ; qu’au contraire, l’application combinée de ces différentes dispositions de la doctrine administrative doit conduire à retenir la qualification de biens professionnels s’agissant des parts sociales de la société des Établissements A. X et de la holding J LH possédées par M. X'; qu’en effet la holding, par l’intermédiaire de son dirigeant, animait la société opérationnelle';

que les dividendes qui lui étaient servis par celle-ci compensaient la faiblesse de la rémunération qu’il percevait au titre de la holding ; que par suite, l’ensemble des conditions prévues à l’article 885 O bis du code général des impôts sont remplies ;

Considérant que le jugement sera donc confirmé ;

Sur les demandes accessoires

Considérant que le jugement déféré sera confirmé en ce qu’il a exactement statué sur les dépens ainsi que sur l’application de l’article 700 du code de procédure civile ; que l’équité ne commande pas de faire application des dites dispositions en cause d’appel ; que M. et M^me X seront donc déboutés de leur demande en ce sens ; qu’en revanche, en tant que partie perdante l’administration fiscale supportera les dépens d’appel qui pourront être recouvrés dans les conditions de l’article 699 du code de procédure civile ;

PAR CES MOTIFS

Statuant contradictoirement par arrêt mis à disposition,

Confirme en toutes ses dispositions le jugement rendu le 8 mars 2017 par le tribunal de grande instance de Chartres,

Et, y ajoutant,

Déboute M. et M^me X de leur demande au titre de l’article 700 du code de procédure civile,

Condamne le directeur régional des finances publiques de Provence Alpes Côte d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône aux dépens d’appel qui pourront être recouvrés dans les conditions de l’article 699 du code de procédure civile.

— prononcé par mise à disposition de l’arrêt au greffe de la cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l’article 450 du code de procédure civile,

— signé par Monsieur Alain PALAU, président, et par Madame B C, greffier, auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.

Le greffier, Le président,