CAA de NANTES, 1ère Chambre , 10 juillet 2014, 13NT00884, Inédit au recueil Lebon

Vu la requête enregistrée le 25 mars 2013, et le mémoire complémentaire, enregistré le 23 mai 2013, présentés pour la Fondation Sichar dont le siège est situé 222 avenue de Molière Ixelles à Bruxelles (Belgique) par M^e Chautemps, avocat ; la Fondation Sichar demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement n° 1104393 en date du 26 février 2013 par lequel le tribunal administratif d’Orléans a rejeté sa demande tendant à la décharge, d’une part, des rappels de droits de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période comprise entre le 1^er février 2007 et le 31 janvier 2009 et, d’autre part, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et des pénalités auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2008 et 2009 ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions ;

elle soutient que :

— en ce qui concerne la régularité du jugement attaqué, le tribunal administratif d’Orléans n’a pas examiné les conclusions de sa demande relatives à l’amende qui lui a été infligée pour non déclaration de comptes à l’étranger ;

— en ce qui concerne la procédure d’imposition

. l’avis de mise en recouvrement comporte des mentions erronées s’agissant du débiteur ;

. c’est irrégulièrement que l’administration a refusé de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires ;

. l’administration a implicitement recouru à la notion d’abus de droit sans accorder à la Fondation Sichar les garanties correspondant à cette procédure ;

— en ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

. s’agissant de la taxe sur la valeur ajoutée la fondation a eu l’intention sincère d’utiliser les biens ayant donné lieu à déduction de taxe pour la réalisation d’opérations imposables ; la société pratique effectivement des activités de locations soumises à taxe sur la valeur ajoutée depuis qu’elle a obtenu l’autorisation d’ouverture au public en juin 2010 ; notamment elle loue des locaux à la Sarl de Chargé et si l’administration avait considéré que la Fondation Sichar n’avait pas eu l’intention d’exercer une activité commerciale elle n’aurait pas accepté de reconnaître à la Sarl de Chargé de la taxe déductible relative à des opérations réalisées avec la Fondation Sichar ;

. s’agissant de l’impôt sur les sociétés il a été justifié que les sommes qui ont transité vers le compte bancaire de la Fondation Sichar provenaient de prêts ;

— en ce qui concerne les pénalités :

. s’agissant des pénalités de l’article L. 152 du code monétaire et financier, l’application de la présomption de l’article 1649 A du code général des impôts est contestée ;

. s’agissant de la majoration pour dépôt tardif de la déclaration d’impôt sur les sociétés appliquée sur le fondement de l’article 1728 du code général des impôts, il faut tenir compte de la défection du cabinet d’expertise comptable et de la difficulté à lui trouver un remplaçant ;

. s’agissant de l’amende pour non déclaration de comptes à l’étranger infligée sur le fondement des dispositions combinées des articles 1649 A et 1736 IV du code général des impôts, seule la pénalité de 1 500 euros était applicable, un échange de renseignements étant prévu dans la convention fiscale franco-belge ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 4 octobre 2013, présenté par le ministre délégué chargé du budget, qui conclut au rejet de la requête ;

il soutient que :

— en ce qui concerne la procédure d’imposition :

. l’avis de mise en recouvrement n’était pas irrégulier ;

. la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires n’était compétente ni pour examiner le droit à déduction en matière de taxe sur la valeur ajoutée ni en ce qui concerne la question des comptes bancaires non déclarés à l’étranger ;

. l’administration n’a pas implicitement qualifié l’attitude de la Fondation Sichar d’abus de droit au sens de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales ;

— en ce qui concerne le bien-fondé de l’imposition :

. s’agissant de la taxe sur la valeur ajoutée le service a pu considérer que le projet d’exploitation économique du château n’était pas établi ; de plus de graves anomalies ont été constatées dans le fonctionnement de la fondation ;

. s’agissant de l’impôt sur les sociétés la Fondation Sichar a disposé d’un compte bancaire à l’étranger du 1^er février 2007 au 31 janvier 2009 sans en déclarer l’existence contrairement à ce qu’impose l’article 1649 a du code général des impôts ; la Fondation Sichar n’a pas justifié que les débits de ce compte correspondraient à des prêts, les contrats correspondants présentant des anomalies ou n’ayant pas donné lieu à remboursements ;

— en ce qui concerne les pénalités :

. s’agissant de l’amende pour non déclaration de comptes à l’étranger la Belgique n’avait pas conclu la convention invoquée par la requérante pour la période concernée ;

. s’agissant des majorations de l’article 1728 du code général des impôts, elle a été valablement appliquée, les conditions de fait en étaient satisfaites ;

Vu le mémoire en réplique, enregistré le 16 décembre 2013, présenté pour la Fondation Sichar, qui conclut aux mêmes fins que sa requête par les mêmes moyens ;

elle ajoute que :

— s’agissant de la taxe sur la valeur ajoutée, c’est indépendamment de sa volonté que l’exploitation du château, acquis en 2006, a dû être différée jusqu’en 2010 compte-tenu des travaux ainsi que la nécessité d’obtenir une autorisation administrative d’ouverture au public ;

— s’agissant de l’impôt sur les sociétés et en ce qui concerne l’imposition des loyers résultant de la mise à disposition gratuite de locaux au profit des dirigeants de la fondation, ces derniers n’ont occupé que 10 % de la superficie et un logement à l’extérieur aurait coûté beaucoup plus cher à la fondation ;

— s’agissant de l’amende pour non déclaration de comptes à l’étranger, l’article 20 de la convention franco-belge du 10 mars 1964 prévoyait une disposition d’assistance administrative ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 7 février 2014, présenté par le ministre délégué chargé du budget, qui maintient ses conclusions initiales par les mêmes moyens ;

Vu le mémoire en réplique, enregistré le 4 juin 2014, présenté pour la fondation Sichar, qui conclut aux mêmes fins que sa requête par les mêmes moyens par M^e Culioli, avocat ;

elle ajoute qu’au cas où la cour retenait que la fondation Sichar n’exerçait pas d’activité économique en France au sens des articles 256 et 256 A du code général des impôts pendant les exercices vérifiés, elle devrait de ce fait juger que la fondation n’était pas concernée par les obligations déclaratives de l’article 1649 quater A du même code en matière de compte tenu à l’étranger ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience du 19 juin 2014 :

— le rapport de M. Francfort, président-assesseur,

— les conclusions de M^lle Wunderlich, rapporteur public ;

— et les observations de M^e Culioli, avocat de la Fondation Sichar ;

1. Considérant que la Fondation Sichar, dont le siège social est établi en Belgique, a déclaré l’existence d’un établissement en France à compter du 1^er juin 2006, en optant pour son assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée et à l’impôt sur les sociétés selon le régime du bénéfice réel ; qu’elle a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1^er février 2007 au 31 janvier 2009, à l’issue de laquelle l’administration a remis en cause l’assujettissement de la fondation à la taxe sur la valeur ajoutée et réintégré à son résultat diverses recettes au titre des exercices clos les 31 janvier 2008 et 2009 ; que la Fondation Sichar demande l’annulation du jugement en date du 26 février 2013 par lequel le tribunal administratif d’Orléans a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ainsi que des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, assorties de pénalités, auxquels elle a en conséquence été assujettie ;

Sur les conclusions à fins de décharge :

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée, sans qu’il soit besoin de statuer sur les moyens relatifs à la procédure d’imposition :

2. Considérant que la Fondation Sichar a acquis le 27 février 2006 le château de Chargé à Razines (Indre-et-Loire) ; que s’étant déclarée auprès de l’administration à compter du 1^er juin 2006, avec option pour son assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée et à l’impôt sur les sociétés, elle a obtenu des remboursements de crédits de taxe sur la valeur ajoutée correspondant aux importants travaux qu’elle a fait exécuter sur ce château ; qu’à la suite d’une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1^er février 2007 au 31 janvier 2009, l’administration a remis en cause l’assujettissement de la fondation à la taxe sur la valeur ajoutée et procédé en conséquence aux rappels de la taxe déduite ;

3. Considérant qu’aux termes du I de l’article 256 du code général des impôts : « Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (…) » ; et qu’aux termes de l’article 256 A du même code : « Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent, de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quel que soit le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard d’autres impôts ou la nature de leur intervention (…) Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées » ; qu’il résulte de ces dispositions, interprétées à la lumière de celles de l’article 4 paragraphe 2 de la sixième directive 77/388/CEE du conseil des communautés européennes du 17 mai 1977, que le droit à déduction, qui prend naissance lorsque la taxe devient exigible chez le fournisseur, reste acquis, dès lors que l’assujetti s’est acquitté du prix des biens ou services et détient une facture mentionnant la taxe sur la valeur ajoutée, même lorsque l’activité économique envisagée ne donne pas lieu à des opérations ouvrant droit à déduction ou lorsque l’assujetti n’a pas utilisé les biens ou services ayant donné lieu à déduction dans le cadre d’une opération taxable, comme il prévoyait de le faire, en raison de circonstances indépendantes de sa volonté et en l’absence de toute intention frauduleuse ou abusive ;

4. Considérant qu’il résulte de l’instruction que la Fondation Sichar, qui a acquis le château de Chargé le 27 février 2006, a porté ce bien à l’actif de son bilan au 1^er juillet 2006, date de son immatriculation auprès de l’administration fiscale ; que la fondation a déposé le 18 juin 2007 une demande de permis de construire, autorisation qui lui a été accordée le 18 septembre 2007 ; que la requérante justifie par les pièces versées à l’instruction de la tenue de plusieurs réunions de chantier entre les mois de mai et novembre 2007 ; qu’il résulte encore des mentions non contestées de l’extrait de la balance des comptes généraux de la Fondation Sichar, relatif aux immobilisations de la fondation, produite en appel, que les travaux se sont poursuivis durant le premier semestre 2008, donnant lieu à différents paiements aux entreprises participant au chantier, cependant que les locaux étaient équipés au long de l’année 2008 de l’ensemble du mobilier indispensable à leur utilisation pour un usage commercial ; qu’un contrôle technique formel a été effectué par l’APAVE le 28 octobre 2008 ; qu’une visite de l’établissement a eu lieu le 31 mars 2009 par la commission départementale de sécurité, laquelle a émis le 4 juin suivant un avis défavorable en l’absence de production par la fondation des rapports de vérification des installations électriques et du système de sécurité incendie ; qu’enfin les travaux s’étant achevés le 22 janvier 2010 selon déclaration effectuée le 10 février suivant, l’autorisation au titre de la réglementation relative aux établissements recevant du public, seule à même de permettre l’exploitation de l’établissement, a été délivrée par le maire de Razines le 4 juin 2010 ; que dans ces conditions, la Fondation Sichar doit être regardée comme ayant effectué, notamment au cours de la période vérifiée, les diligences nécessaires pour transformer, équiper et mettre aux normes le bâtiment dont elle était propriétaire dans le but de permettre son ouverture dans le cadre d’activités commerciales entrant dans le champ de la taxe sur la valeur ajoutée ; que, dès lors, l’administration ne justifie pas que la Fondation Sichar n’aurait pas eu l’intention d’utiliser les biens et services pour lesquels elle a obtenu des déductions de taxe en vue de réaliser des opérations imposables et aurait par suite perdu la qualité d’assujettie ; que, par suite la Fondation Sichar est fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période contrôlée ;

En ce qui concerne l’impôt sur les sociétés :

S’agissant de la régularité de la procédure d’imposition :

5. Considérant, en premier lieu, que la circonstance que l’avis de mise en recouvrement du 6 avril 2011 notifié à la Fondation Sichar, fondation de droit privé belge, soit établi au nom de « ASS Fondation Sichar », n’a entraîné de confusion ni quant à l’imposition concernée ni quant à l’identification du redevable des sommes mentionnées sur cet avis ; qu’il comporte par suite, au sens de l’article L. 256 du livre des procédures fiscales, la désignation suffisante du redevable des sommes qui y figurent ;

6. Considérant, en deuxième lieu, qu’aucune des dispositions de l’article L. 59 A du livre des procédures fiscales, qui définissent le champ d’intervention de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, ne confère compétence à cette commission pour se prononcer sur un différend relatif au droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, non plus qu’en ce qui concerne les suites d’une rectification notifiée, sur le fondement de l’article 1649 A du code général des impôts, en raison de l’omission de déclaration d’un compte tenu à l’étranger ; que par suite la Fondation Sichar n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que l’administration a refusé de soumettre à cette commission les désaccords portant sur ces chefs de redressement, en dépit de sa demande exprimée par un courrier du 5 février 2011 ;

S’agissant du bien-fondé de l’imposition :

7. Considérant, en premier lieu, qu’il résulte de ce qui a été dit au point 4 que la Fondation Sichar ne peut être regardée comme ayant réalisé un profit sur le Trésor d’un montant égal aux droits de taxe sur la valeur ajoutée éludés ; qu’il y a par suite lieu de diminuer le résultat imposable de la requérante à concurrence des sommes mises à sa charge à ce titre ;

8. Considérant en deuxième lieu, qu’aux termes de l’article 1649 A du code général des impôts : « (…) / Les personnes physiques, les associations, les sociétés n’ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l’étranger. Les modalités d’application du présent alinéa sont fixées par décret. / Les sommes, titres ou valeurs transférés à l’étranger ou en provenance de l’étranger par l’intermédiaire de comptes non déclarés dans les conditions prévues au deuxième alinéa constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables » ;

9. Considérant, d’une part, que la Fondation Sichar soutient que, dans l’hypothèse où la cour venait à confirmer l’appréciation portée par l’administration, l’absence d’exercice d’une activité économique en France pendant les exercices vérifiés la dispenserait nécessairement du respect des dispositions de l’article 1649 A du code général des impôts en matière de comptes tenus à l’étranger, et par suite rendrait sans cause les rappels liés à la méconnaissance des obligations déclaratives imposées par ces dispositions ; qu’il résulte toutefois de ce qui a été dit ci-dessus que la Fondation Sichar doit être regardée comme établie en France au cours de la période vérifiée au sens des dispositions précitées de l’article 1649 A du code général des impôts, sur le fondement desquelles elle était tenue de déclarer, à l’occasion du dépôt de sa déclaration de résultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l’étranger ; que le moyen ne peut par suite qu’être écarté ;

10. Considérant, d’autre part, que, pour faire échec à la présomption prévue par les dispositions de l’article 1649 A du code général des impôts, il appartient au contribuable d’apporter la preuve que les sommes transférées n’entrent pas dans le champ d’application de l’impôt ou sont exonérées ou qu’elles constituent des revenus qui ont déjà été soumis à l’impôt ; que la Fondation Sichar soutient comme en première instance que les sommes créditées sur un compte bancaire non déclaré ouvert à son nom en Belgique au sein de l’institution bancaire KBC correspondraient à des prêts consentis par M. C… D…, administrateur de la fondation, pour l’acquisition et les travaux du domaine de Chargé, ce dont attesteraient les contrats de prêts qu’elle verse à l’instruction, qui portent sur des sommes identiques aux crédits en litige ; que toutefois les contrats de prêts produits revêtent la forme d’acte sous seing privé, dépourvus de date certaine, et n’avaient donné lieu, au terme de la période contrôlée, à aucun début de remboursement ; que dans ces conditions les libellés « Emprunt » apparaissant sur les relevés de comptes, relativement à certains des virements en litige, ne suffisent pas à faire regarder la Fondation Sichar comme apportant la preuve, qui lui incombe, du caractère non imposable des sommes correspondantes ;

11. Considérant, en troisième lieu, que l’administration a réintégré au résultat

imposable de la Fondation Sichar au titre des exercices clos en 2008 et 2009 le montant de la libéralité consentie par la fondation en mettant gratuitement ses locaux à disposition de ses administrateurs à compter du mois d’octobre 2006 ; que la circonstance alléguée que la mise à disposition des locaux au profit de M. A… et de M^me B… permettait d’économiser des frais d’hôtels est sans incidence dès lors que la requérante ne conteste pas qu’elle s’est privée des revenus correspondant à cette mise à disposition gratuite à ses dirigeants ; que sur le montant des sommes réintégrées la Fondation Sichar ne démontre pas, à défaut d’un quelconque écrit et notamment d’un procès-verbal de la fondation précisant les conditions de cette occupation gratuite, que cette mise à disposition n’aurait porté que sur un dixième de la superficie totale du château de Chargé ;

En ce qui concerne les pénalités :

12. Considérant, en premier lieu, s’agissant de l’amende pour non-déclaration de comptes bancaires tenus à l’étranger, qu’aux termes du IV de l’article 1736 du même code : " Les infractions aux dispositions du deuxième alinéa de l’article 1649 A (…) sont passibles d’une amende de 1 500 € par compte ou avance non déclaré. Toutefois, pour l’infraction aux dispositions du deuxième alinéa de l’article 1649 A, ce montant est porté à 10 000 € par compte non déclaré lorsque l’obligation déclarative concerne un Etat ou un territoire qui n’a pas conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales permettant l’accès aux renseignements bancaires. » ;

13. Considérant que si la Fondation Sichar demande, sur le fondement des dispositions précitées, la réduction de l’amende de 10 000 euros qui lui a été infligée en invoquant l’article 20 de la convention fiscale franco-belge du 10 mars 1964, les stipulations correspondantes favorisant l’échange de renseignements pertinents en matière fiscale n’ont été intégrées à cette convention que par l’article 1^er de l’avenant du 7 juillet 2009, publié par le décret n° 2013-881 du 1^er octobre 2013 ; que par suite la Fondation Sichar n’est pas fondée à se prévaloir des stipulations qu’elle invoque, lesquelles ne sont entrées en vigueur que postérieurement à la période vérifiée ;

14. Considérant, en second lieu, que la circonstance invoquée par la Fondation Sichar que le retard dans le dépôt des déclarations d’impôt sur les sociétés de la requérante serait imputable au départ de son comptable et à la difficulté à lui trouver un remplaçant est sans incidence sur le bien-fondé des pénalités d’assiette appliquées en raison de ce retard sur le fondement des dispositions de l’article 1728 du code général des impôts ;

15. Considérant qu’il résulte de ce tout qui précède que la Fondation Sichar est seulement fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, lequel n’est pas entaché d’omission à statuer, le tribunal administratif d’Orléans a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période allant du 1^er février 2007 au 31 janvier 2009 ainsi que des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre des exercice clos en 2008 et 2009 en conséquence du profit sur le Trésor consécutif aux redressements notifiés en matière de taxe sur la valeur ajoutée ;

Sur les conclusions tendant à l’application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

16. Considérant qu’il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat le versement à la Fondation Sichar d’une somme de 1 000 euros au titre des frais

exposés et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1^er : La Fondation Sichar est déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période allant du 1^er février 2007 au 31 janvier 2009 ainsi que des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des exercices clos en 2008 et 2009 au titre du profit sur le Trésor consécutif à ces rappels.

Article 2 : Le jugement du tribunal administratif d’Orléans en date du 26 février 2013 est réformé en ce qu’il a de contraire à l’article 1^er.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête présentée par la Fondation Sichar est rejeté.

Article 4 : L’Etat versera une somme de 1 000 euros à la Fondation Sichar en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la Fondation Sichar et au ministre des finances et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 19 juin 2014, à laquelle siégeaient :

— M. Lenoir, président de chambre,

 – M. Francfort, président-assesseur,

 – M. Etienvre, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 10 juillet 2014.

Le rapporteur,

J. FRANCFORT Le président,

H. LENOIR

Le greffier,

C. CROIGER

La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

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