61986j0269

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Dispositions fiscales – harmonisation des legislations – taxes sur le chiffre d’ affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee – taxe afferente aux livraisons de biens a l’ interieur d’ un etat membre – application a des stupefiants relevant du circuit illegal – inadmissibilite – repression penale des infractions – competence des etats membres – livraisons illegales d’ amphetamines – non-assujettissement

( directive du conseil 77/388, art . 2 )

La livraison illegale de stupefiants sur le marche interieur d’ un etat membre, qui, de meme que leur importation dans la communaute, ne peut donner lieu qu’ a des mesures repressives, est etrangere aux dispositions de la sixieme directive en matiere d’ harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d’ affaires . des lors, l’ article 2 de cette directive doit etre interprete en ce sens qu’ aucune dette de taxe sur le chiffre d’ affaires ne prend naissance lors de la livraison illegale de stupefiants effectuee a titre onereux a l’ interieur d’ un etat membre, dans la mesure ou ces produits ne font pas partie du circuit economique strictement surveille par les autorites competentes en vue d’ etre utilises a des fins medicales et scientifiques .

Cette constatation ne prejuge en rien la competence des etats membres pour poursuivre les infractions a leur legislation en matiere de stupefiants par des sanctions appropriees avec toutes les consequences que celles-ci peuvent comporter, notamment dans le domaine pecuniaire .

Le principe de non-assujettissement vaut egalement pour la livraison illegale d’ amphetamines, dans la mesure ou ces produits ne font pas partie du circuit economique strictement surveille par les autorites competentes .

Dans l’ affaire 269/86,

Ayant pour objet une demande adressee a la cour, en application de l’ article 177 du traite cee, par le hoge raad der nederlanden et tendant a obtenir, dans le litige pendant devant cette juridiction entre

W . j . r . mol, a haule,

Et

Inspecteur der invoerrechten en accijnzen, a leeuwarden,

Une decision a titre prejudiciel sur l’ interpretation de l’ article 2 de la sixieme directive du conseil ( 77/388 ), du 17 mai 1977, en matiere d’ harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d’ affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee : assiette uniforme ( jo l 145, p . 1 ),

La cour ( sixieme chambre ),

Composee de mm . o . due, president de chambre, t . koopmans, k . bahlmann, c . kakouris et t . f . o’ higgins, juges,

Avocat general : m . g . f . mancini

Greffier : mme b . pastor, administrateur

Considerant les observations presentees :

— pour m . w . j . r . mol, par me de wal,

— pour la republique federale d’ allemagne, par mm . seidel et dittrich, en qualite d’ agents,

— pour la republique francaise, par mm . guillaume et botte, en qualite d’ agents,

— pour le royaume des pays-bas, par mm . jacobs et borchardt, en qualite d’ agents,

— pour la commission des communautes europeennes, par m . buhl et me mees, en qualite d’ agents,

Vu le rapport d’ audience et a la suite de la procedure orale du 29 octobre 1987,

Ayant entendu l’ avocat general en ses conclusions presentees a l’ audience du 21 avril 1988,

Rend le present

Arret

1 par arret du 29 octobre 1986, parvenu a la cour le 5 novembre 1986, le hoge raad der nederlanden a pose, en vertu de l’ article 177 du traite cee, une question prejudicielle relative a l’ interpretation de l’ article 2 de la sixieme directive ( 77/388 ) du conseil, du 17 mai 1977, en matiere d’ harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d’ affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee : assiette uniforme ( jo l 145, p . 1; ci-apres « sixieme directive »).

2 cette question a ete soulevee dans le cadre d’ un litige opposant l’ administration fiscale neerlandaise a m . mol, qui avait vendu des amphetamines, en infraction a la loi neerlandaise sur les stupefiants, et portant sur la soumission de ce commerce d’ amphetamines a la taxe sur le chiffre d’ affaires . le gerechtshof de leeuwarden ayant donne raison a l’ administration, m . mol s’ est pourvu en cassation, en soutenant notamment que ces transactions, en raison de leur caractere illegal, n’ etaient pas passibles de la taxe en question .

3 considerant que ce litige soulevait un probleme qui n’ a pas encore ete tranche dans la jurisprudence de la cour, notamment pas dans l’ arret du 28 fevrier 1984 ( einberger, 294/82, rec . p . 1177 ), le hoge raad a pose a la cour la question prejudicielle suivante :

« l’ article 2 de la sixieme directive doit-il s’ interpreter en ce sens que les livraisons d’ amphetamines effectuees a titre onereux a l’ interieur du pays ne sauraient etre soumises a la taxe sur la valeur ajoutee, dans la mesure ou il s’ agit de livraisons interdites par la loi?"

4 pour un plus ample expose des faits du litige au principal et des observations presentees a la cour, il est renvoye au rapport d’ audience . ces elements du dossier ne sont repris ci-dessous que dans la mesure necessaire au raisonnement de la cour .

5 il convient de relever tout d’ abord que la question posee par la juridiction nationale comporte, en realite, deux branches distinctes, l’ une portant sur le point de savoir si l’ article 2 de la sixieme directive doit etre interprete en ce sens qu’ aucune dette de taxe sur le chiffre d’ affaires ne prend naissance lors de la livraison illegale de stupefiants effectuee a titre onereux a l’ interieur du pays, et l’ autre visant a savoir si, dans l’ affirmative, la regle du non-assujettissement a la tva couvre egalement la livraison illegale d’ amphetamines .

Sur la premiere branche de la question

6 a cet egard, il y a lieu de rappeler que la cour a interprete, dans son arret du 28 fevrier 1984, precite, l’ article 2, point 2, de la sixieme directive en ce sens qu’ aucune dette de taxe sur le chiffre d’ affaires a l’ importation ne prend naissance lors de l’ importation illegale dans la communaute de stupefiants qui ne font pas partie du circuit economique strictement surveille par les autorites competentes en vue d’ etre utilises a des fins medicales et scientifiques .

7 m . mol et la commission estiment que la solution adoptee dans l’ arret cite doit etre transposee au domaine des transactions a l’ interieur du pays . en effet, la cour aurait base sa decision essentiellement sur le raisonnement selon lequel les stupefiants relevent, par definition, d’ une interdiction totale d’ importation et de commercialisation dans la communaute, ce qui exclurait du champ d’ application de la sixieme directive egalement la livraison a l’ interieur du pays de ces memes stupefiants .

8 les gouvernements neerlandais, francais et allemand soutiennent que l’ arret cite se limite a l’ importation illegale de stupefiants et ne prejuge donc pas d’ une decision relative a leur livraison a l’ interieur du pays, d’ autant plus que la cour a expressement releve dans le meme arret qu’ il existe entre ces deux transactions des differences sur les plans economique et juridique . en effet, dans le cas de l’ importation, le fait generateur de la tva serait essentiellement identique a celui des droits de douane, alors que la livraison a l’ interieur du pays n’ est imposable que si elle est effectuee a titre onereux par un assujetti agissant en tant que tel .

9 en presence de ces arguments divergents, il convient de rappeler que l’ article 2 de la sixieme directive cite, en tant que champ d’ application de la taxe sur la valeur ajoutee :

« 1 ) les livraisons de biens et les prestations de services effectuees a titre onereux a l’ interieur du pays par un assujetti agissant en tant que tel;

2 ) les importations de biens ".

10 dans ce contexte, il y a lieu de constater, a titre preliminaire, que la juridiction nationale a pose la question prejudicielle, prise dans sa premiere branche, exclusivement par rapport a la livraison illegale de stupefiants effectuee a l’ interieur de l’ etat membre en question . or, le point de savoir si une telle operation est passible de la tva n’ a pas encore fait l’ objet de la jurisprudence de la cour, qui, en dehors des arrets relatifs au regime douanier de stupefiants importes en contrebande, n’ a ete amenee a se prononcer, dans son arret du 28 fevrier 1984, precite, que sur l’ interpretation de l’ article 2, point 2, de la sixieme directive au sujet d’ une importation illegale de stupefiants dans la communaute . dans cet arret, la question des livraisons illegales a l’ interieur du pays n’ a pas ete tranchee .

11 a defaut de dispositions expresses de la directive sur ce point se pose d’ abord la question de savoir si la livraison illegale de stupefiants a l’ interieur du pays constitue ou non une operation imposable ou si la directive doit etre interpretee comme laissant aux etats membres la faculte d’ en decider .

12 a cet egard, il y a lieu de constater, ainsi que la cour l’ a deja dit a l’ egard des importations de stupefiants dans l’ arret cite, que la directive ne saurait etre interpretee comme laissant cette question en dehors de son champ d’ application . pareille interpretation serait inconciliable avec le but poursuivi par la directive, qui vise a une harmonisation etendue dans ce domaine, et notamment en ce qui concerne le champ d’ application de la taxe sur la valeur ajoutee .

13 il convient, ensuite, d’ examiner si la sixieme directive, eu egard a son contexte et a ses objectifs, s’ oppose a la soumission a la tva des stupefiants a l’ occasion de leur livraison illegale a l’ interieur du pays .

14 a ce propos, il y a lieu de constater que la sixieme directive est fondee sur les articles 99 et 100 du traite cee et qu’ elle a pour objectif l’ harmonisation ou le rapprochement des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d’ affaires « dans l’ interet du marche commun ». aux termes de ses troisieme et quatrieme considerants, l’ etablissement d’ un systeme commun de tva doit contribuer a la liberation effective de la circulation des personnes, des biens, des services, des capitaux et a l’ interpenetration des economies ainsi qu’ a la realisation d’ un marche commun comportant une saine concurrence et ayant des caracteristiques analogues a celles d’ un veritable marche interieur .

15 or, la nocivite des stupefiants etant generalement reconnue, leur commercialisation est interdite dans tous les etats membres, exception faite d’ un commerce strictement controle en vue d’ une utilisation a des fins medicales et scientifiques . ainsi que la cour l’ a deja juge dans l’ arret du 28 fevrier 1984, precite, au sujet de leur importation illegale dans la communaute, ces produits relevent, par definition, d’ une interdiction totale d’ importation et de commercialisation dans la communaute . la cour a ajoute que de telles marchandises, dont l’ introduction dans le circuit economique et commercial de la communaute est absolument exclue et dont l’ importation illegale ne peut donner lieu qu’ a des mesures repressives, sont tout a fait etrangeres aux dispositions de la sixieme directive concernant la definition de l’ assiette et, par voie de consequence, a celles concernant la naissance d’ une dette fiscale en matiere de taxe sur le chiffre d’ affaires .

16 ce raisonnement est egalement valable pour la perception de la tva lors de la livraison a l’ interieur du pays . en effet, la circulation illicite de stupefiants a l’ interieur du pays, qui ne peut donner lieu elle aussi qu’ a des mesures repressives, est tout aussi etrangere aux objectifs susmentionnes de la sixieme directive et, par voie de consequence, a la naissance d’ une dette fiscale en matiere de taxe sur le chiffre d’ affaires que l’ importation illicite des memes stupefiants .

17 en ce qui concerne la these developpee en sens contraire par les trois gouvernements qui sont intervenus dans cette affaire, il convient d’ observer qu’ elle semble etre dictee par la crainte qu’ il sera impossible de delimiter la jurisprudence relative au commerce illegal de stupefiants d’ autres operations economiques illicites, de sorte que, par un traitement fiscal plus favorable du commerce illicite en general, le principe de neutralite fiscale du systeme de tva serait entrave .

18 a cet egard, il faut admettre que le principe de neutralite fiscale s’ oppose effectivement, en matiere de perception de la tva, a une differenciation generalisee entre les transactions licites et les transactions illicites . cela n’ est pourtant pas vrai pour la livraison de produits tels que les stupefiants, qui presentent des caracteristiques particulieres en ce qu’ ils relevent, par leur nature meme, d’ une interdiction totale de mise en circulation dans tous les etats membres, a l’ exception d’ un circuit economique strictement surveille en vue d’ une utilisation a des fins medicales et scientifiques . dans une telle situation specifique ou toute concurrence entre un secteur economique licite et un secteur illicite est exclue, le non-assujettissement a la tva ne saurait affecter le principe de neutralite fiscale .

19 pour cette meme raison, l’ argument tire dans ce contexte par les trois gouvernements de l’ article 4, paragraphe 1, de la sixieme directive, qui soumet a la tva toute activite economique, « quels que soient les buts ou les resultats de cette activite », ne saurait etre retenu . en effet, si la disposition invoquee, en definissant la notion d’ assujetti, couvre generalement des operations economiques sans distinguer des operations licites et illicites, cette conclusion n’ est pourtant pas pertinente pour le regime fiscal des stupefiants, etant donne que ces produits sont deja exclus du champ d’ application de la tva defini a l’ article 2 de la sixieme directive .

20 il faut ajouter que cette constatation ne prejuge en rien la competence des etats membres pour poursuivre les infractions a leur legislation en matiere de stupefiants par des sanctions appropriees avec toutes les consequences que celles-ci peuvent comporter, notamment dans le domaine pecuniaire .

21 il y a donc lieu de repondre a la premiere branche de la question prejudicielle que l’ article 2 de la sixieme directive doit etre interprete en ce sens qu’ aucune dette de taxe sur le chiffre d’ affaires ne prend naissance lors de la livraison illegale de stupefiants effectuee a titre onereux a l’ interieur du pays, dans la mesure ou ces produits ne font pas partie du circuit economique strictement surveille par les autorites competentes en vue d’ etre utilises a des fins medicales et scientifiques .

Sur la seconde branche de la question

22 par cette partie de la question, la juridiction nationale vise a savoir si la regle du non-assujettissement a la tva, applicable a la livraison illegale de stupefiants a l’ interieur du pays, couvre egalement la livraison illegale d’ amphetamines .

23 a cet egard, il convient d’ observer qu’ il resulte des observations deposees devant la cour dans le cadre de la presente affaire prejudicielle que le commerce d’ amphetamines, en raison de leur nocivite reconnue, est generalement interdit dans tous les etats membres .

24 cette situation juridique se reflete, sur le plan international, dans la convention sur les substances psychotropes de 1971 ( recueil des traites des nations unies, 1019, n* 14956 ), qui vise a prevenir, entre autres, le trafic illicite des amphetamines, meme s’ il faut reconnaitre que cette convention n’ a pas ete signee par certains etats membres, parmi lesquels le royaume des pays-bas, et qu’ elle ne constitue donc pas une base pour l’ interpretation du droit communautaire .

25 il convient, ensuite, de constater que l’ interdiction du commerce d’ amphetamines prevue en droit national des etats membres connait certaines exceptions d’ utilisation bien limitees et strictement controlees par les autorites competentes . ainsi, il existe pour les etats membres qui sont parties a la convention precitee les exceptions prevues par celle-ci . en effet, la convention dispose, dans ses articles 5, paragraphe 2, et 4 que le commerce d’ amphetamines n’ est pas interdit pour l’ usage aux fins medicales et scientifiques; en outre, elle autorise le transport par les voyageurs internationaux de petites quantites de preparations pour l’ usage personnel, l’ emploi de substances psychotropes dans l’ industrie pour la fabrication de substances ou produits non psychotropes et l’ utilisation de ces substances pour la capture d’ animaux par des personnes expressement autorisees, a condition, toutefois, que ces utilisations soient strictement controlees par les autorites competentes .

26 il s’ ensuit que, a l’ egard de l’ application de la sixieme directive, les amphetamines se trouvent dans la meme situation que les stupefiants . elles sont, par consequent, exclues du champ d’ application de la tva defini a l’ article 2 de la sixieme directive, sauf pour des utilisations strictement controlees a des fins bien determinees par le droit national .

27 il y a donc lieu de repondre a la seconde branche de la question prejudicielle que la regle du non-assujettissement a la tva couvre egalement la livraison illegale d’ amphetamines, dans la mesure ou ces produits ne font pas partie du circuit economique strictement surveille par les autorites competentes .

Sur les depens

28 les frais exposes par la republique federale d’ allemagne, la republique francaise, le royaume des pays-bas et la commission des communautes europeennes, qui ont soumis des observations a la cour, ne peuvent faire l’ objet d’ un remboursement . la procedure revetant, a l’ egard des parties au principal, le caractere d’ un incident souleve devant la juridiction nationale, il appartient a celle-ci de statuer sur les depens .

Par ces motifs,

La cour ( sixieme chambre ),

Statuant sur la question a elle soumise par le hoge raad der nederlanden, par arret du 29 octobre 1986, dit pour droit :

1 ) l’ article 2 de la sixieme directive du conseil, du 17 mai 1977, en matiere d’ harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d’ affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee : assiette uniforme, doit etre interprete en ce sens qu’ aucune dette de taxe sur le chiffre d’ affaires ne prend naissance lors de la livraison illegale de stupefiants effectuee a titre onereux a l’ interieur du pays, dans la mesure ou ces produits ne font pas partie du circuit economique strictement surveille par les autorites competentes en vue d’ etre utilises a des fins medicales et scientifiques .

2 ) la regle du non-assujettissement a la tva couvre egalement la livraison illegale d’ amphetamines, dans la mesure ou ces produits ne font pas partie du circuit economique strictement surveille par les autorites competentes .