–

pour E. T., par M. T. Michalik, doradca podatkowy,

–

pour le Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu, par Mme M. Kowalewska et M. T. Wojciechowski,

–

pour le gouvernement polonais, par M. B. Majczyna, en qualité d’agent,

–

pour le gouvernement tchèque, par Mme L. Březinová, MM. M. Smolek et J. Vláčil, en qualité d’agents,

–

pour la Commission européenne, par MM. Ł. Habiak et M. Herold, en qualité d’agents,

1

La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation de l’article 9, paragraphe 1, de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 2006, L 347, p. 1, ci-après la « directive TVA »).

2

Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant E. T., une personne physique, au Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (directeur de la chambre de l’administration fiscale de Wrocław, Pologne) (ci-après l’« administration fiscale ») au sujet de l’assujettissement de cette personne à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) pour la vente de plusieurs parcelles de terrain.

3

Aux termes de l’article 2, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA, sont soumises à la TVA les livraisons de biens effectuées à titre onéreux sur le territoire d’un État membre par un assujetti agissant en tant que tel.

4

L’article 9, paragraphe 1, de cette directive prévoit :

« Est considéré comme “assujetti” quiconque exerce, d’une façon indépendante et quel qu’en soit le lieu, une activité économique, quels que soient les buts ou les résultats de cette activité.

Est considérée comme “activité économique” toute activité de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est en particulier considérée comme activité économique, l’exploitation d’un bien corporel ou incorporel en vue d’en tirer des recettes ayant un caractère de permanence. »

5

L’article 15 de l’ustawa o podatku od towarów i usług (loi relative à la taxe sur les biens et services), du 11 mars 2004 (Dz. U. de 2017, position 1221), dans sa version applicable au litige au principal, dispose :

« 1. Sont considérés comme assujettis les personnes morales, les organismes n’ayant pas la personnalité juridique et les personnes physiques qui accomplissent, d’une façon indépendante, une des activités économiques mentionnées au paragraphe 2, quels que soient les buts ou les résultats de cette activité.

2. Est considérée comme activité économique toute activité de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales. Est en particulier considérée comme activité économique, l’exploitation d’un bien corporel ou incorporel en vue d’en tirer des recettes ayant un caractère de permanence. »

6

L’article 31, paragraphe 1, de l’ustawa – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (loi relative au code de la famille et de la tutelle), du 25 février 1964 (Dz. U. de 2017, position 682), dans sa version applicable au litige au principal, est libellé comme suit :

« Lors de la conclusion du mariage, une communauté de biens (communauté légale) naît de plein droit entre les conjoints ; elle comprend les biens acquis au cours du mariage par les deux conjoints ou par l’un d’eux (biens communs). Les biens non compris dans la communauté légale font partie des biens propres de chacun des conjoints. »

7

Aux termes de l’article 35 de cette loi :

« Le partage des biens communs ne peut être demandé par aucun des conjoints pendant la durée de la communauté légale. Les conjoints ne peuvent pas non plus disposer ni s’engager à disposer de la part qui leur reviendrait, en cas de dissolution de la communauté, dans les biens communs ou les différents biens appartenant à cette communauté. »

8

L’article 37, paragraphe 1, de ladite loi prévoit :

« 1. Le consentement des deux époux est requis pour :

9

En 1989, E. T. et son conjoint, W. T., sont devenus propriétaires de plusieurs parcelles de terrain agricole dans le cadre d’un accord de transmission à titre gratuit par les parents de W. T. d’une exploitation agricole à un successeur. Ces terrains sont entrés dans la communauté légale des conjoints T.

10

En 2011, le couple a décidé de vendre ces parcelles et a conclu à cette fin un contrat de mandat avec la société B. A. Z. (ci-après le « mandataire »). Le mandataire était notamment chargé d’organiser le lotissement de la propriété en parcelles plus petites et de faire les démarches nécessaires pour modifier en conséquence les inscriptions au registre foncier et au cadastre, de modifier la désignation des parcelles dans le plan local d’aménagement du territoire (de terrains agricoles à terrains à bâtir), d’équiper la propriété en réseaux d’utilité publique, de faire la publicité des parcelles auprès d’acquéreurs potentiels et de préparer les documents nécessaires en vue de la conclusion des actes notariés de vente aux acquéreurs des parcelles. Les conjoints ont donné procuration au mandataire l’habilitant à agir en leur nom auprès des différentes autorités polonaises compétentes. La rémunération du mandataire correspondait à la différence entre les prix de vente stipulés dans le contrat de mandat et les prix de vente effectifs.

11

Les parcelles ont été vendues entre 2017 et 2021.

12

L’administration fiscale considère que ces ventes constituaient une activité économique devant être soumise à la TVA, estimant que les parcelles de terrain en cause, qui étaient des terres agricoles, ont été converties en terrains à bâtir avant leur vente et qu’une parcelle supplémentaire a été achetée afin de créer des voies intérieures et des voies d’accès aux différents lots créés. Elle a donc, par décisions des 28 juillet et 19 septembre 2022, soumis E. T. à la TVA sur lesdites ventes et a adopté une décision analogue en ce qui concerne W. T.

13

De leur côté, E. T. et W. T. estiment que les ventes relèvent de la simple gestion d’un patrimoine personnel, de sorte qu’elles ne sont pas soumises à la TVA. E. T. a ainsi introduit un recours contre la décision de l’administration fiscale la concernant devant le Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (tribunal administratif de voïvodie de Wrocław, Pologne), qui est la juridiction de renvoi.

14

Dans sa demande de décision préjudicielle, le Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (tribunal administratif de voïvodie de Wrocław) indique qu’un doute subsiste quant à l’interprétation de l’article 9, paragraphe 1, de la directive TVA dans un cas où, comme dans l’affaire dont il est saisi, les terrains en cause n’étaient pas affectés, avant leur vente, à une activité économique et où le risque économique qui caractérise l’exercice d’une activité économique de façon indépendante est, du fait du contrat de mandat conclu par E. T. et W. T., essentiellement assumé par le mandataire avec lequel ils ont contracté. Il s’interroge également sur la pratique de l’administration fiscale consistant à qualifier d’assujetti à la TVA chaque conjoint pris séparément en lui attribuant la moitié de la valeur des ventes, alors que, en vertu du droit national, il existe une communauté légale entre les conjoints pendant la durée du mariage et que ces derniers agissent conjointement aux fins des opérations portant sur les biens appartenant à cette communauté.

15

Dans ce contexte, le Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (tribunal administratif de voïvodie de Wrocław) a décidé de surseoir à statuer et de poser à la Cour les questions préjudicielles suivantes :

16

Par sa première question, la juridiction de renvoi demande, en substance, si l’article 2, paragraphe 1, et l’article 9, paragraphe 1, de la directive TVA doivent être interprétés en ce sens que peut être considérée comme un assujetti exerçant une activité économique de façon indépendante une personne qui cède un terrain faisant initialement partie de son patrimoine personnel en confiant la préparation de la vente à un opérateur professionnel, lequel effectue, en qualité de mandataire de cette personne, un certain nombre d’opérations en vue de cette vente.

17

La juridiction de renvoi fait référence, dans sa question, à l’article 2, paragraphe 1, ainsi qu’à l’article 9, paragraphe 1, de la directive TVA. Dans la mesure où la notion de livraison de biens à titre onéreux figurant à l’article 2, paragraphe 1, sous a), de la directive TVA n’est pas en litige dans l’affaire au principal et où seul l’article 9, paragraphe 1, de la directive TVA définit les notions d’assujetti et d’activité économique sur lesquelles la juridiction de renvoi interroge la Cour, il convient de considérer que la première question porte uniquement sur l’interprétation de cet article 9, paragraphe 1.

18

À cet égard, il y a lieu de rappeler que la directive TVA assigne un champ d’application très large à la TVA, en donnant de la notion d’« assujetti » une définition large axée sur l’indépendance dans l’exercice d’une « activité économique », laquelle est elle-même définie de manière étendue comme englobant toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services et, en particulier, l’exploitation d’un bien corporel ou incorporel en vue d’en retirer des recettes ayant un caractère de permanence (voir, en ce sens, arrêts du 12 septembre 2000, Commission/Grèce, C-260/98, EU:C:2000:429, points 24 à 26, et du 12 octobre 2016, Nigl e.a., C-340/15, EU:C:2016:764, point 27 ainsi que jurisprudence citée). C’est l’existence d’une telle activité qui justifie la qualification d’assujetti (arrêt du 15 septembre 2011, Słaby e.a., C-180/10 et C-181/10, EU:C:2011:589, point 43 ainsi que jurisprudence citée).

19

À propos de la vente d’un terrain à bâtir, la Cour a précisé que constitue un critère d’appréciation pertinent le fait que l’intéressé ait entrepris des démarches actives de commercialisation foncière en mobilisant des moyens similaires à ceux déployés par un producteur, un commerçant ou un prestataire de services, telles que la réalisation de travaux de viabilisation ainsi que la mise en œuvre de moyens de commercialisation avérés. En effet, de telles initiatives ne s’inscrivent normalement pas dans le cadre de la gestion d’un patrimoine personnel, de sorte que les opérations en résultant ne sauraient être considérées comme le simple exercice du droit de propriété. De telles initiatives s’inscrivent plutôt dans le cadre d’une activité exercée en vue d’en tirer des recettes ayant un caractère de permanence et pouvant ainsi être qualifiée d’économique (arrêts du 15 septembre 2011, Słaby e.a., C-180/10 et C-181/10, EU:C:2011:589, points 39 à 41 et 46 ; du 9 juillet 2015, Trgovina Prizma, C-331/14, EU:C:2015:456, point 24, ainsi que du 20 janvier 2021, AJFP Sibiu et DGRFP Braşov, C-655/19, EU:C:2021:40, point 31).

20

Or, il ressort de la demande de décision préjudicielle que, en l’occurrence, les actions suivantes, susceptibles d’être qualifiées de démarches actives de commercialisation mobilisant des moyens similaires à ceux de professionnels de l’immobilier, ont été accomplies :

21

Par ailleurs, il ressort également de la jurisprudence que le fait que le bien corporel en cause ait été initialement acquis pour satisfaire les besoins personnels de l’acquéreur ne fait pas obstacle à ce que ce bien soit subséquemment utilisé aux fins de l’exercice d’une « activité économique », au sens de l’article 9, paragraphe 1, de la directive TVA (arrêt du 19 juillet 2012, Rēdlihs, C-263/11, EU:C:2012:497, point 39 et jurisprudence citée). Il s’ensuit que la circonstance, soulignée par la juridiction de renvoi, selon laquelle le terrain en cause n’a pas été acquis aux fins de l’exercice d’une activité agricole ou commerciale n’exclut pas de qualifier la vente de ce terrain d’exercice d’une activité économique.

22

Il est vrai que, dans l’affaire au principal, comme il est souligné dans la demande de décision préjudicielle, les démarches actives de commercialisation, mentionnées au point 20 du présent arrêt, ont été effectuées, pour l’essentiel d’entre elles, non par le propriétaire du terrain à vendre, mais par un professionnel mandaté à cette fin. La juridiction de renvoi se demande, à cet égard, si ce contrat de mandat n’est pas de nature à réduire au minimum le risque économique supporté par la cédante et, ainsi, à exclure que celle-ci puisse être considérée comme ayant exercé une activité économique de façon indépendante.

23

Pour apprécier l’indépendance de l’exercice d’une activité économique, il convient de vérifier si la personne concernée accomplit ses activités en son nom, pour son propre compte et sous sa propre responsabilité, et si elle supporte le risque économique lié à l’exercice de ces activités (arrêt du 12 octobre 2016, Nigl e.a., C-340/15, EU:C:2016:764, point 28 ainsi que jurisprudence citée).

24

Il ressort du contrat de mandat conclu dans l’affaire au principal, tel que décrit par la juridiction de renvoi, que l’activité du mandataire se limite à accomplir les tâches énumérées au point 20 du présent arrêt au nom et pour le compte de ses mandants, qui demeurent les propriétaires vendeurs du terrain concerné dans tous les actes de vente relatifs à celui-ci.

25

Ainsi qu’il ressort également de ce contrat, la rémunération des activités du mandataire, y compris pour couvrir les frais exposés auprès de tiers pour l’accomplissement des tâches nécessaires à la réalisation desdites activités, est certes dépendante du prix obtenu pour la vente qu’il aura seul négocié. Son montant a, en effet, été fixé à la différence entre le prix de vente effectif de chaque parcelle et celui stipulé dans ledit contrat. Il s’en déduit que le mandataire supporte le risque économique lié au mandat et à l’accomplissement des démarches de commercialisation des parcelles prévues par ce mandat. Ce faisant, comme le souligne la juridiction de renvoi, ce mode de rémunération réduit le risque économique pesant sur les mandants. Cependant, le risque économique final, qui se matérialiserait par l’absence de vente, du fait de l’absence d’exécution du contrat de mandat ou de l’absence d’acheteur disposé à acheter les parcelles du terrain, pèse sur les seuls mandants, sauf à ce que ce contrat contienne des stipulations contraires, ce qu’il appartiendra à la juridiction de renvoi de vérifier.

26

Il résulte de ce qui précède qu’il convient de répondre à la première question que l’article 9, paragraphe 1, de la directive TVA doit être interprété en ce sens que peut être considérée comme un assujetti à la TVA exerçant une activité économique de façon indépendante une personne qui cède un terrain faisant initialement partie de son patrimoine personnel en confiant la préparation de la vente à un opérateur professionnel, lequel effectue, en qualité de mandataire de cette personne, des démarches actives de commercialisation foncière en mobilisant, en vue de cette vente, des moyens similaires à ceux déployés par un producteur, un commerçant ou un prestataire de services au sens de cette disposition.

27

Par sa seconde question, la juridiction de renvoi demande, en substance, si l’article 9, paragraphe 1, de la directive TVA doit être interprété en ce sens que, dans le cadre d’une opération de vente qualifiée d’activité économique au sens de la directive TVA, doit être considéré comme un assujetti exerçant une activité économique de façon indépendante soit chacun des conjoints copropriétaires, pris séparément, soit la communauté légale formée par les conjoints copropriétaires.

28

Il y a lieu de rappeler, à cet égard, que les termes utilisés à l’article 9 de la directive TVA, notamment le terme « quiconque », donnent de la notion d’« assujetti » une définition large axée sur l’indépendance dans l’exercice d’une activité économique, en ce sens que toutes les personnes, physiques ou morales, aussi bien publiques que privées, ainsi que des entités dépourvues de personnalité juridique, qui, d’une manière objective, remplissent les critères figurant à cette disposition, doivent être considérées comme des assujettis à la TVA [arrêt du 16 septembre 2020, Valstybinė mokesčių inspekcija (Contrat d’activité commune), C-312/19, EU:C:2020:711, point 39 et jurisprudence citée].

29

Afin de déterminer qui, dans des circonstances telles que celles en cause au principal, doit être considéré comme étant « assujetti » à la TVA, il convient de vérifier qui a exercé de façon indépendante l’activité économique visée. En effet, le critère d’indépendance concerne la question du rattachement de l’opération concernée à une personne ou à une entité concrète, tout en garantissant, en outre, que cette personne ou entité puisse exercer son éventuel droit à déduction de manière juridiquement sûre. À cette fin et ainsi qu’il a déjà été rappelé au point 23 du présent arrêt, il convient de contrôler si la personne ou l’entité concernée accomplit une activité économique en son nom, pour son propre compte et sous sa propre responsabilité, et si elle supporte le risque économique lié à l’exercice de ces activités [arrêt du 16 septembre 2020, Valstybinė mokesčių inspekcija (Contrat d’activité commune), C-312/19, EU:C:2020:711, points 40 et 41 ainsi que jurisprudence citée].

30

La juridiction de renvoi estime que, afin de déterminer qui est assujetti dans l’affaire au principal, à savoir chacun des conjoints ou la communauté légale qu’ils forment et à laquelle les terrains appartiennent, il convient de prendre en compte les dispositions de la loi relative au code de la famille et de la tutelle.

31

Il est certes de jurisprudence constante que, compte tenu de la finalité de la directive TVA, laquelle vise à déterminer de manière uniforme et selon des règles de l’Union l’assiette de la TVA, la qualité d’assujetti doit être interprétée de manière uniforme dans tous les États membres et être exclusivement appréciée sur la base des critères énoncés à l’article 9, paragraphe 1, de la directive TVA [arrêt du 17 septembre 2014, Skandia America (USA), filial Sverige, C-7/13, EU:C:2014:2225, point 23 ; voir, par analogie, arrêt du 8 juin 2000, Breitsohl, C-400/98, EU:C:2000:304, point 48].

32

Néanmoins, la prise en compte des dispositions de droit national peut être utile pour déterminer si, dans des circonstances telles que celles de l’affaire au principal, les critères permettant de considérer qu’une activité économique a été exercée de façon indépendante, rappelés aux points 23 et 29 du présent arrêt, sont satisfaits [voir, en ce sens, arrêt du 21 décembre 2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (TVA – Membre d’un conseil d’administration), C-288/22, EU:C:2023:1024, point 55].

33

S’il appartient en dernier lieu au juge national, seul compétent pour apprécier les faits et interpréter le droit national, de déterminer, si E. T. et W. T. ont chacun procédé aux ventes en cause de façon indépendante, la Cour, appelée à fournir au juge de renvoi des réponses utiles, est compétente pour donner des indications, tirées du dossier de l’affaire au principal ainsi que des observations qui lui ont été soumises, de nature à permettre à ce dernier de statuer dans le litige concret dont il est saisi (voir, en ce sens, arrêt du 17 décembre 2020, WEG Tevesstraße, C-449/19, EU:C:2020:1038, point 31).

34

Il y a lieu de rappeler, tout d’abord, que le seul fait que le bien en cause fasse partie de la communauté légale et soit la copropriété des conjoints ne fait pas obstacle à l’assujettissement distinct des conjoints, lorsque l’activité économique considérée est exercée séparément par l’un d’eux (voir, en ce sens, arrêt du 21 avril 2005, HE, C-25/03, EU:C:2005:241, point 74) ou lorsque chacun d’eux exerce une activité économique de façon indépendante [voir, en ce sens, arrêt du 24 mars 2022, Dyrektor Izby Skarbowej w L. (Perte du statut d’agriculteur forfaitaire), C-697/20, EU:C:2022:210, points 24 et 25].

35

Il peut être relevé, ensuite, que les dispositions de la loi relative au code de la famille et de la tutelle citées par la juridiction de renvoi, qui définissent les biens communs et fixent leur régime, ne semblent pas permettre, en tant que telles, de déduire que, lors de la vente d’un bien commun, la communauté légale propriétaire agit en son nom, pour son compte, sous sa responsabilité et en en supportant le risque économique.

36

Il ressort toutefois de la demande de décision préjudicielle que la pratique nationale permet de traiter comme un assujetti indépendant une société civile sans personnalité juridique, en la considérant comme redevable de la TVA, séparément de chacun de ses associés.

37

Par ailleurs, dès lors que, selon les dispositions du droit polonais exposées par la juridiction de renvoi et par E. T., la vente d’un bien commun nécessite le consentement de chacun des conjoints et qu’il n’existe aucune habilitation de l’un ou de l’autre à agir pour la communauté, les deux conjoints semblent avoir agi de façon conjointe lors des ventes en cause et ne sont ainsi, sous réserve de vérification par la juridiction de renvoi, pas apparus à l’égard des tiers (acheteurs et autorités publiques) et de l’extérieur comme agissant chacun de façon indépendante, ce qui constitue un facteur pertinent afin d’identifier l’assujetti [voir, en ce sens, arrêts du 12 octobre 2016, Nigl e.a., C-340/15, EU:C:2016:764, points 30 et 34, ainsi que du 16 septembre 2020, Valstybinė mokesčių inspekcija (Contrat d’activité commune), C-312/19, EU:C:2020:711, points 43 à 46].

38

Au surplus, même si cela n’est pas déterminant s’agissant d’actes accessoires à l’activité économique à l’origine de l’assujettissement [voir, en ce sens, arrêts du 12 octobre 2016, Nigl e.a., C-340/15, EU:C:2016:764, points 31 et 32, ainsi que du 16 septembre 2020, Valstybinė mokesčių inspekcija (Contrat d’activité commune), C-312/19, EU:C:2020:711, point 46], il peut être relevé que, ainsi qu’il ressort de la demande de décision préjudicielle, les deux conjoints ont également conclu ensemble le contrat de mandat avec le mandataire et ont demandé ensemble aux autorités locales l’établissement d’une servitude de passage pour accéder aux parcelles en cause.

39

Enfin, il appartient à la juridiction de renvoi de vérifier si, compte tenu du régime de responsabilité des conjoints dans le cadre de leurs activités, c’est la communauté légale, et non chaque conjoint individuellement, qui supportait le risque économique lié aux ventes de terrains en question.

40

Il résulte de ce qui précède qu’il convient de répondre à la seconde question que l’article 9, paragraphe 1, de la directive TVA doit être interprété en ce sens que, dans le cadre d’une opération de vente qualifiée d’activité économique au sens de cette directive, il ne fait pas obstacle à ce que soit considérée comme un assujetti exerçant une activité économique de façon indépendante la communauté légale formée par des conjoints copropriétaires, si ces conjoints apparaissent, à l’égard des tiers, comme ayant accompli ensemble l’opération de vente de terrains appartenant à cette communauté, constitutive d’une activité économique, et que ladite communauté supporte le risque économique lié à l’exercice de cette activité.

41

La procédure revêtant, à l’égard des parties au principal, le caractère d’un incident soulevé devant la juridiction de renvoi, il appartient à celle-ci de statuer sur les dépens. Les frais exposés pour soumettre des observations à la Cour, autres que ceux desdites parties, ne peuvent faire l’objet d’un remboursement.

Par ces motifs, la Cour (sixième chambre) dit pour droit :

Signatures