CAA de BORDEAUX, 4ème chambre - formation à 3, 29 juin 2017, 16BX01564, Inédit au recueil Lebon

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

Par une réclamation du 28 janvier 2013, enregistrée le 4 juillet 2013, soumise d’office au tribunal par le directeur départemental des finances publiques des Deux-Sèvres en application de l’article R. 199-1 du livre des procédures fiscales et un mémoire, enregistré le 9 octobre 2014, M. B… C… a demandé au tribunal administratif de Poitiers de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre de l’année 2007 et des pénalités y afférentes.

Par un jugement n° 1301416 du 17 mars 2016, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 4 mai 2016, et des mémoires enregistrés les 29 mai et 5 juin 2017, M. C…, représenté par M^e A…, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement du tribunal administratif de Poitiers du 17 mars 2016 ;

2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre de l’année 2007 et des pénalités y afférentes ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

 – l’administration fiscale a méconnu l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales en s’abstenant de lui communiquer, malgré sa demande, les documents obtenus de tiers mentionnés dans la proposition de rectification sur lesquels elle s’est fondée à savoir les tableaux résumant son audition et les sommes perçues, le procès-verbal de fonctionnement du concept, le procès-verbal de synthèse de l’enquête préliminaire et la fiche d’équipe ;

 – l’administration ne pouvait faire application de la procédure d’évaluation d’office prévue aux articles L. 73 et L. 68 du livre des procédures fiscales faute pour cette dernière de démontrer qu’il s’est livré à une activité illicite ;

 – la méthode de reconstitution du bénéfice imposable présente un caractère excessivement sommaire ; d’après le procès-verbal d’audition, il n’a pas réalisé de profit car il a remboursé les sommes versées par les tiers participant de ce cercle ainsi qu’en attestent certains bénéficiaires ;

 – la majoration de 25 % pour non adhésion à une association agréée lui a été appliquée à tort dès lors qu’il n’a pas exercé une profession libérale et a tiré tout au plus un gain ponctuel d’une source de profit illicite ;

 – la pénalité pour manquement délibéré prévue à l’article 1729 du code général des impôts n’aurait pas dû être appliquée sur la fraction des droits correspondant à la majoration de 25 % prévue par le 7 de l’article 158 du code général des impôts ; cette majoration n’est pas liée à une insuffisance de déclaration, elle n’a pas fait l’objet d’une motivation spécifique en tant qu’elle s’applique à la majoration de 25 % ; la non adhésion à un organisme agréé ne traduit pas une volonté d’éluder l’impôt.

Par un mémoire en défense, enregistré le 21 octobre 2016, le ministre de l’économie et des finances conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par M. C… ne sont pas fondés.

Vu :

 – les autres pièces du dossier.

Vu :

 – le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

 – vu le code de la consommation ;

 – vu le code pénal ;

 – le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

 – le rapport de M^me Florence Madelaigue,

 – les conclusions de M^me Frédérique Munoz-Pauziès, rapporteur public.

 – et les observations de M^e A…, représentant M. C….

Considérant ce qui suit :

1. M. C… a fait l’objet en 2010 d’une vérification de comptabilité au titre de l’année 2007 à l’issue de laquelle l’administration fiscale a constaté l’existence d’une activité occulte provenant de sa participation à une activité de cercle de jeux de « vente à la boule de neige ». Le service fiscal a procédé à une reconstitution du chiffre d’affaires de M. C… et imposé les gains correspondants à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux établis selon la procédure d’évaluation d’office prévue par l’article L. 73 du livre des procédures fiscales. M. C… relève appel du jugement du 17 mars 2016 par lequel le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande en décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu et des contributions sociales résultant de ces redressements au titre de l’année 2007 ainsi que des pénalités y afférentes.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

En ce qui concerne la procédure d’évaluation d’office :

2. Aux termes de l’article 92 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme provenant de l’exercice d’une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n’ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus (…) ». Aux termes de l’article L. 73 du livre des procédures fiscales : " Peuvent être évalués d’office : … 2° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux ou des revenus assimilés lorsque la déclaration annuelle prévue à l’article 97 du code général des impôts n’a pas été déposée dans le délai légal ; / Les dispositions de l’article L. 68 sont applicables dans les cas d’évaluation d’office prévus aux 1° et 2°. « . Aux termes de l’article L. 68 du même livre applicables aux faits du litige : » La procédure de taxation d’office prévue aux 2° et 5° de l’article L 66 n’est applicable que si le contribuable n’a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d’une mise en demeure. / Toutefois, il n’y a pas lieu de procéder à cette mise en demeure : (…) / 3° si le contribuable ne s’est pas fait connaître d’un centre de formalités des entreprises ou du greffe du tribunal de commerce ou s’il s’est livré à une activité illicite. ".

3. Il résulte de l’instruction, et notamment des déclarations de M. C… figurant au procès-verbal de gendarmerie établi lors de l’audition dont il a fait l’objet le 29 avril 2008, que l’intéressé a participé à plusieurs reprises, durant l’année d’imposition en litige, à une activité de cercle de jeu dite de « vente à la boule de neige » pénalement réprimée en vertu des dispositions des articles L. 122-6 et L. 122-7 du code de la consommation. Les revenus qu’en tirait M. C…, ne se rattachant à aucune autre catégorie de bénéfices ou de revenus, devaient dès lors, en application des dispositions précitées du 1 de l’article 92 du code général des impôts, être regardés comme relevant d’une activité occulte entrant dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. En raison du fait que ces revenus procurés par une activité occulte n’ont pas été déclarés, l’administration était fondée à appliquer les dispositions combinées des articles L. 68 et L. 73 du livre des procédures fiscales, à évaluer d’office les résultats de cette activité. M. C…, pour dénier avoir participé à une telle activité, ne peut pas utilement se prévaloir de ce qu’il n’aurait été qu’un joueur ayant enregistré un gain occasionnel et non l’organisateur du jeu en ayant retiré des revenus réguliers.

En ce qui concerne l’exercice du droit de communication :

4. Aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ».

5. M. C… soutient en premier lieu que l’administration ne lui a pas communiqué le tableau résumant son audition et les sommes perçues, le procès-verbal de fonctionnement du concept du jeu, le procès-verbal de synthèse de l’enquête préliminaire et la fiche d’équipe mentionnés dans la proposition de rectification en date du 9 décembre 2010 transmis par la gendarmerie de Bressuire au service fiscal et qu’il a ainsi été privé d’un débat contradictoire loyal.

6. Toutefois, s’il incombe à l’administration, quelle que soit la procédure de redressement mise en oeuvre, d’informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d’arrêter d’office les bases d’imposition, de l’origine et de la teneur des renseignements recueillis dans l’exercice de son droit de communication afin que l’intéressé soit mis à même de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition, elle n’est tenue à cette obligation d’information et de communication qu’en ce qui concerne ceux des renseignements qu’elle a effectivement utilisés pour procéder aux redressements.

7. Or, il résulte clairement de la proposition de rectification du 9 décembre 2010 adressée au requérant que les rectifications en litige n’ont été fondées ni sur des tableaux résumant son audition et les sommes perçues, ni sur le procès-verbal de fonctionnement du concept du jeu ou le procès-verbal de synthèse de l’enquête préliminaire, ni non plus sur la fiche d’équipe mais uniquement sur le procès-verbal d’audition de M. C… du 29 avril 2008 qui lui a été adressé le 28 janvier 2011 et sur les constatations effectuées sur place lors du contrôle. Par suite, l’administration qui n’était pas tenue de communiquer les autres documents mentionnés dans la proposition de rectification, n’a pas méconnu les dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales, ni méconnu le principe de loyauté du débat fiscal.

Sur le bien-fondé de l’impôt :

8. En premier lieu, et ainsi qu’il a été dit au point 3, l’administration a régulièrement taxé d’office les revenus en litige. Par conséquent, en application des dispositions de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve de leur caractère exagéré incombe à M. C….

9. Le vérificateur a procédé à une reconstitution du bénéfice non commercial fondée sur des montants de revenus déclarés devant les services de gendarmerie de 40 000 euros, sur lequel a été imputé un montant forfaitaire de charges de 34 %, soit 13 600 euros, réduisant ainsi le bénéfice imposable à 26 400 euros.

10. M. C… se borne à renvoyer à des déclarations non justifiées figurant au procès-verbal de gendarmerie et à des attestations établies pour les besoins de la cause selon lesquelles il aurait remboursé des sommes supplémentaires à d’autres partenaires du jeu qui ne démontrent pas la réalité de ces restitutions. Dans ces conditions, M. C… n’est pas fondé à soutenir que la reconstitution du montant du bénéfice imposable effectuée par l’administration présenterait un caractère excessivement sommaire.

11. En second lieu, l’article 158 du code général des impôts dispose dans sa rédaction alors en vigueur : " (…) / 7. Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l’impôt selon les modalités prévues à l’article 197, est multiplié par 1,25. Ces dispositions s’appliquent : / 1° Aux titulaires de revenus passibles de l’impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou des bénéfices non commerciaux ou des bénéfices agricoles, réalisés par des contribuables soumis à un régime réel d’imposition : / a) Qui ne sont pas adhérents d’un centre de gestion ou association agréés définis aux articles 1649 quater C à 1649 quater H, à l’exclusion des membres d’un groupement ou d’une société mentionnés aux articles 8 à 8 quinquies et des conjoints exploitants agricoles de fonds séparés ou associés d’une même société ou groupement adhérant à l’un de ces organismes ; / (…) ".

12. Il résulte des dispositions précitées que la majoration de 25 % de la base d’imposition des travailleurs indépendants non adhérents d’un organisme de gestion agréé est la contrepartie, arithmétiquement équivalente, de la suppression de l’abattement de 20 % dont bénéficiaient, avant cette réforme de l’impôt, les adhérents à un organisme de gestion agréé. Ainsi qu’il a été dit au point 3, les gains tirés de la participation de M. C… à l’activité des cercles d’argent sont regardés comme des bénéfices non commerciaux en vertu de l’article 92-1 du code général des impôts. La circonstance que ces revenus proviennent d’une activité occulte est sans incidence sur l’application de la majoration. C’est donc à bon droit que l’administration a fait application des dispositions du 1° du 7 de l’article 158 du code général des impôts.

Sur les pénalités :

13. L’article 1729 du code général des impôts dispose : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : /a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (…) ".

14. Il résulte de l’instruction que la majoration de 40 % pour manquement délibéré a été appliquée à l’ensemble des rehaussements notifiés à M. C… en matière de bénéfices non commerciaux et de prélèvements sociaux et que la proposition de rectification a explicité par une motivation qui n’est pas critiquée, l’application de la pénalité prévue au a de l’article 1729 du code général des impôts. M. C… ne peut utilement contester ni la motivation ni le bien-fondé d’une pénalité applicable aux droits rectifiés lesquels ont régulièrement inclus, ainsi qu’il est dit au point 12 ci-dessus, la majoration de 25 % prévue au 1° du 7 de l’article 158 du code général des impôts.

15. Il résulte de tout ce qui précède que M. C… n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté sa demande. Les conclusions de sa requête, y compris celles présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, ne peuvent dès lors qu’être rejetées.

DECIDE

Article 1^er : La requête de M. C… est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B… C… et au ministre de l’action et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.

Délibéré après l’audience du 15 juin 2017 à laquelle siégeaient :
M. Philippe Pouzoulet, président,
M^me Marianne Pouget, président-assesseur,
M^me Florence Madelaigue, premier conseiller,

Lu en audience publique, le 29 juin 2017.

Le rapporteur,

Florence Madelaigue

Le président,

Philippe Pouzoulet

Le greffier,

Florence Deligey

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution du présent arrêt.

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N° 16BX01564