CAA de MARSEILLE, 3ème chambre, 17 février 2022, 19MA05208, Inédit au recueil Lebon

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. C… B… a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2011 et 2012, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1701345 du 18 septembre 2019, le tribunal administratif de Marseille a déchargé M. B… D… la part des cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux résultant de la majoration de 25 % de la base imposable au titre des années 2011 et 2012 en tant qu’elle résulte elle-même de la réintégration de revenus de capitaux mobiliers, ainsi que des pénalités correspondantes, et a rejeté le surplus des conclusions de la demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête, enregistrée le 29 novembre 2019, M. B…, représenté par M^e Banchetri, demande à la Cour :

1°) de réformer le jugement du 18 septembre 2019 du tribunal administratif de Marseille en tant qu’il a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ;

2°) de prononcer la décharge des impositions et des pénalités restant en litige ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 4 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— le jugement est entaché d’une omission à statuer sur ses conclusions subsidiaires tendant à la compensation entre les suppléments d’impôt procédant des revenus de capitaux mobiliers et ceux procédant des revenus d’origine indéterminée ;

 – il n’a pas bénéficié d’un délai suffisant pour répondre aux demandes de justifications, dès lors que sa demande de délai de réponse supplémentaire a été rejetée ;

 – le service vérificateur aurait dû mettre en œuvre la procédure de désignation des bénéficiaires de revenus distribués prévue par l’article 117 du code général des impôts ;

 – l’administration ne démontre pas l’appréhension des revenus distribués par la société à responsabilité limitée (SARL) Sonashi France ;

 – c’est à tort que l’administration a taxé d’office un chèque de 17 000 euros encaissé le 13 décembre 2011 sur son compte bancaire ouvert A… les écritures de la banque HSBC ;

 – les autres crédits bancaires taxés d’office en tant que revenus d’origine indéterminée correspondent au produit de la location d’un appartement situé en Arménie ;

 – il résulte de l’article 23.1 de la convention fiscale franco-arménienne que lorsque les revenus fonciers sont imposables en Arménie et en France, le résident français bénéficie d’un crédit d’impôt égal au montant de l’impôt français correspondant aux revenus ;

 – c’est à tort que l’administration a remis en cause la demi-part de quotient familial dont il a bénéficié à raison du fils de sa compagne, qu’il a recueilli ;

 – à hauteur de 27 132 euros au titre de l’année 2011 et de 19 978 euros au titre de l’année 2012, les sommes taxées d’office en tant que revenus d’origine indéterminée correspondent aux sommes regardées comme des revenus distribués par la SARL Sonashi France et imposées A… la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

Par un mémoire en défense, enregistré le 1er avril 2020, le ministre de l’action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par M. B… ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

 – la convention du 9 décembre 1997 entre la France et l’Arménie en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion et la fraude fiscales en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune ;

 – le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

 – le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

 – le rapport de M^me Mastrantuono,

 – et les conclusions de M^me Courbon, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. B… a fait l’objet d’un examen contradictoire de l’ensemble de sa situation fiscale personnelle portant sur les années 2011 et 2012, à l’issue duquel l’administration l’a assujetti à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux résultant notamment de rehaussements correspondant à des revenus distribués par la SARL Sonashi France et de la taxation d’office de revenus d’origine indéterminée. M. B… relève appel du jugement du tribunal administratif de Marseille du 18 septembre 2019 en tant qu’il a rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant à la décharge des suppléments d’impôt auxquels il a été ainsi assujetti au titre des années 2011 et 2012, et des pénalités correspondantes.

I. Sur la régularité du jugement :

2. Aux termes de l’article L. 9 du code de justice administrative : « Les jugements sont motivés ».

3. Le requérant a présenté devant les premiers juges un moyen tiré de ce qu’à hauteur de 27 132 euros au titre de l’année 2011 et de 19 978 euros au titre de l’année 2012, les sommes taxées d’office en tant que revenus d’origine indéterminée correspondent aux sommes regardées comme des revenus distribués par la société Sonashi France et imposées A… la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Il résulte des motifs du jugement attaqué que les premiers juges n’ont pas répondu à ce moyen, qui n’était pas inopérant. Le jugement est, pour ce motif, irrégulier et doit en conséquence être annulé en tant qu’il a statué sur les conclusions de la demande de M. B… relatives aux cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux procédant de la taxation d’office des revenus d’origine indéterminée.

4. Il y a lieu de statuer par la voie de l’évocation sur les conclusions de la demande présentée par M. B… devant le tribunal administratif de Marseille tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux procédant de la taxation d’office des revenus d’origine indéterminée et par l’effet dévolutif de l’appel sur les autres conclusions de la requête de M. B….

II. Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

5. En premier lieu, aux termes de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales : « En vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu, l’administration peut demander au contribuable (…) des justifications lorsqu’elle a réuni des éléments permettant d’établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés (…) ». Aux termes de l’article L. 16 A du même livre : « Les demandes (…) de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois (…) ». Aux termes de l’article L. 69 de ce livre : « (…) sont taxés d’office à l’impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes (…) de justifications prévues à l’article L. 16 ».

6. Il résulte de l’instruction qu’au cours de l’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. B…, ce dernier a indiqué lors de l’entretien qu’il a eu avec le vérificateur le 13 mars 2014 que sa mère avait mis à sa disposition un appartement situé en Arménie et lors de l’entretien qui s’est déroulé le 28 mai 2014 qu’il était en attente de justificatifs de revenus fonciers provenant d’Arménie et correspondant à une partie des encaissements de chèques et d’espèces, dont le détail lui avait été communiqué à l’appui d’une proposition d’entretien reçue le 6 mai 2014. En application des dispositions précitées de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales, le service vérificateur a adressé à M. B… deux demandes de justifications relatives respectivement aux années 2011 et 2012, datées du 25 juin 2014 et réceptionnées le 27 juin suivant, en lui impartissant un délai de réponse de deux mois. Ces demandes portaient sur des crédits bancaires d’origine inexpliquée correspondant à 73 chèques, 7 virements et 27 encaissements d’espèces sur des comptes ouverts A… les écritures de la BNP Paribas et de la banque HSBC. Par une lettre datée du 21 août 2014, réceptionnée le 25 août suivant, M. B… a, d’une part, fourni des explications relatives à l’encaissement d’un chèque et de cinq virements, d’autre part, s’agissant de l’ensemble des autres encaissements, réitéré ses explications selon lesquelles ils correspondraient aux revenus fonciers provenant d’un appartement situé en Arménie et mis à sa disposition par sa mère, jusqu’alors conservés en espèces et rapatriés en France, et, enfin, sollicité un délai supplémentaire de trente jours. S’il indiquait à cet égard n’avoir pu obtenir auprès de « tierces personnes » établies en Arménie, de l’administration fiscale et de l’étude notariale locales, malgré plusieurs relances, le titre de propriété de l’appartement, les contrats de location, le quitus fiscal et les justificatifs de charges, M. B… s’est borné à joindre à sa lettre, s’agissant des sommes correspondant prétendument aux revenus fonciers de l’appartement, une attestation rédigée par sa mère le 20 août 2014, et une déclaration en douane souscrite par sa belle-mère le 25 juin 2011, portant sur une somme de 40 200 euros, sans justifier d’aucune des démarches entreprises en Arménie afin d’obtenir des documents justificatifs. Est sans incidence, à cet égard, la production d’une attestation rédigée par un cabinet d’avocat établi en Arménie le 7 octobre 2014, soit postérieurement à la demande du délai supplémentaire de réponse aux demandes de justifications, qui n’est au demeurant aucunement circonstanciée quant aux démarches accomplies. A… ces conditions, compte tenu de la simplicité des questions posées, et alors même que les demandes de justifications portaient sur 107 encaissements, l’administration n’a pas entaché d’irrégularité la procédure d’imposition en décidant de ne pas accorder un délai de réponse supplémentaire à M. B…, lequel, au demeurant, a été rendu destinataire, le 4 septembre 2014, de mises en demeures d’avoir à compléter ses réponses A… un délai de trente jours. Par suite, l’administration a pu, à bon droit, refuser à l’intéressé le délai supplémentaire de réponse sollicité le 21 août 2014.

7. En deuxième lieu, aux termes de l’article 117 du code général des impôts : « Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu’il résulte des déclarations de la personne morale visées à l’article 116, celle-ci est invitée à fournir à l’administration, A… un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l’excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse A… ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l’application de la pénalité prévue à l’article 1759 ».

8. L’abstention du service vérificateur à mettre en œuvre la procédure de désignation des bénéficiaires prévue à l’article 117 du code général des impôts a seulement pour effet de priver l’administration de la possibilité d’assujettir la personne morale distributrice à la pénalité prévue à l’article 1759 du code général des impôts à raison des sommes correspondantes mais est sans influence sur la régularité de la procédure d’imposition suivie à l’égard des personnes physiques qui ont bénéficié de la distribution et que l’administration, compte tenu des renseignements dont elle dispose, est en mesure d’identifier. Par suite, doit être écarté le moyen tiré de ce que le service vérificateur aurait dû mettre en œuvre la procédure de désignation des bénéficiaires de revenus distribués prévue par l’article 117 du code général des impôts.

9. En troisième lieu, M. B… ne saurait se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-50-30 dès lors que, relative à la procédure d’imposition, elle n’entre pas A… le champ d’application de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne le bien-fondé de l’imposition :

S’agissant des revenus distribués par la société Sonashi France :

10. Aux termes de l’article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (…) ». Aux termes de l’article 110 du même code : « Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109 les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés (…) ». En cas de refus des rehaussements par le contribuable qu’elle entend imposer comme bénéficiaire des sommes regardées comme distribuées, il incombe à l’administration d’apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d’user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l’affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu’il contrôle.

11. L’administration fiscale, après avoir estimé que la comptabilité de la SARL Sonashi France, dont M. B… était gérant salarié, n’était pas probante et devait être rejetée pour ce motif, a procédé à la reconstitution des recettes de son activité de vente de bijoux fantaisie. Elle a réintégré A… les résultats de la SARL Sonashi France pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés, au titre des exercices clos en 2011 et en 2012, les minorations de recettes mises en évidence par cette reconstitution. Elle a par ailleurs entendu, en ce qui concerne les bénéfices ainsi reconstitués au titre des deux exercices considérés, à hauteur de sommes ramenées à l’issue de l’admission partielle de la réclamation préalable à 27 132 euros et 19 978 euros, se prévaloir de la présomption d’appréhension attachée à la qualité de maître de l’affaire, après avoir estimé, à partir d’un faisceau d’indices, que cette qualité devait être attribuée à M. B…. Le requérant soutient que l’administration n’établit pas qu’il serait le seul maître de l’affaire de la SARL Sonashi France, dont il n’était pas associé. Toutefois, le ministre fait valoir sans être contredit que M. B… assurait la gestion commerciale et administrative de la société, qu’il était le seul interlocuteur des tiers, disposait seul de la signature bancaire, emportait la recette journalière à son domicile, et qu’aucune assemblée générale des associés n’a été tenue au cours de la période considérée. En outre, si M. B… affirme qu’il n’aurait pas été présent quotidiennement A… le magasin et n’aurait pas eu seul accès à la caisse, il ressort du compte rendu d’entretien du 16 juin 2014, qu’il produit lui-même, que si les salariés utilisaient la caisse, il était le seul détenteur des clés permettant de l’allumer et de l’éteindre, d’imprimer les tickets Z, et que les manipulations de type « correction » et « retour » n’étaient réalisées par les salariés qu’avec son accord. En conséquence, l’administration doit être regardée comme établissant que M. B… était le seul maître de l’affaire de la SARL Sonashi France et qu’il est présumé avoir appréhendé les bénéfices reconstitués de cette société.

S’agissant des revenus d’origine indéterminée :

12. Aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « A… tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition ». Il appartient à M. B…, régulièrement taxé d’office à raison de revenus d’origine indéterminée sur le fondement de l’article L. 69 du même livre, d’apporter la preuve de l’exagération des impositions litigieuses.

13. En premier lieu, l’administration a imposé en tant que revenu d’origine indéterminée une somme de 17 000 euros correspondant à un chèque porté le 13 décembre 2011 au crédit du compte bancaire ouvert A… les écritures de la banque HSBC au nom de M. B…. Si ce dernier soutient que cette somme correspond au produit de la vente d’un véhicule à la société Global Auto, la seule production de la copie du recto du chèque et d’une attestation non datée rédigée par un représentant de la société Global Auto est insuffisante pour démontrer le caractère non imposable de la somme en litige. Par suite, M. B… n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que l’administration fiscale a taxé d’office cette somme en tant que revenu d’origine indéterminée.

14. En deuxième lieu, M. B… soutient que le surplus des encaissements bancaires en litige, qui représentent des montants globaux respectifs de 84 166 et 19 188 euros au titre des années 2011 et 2012, correspondent au produit de la location d’un appartement situé en Arménie, que sa mère a mis à sa disposition, qui avait été conservé en espèces en Arménie et soumis à l’impôt A… ce pays, et que ces espèces ont été transportées en France par plusieurs personnes. Toutefois, alors que la propriété de l’appartement en question n’a été transférée à M. B… que postérieurement à la période considérée, l’intéressé, en se bornant à produire une attestation rédigée par sa mère le 20 août 2014, indiquant que selon la tradition arménienne, elle aurait « mis à sa disposition l’encaissement des loyers », une déclaration en douane souscrite par sa belle-mère le 25 juin 2011, portant sur une somme de 40 200 euros, ainsi que des attestations rédigées postérieurement à l’engagement de l’examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle par diverses personnes indiquant avoir transporté des fonds pour des montants importants au cours d’années antérieures, ne démontre pas que les sommes encaissées sur ses comptes bancaires, correspondant d’ailleurs principalement à des chèques, proviendraient de la location d’un appartement situé en Arménie. Par suite, le requérant n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que l’administration fiscale a taxé d’office les sommes en litige en tant que revenus d’origine indéterminée. Pour les mêmes motifs, et à supposer qu’il ait entendu se prévaloir des stipulations de l’article 23.1 de la convention fiscale franco-arménienne, relatif à l’élimination des doubles impositions, le moyen ne peut qu’être écarté.

15. En troisième lieu, M. B… ne produit aucun élément ne nature à démontrer que les sommes regardées par l’administration comme des revenus d’origine indéterminée correspondraient aux revenus réputés distribués par la société Sonashi France et imposés A… la catégorie des revenus de capitaux mobiliers à hauteur de 27 132 euros au titre de l’année 2011 et de 19 978 euros au titre de l’année 2012. Par suite, doit être écarté le moyen soulevé à titre subsidiaire, tiré de ce que ces sommes auraient fait l’objet d’une double imposition.

S’agissant du quotient familial :

16. Aux termes de l’article 193 du code général des impôts : « Sous réserve des dispositions de l’article 196 B, le revenu imposable est pour le calcul de l’impôt sur le revenu, divisé en un certain nombre de parts (…) d’après la situation et les charges de famille du contribuable (…) ». Aux termes de l’article 196 du même code : " Sont considérés comme étant à la charge du contribuable, que celle-ci soit exclusive, principale ou réputée également partagée entre les parents, à la condition de n’avoir pas de revenus distincts de ceux qui servent de base à l’imposition de ce dernier : / 1° Ses enfants âgés de moins de 18 ans ou infirmes ; / 2° Sous les mêmes conditions, les enfants qu’il a recueillis à son propre foyer ".

17. L’administration a remis en cause le bénéfice d’une-demi part de quotient familial résultant des éléments portés A… les déclarations de revenus souscrites par M. B… selon lesquels, outre son fils né en 2010, il avait à sa charge au cours des années considérées le fils de sa compagne, né en 1998. Il résulte de l’instruction que si M. B… a accueilli à son foyer et hébergé l’enfant mineur de sa compagne, ainsi que cette dernière, celle-ci, qui a d’ailleurs déclaré avoir eu cet enfant à charge au titre de l’année 2011, a perçu des revenus déclarés ainsi que des revenus d’origine indéterminée pour des montants totaux de 10 593 et 7 714 euros au titre, respectivement, des années 2011 et 2012, et a en outre bénéficié d’une somme de 6 000 euros versée par sa mère au cours de l’année 2011. Ces revenus lui ont permis, pendant la période considérée, de subvenir, au moins en partie, à l’entretien de son fils. A… ces conditions, et alors que M. B… affirme sans produire aucun élément de justification avoir lui-même versé les sommes en espèces portées au crédit du compte bancaire de sa compagne, la seule production d’une liste des dépenses qu’il aurait prises en charge, établie par ses soins, et d’une lettre du conseil général des Bouches-du-Rhône du 4 mai 2011 lui indiquant qu’une aide au titre de l’allocation départementale d’études des collèges lui a été attribuée pour l’enfant n’est pas de nature, à elle seule, à permettre de regarder le requérant comme ayant recueilli cet enfant au sens du 2° de l’article 196 du code général des impôts. Par suite, c’est par une exacte application des dispositions de l’article 196 du code général des impôts que l’administration a remis en cause le bénéfice d’une demi-part de quotient familial pour l’établissement de l’imposition de M. B… à l’impôt sur le revenu au titre des années 2011 et 2012.

18. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la demande présentée par M. B… devant le tribunal administratif de Marseille tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux procédant de la taxation d’office des revenus d’origine indéterminée doivent être rejetées et que M. B… n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté le surplus des conclusions de sa demande.

III. Sur les frais liés au litige :

19. A… les circonstances de l’espèce, il n’y a pas lieu de mettre à la charge de l’Etat la somme que M. B… demande au titre des frais exposés et non compris A… les dépens.

D E C I D E

Article 1er : Le jugement n° 1701345 du 18 septembre 2019 du tribunal administratif de Marseille est annulé en tant qu’il a statué sur les conclusions de la demande de M. B… tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux procédant de la taxation d’office de revenus d’origine indéterminée au titre des années 2011 et 2012.

Article 2 : Les conclusions de la demande de M. B… tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux procédant de la taxation d’office de revenus d’origine indéterminée au titre des années 2011 et 2012 sont rejetées.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B… est rejeté.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. C… B… et ministre de l’économie, des finances et de la relance.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.

Délibéré après l’audience du 27 janvier 2022, où siégeaient :

— M^me Paix, présidente,

 – M^me Bernabeu, présidente assesseure,

 – M^me Mastrantuono, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 17 février 2022.

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N° 19MA05208

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