LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l’arrêt suivant :

Sur le moyen unique :

Vu l’article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

Attendu que l’administration n’a pas à procéder à une nouvelle notification s’il ressort de sa réponse aux observations du contribuable que le redressement conserve le même fondement juridique ;

Attendu, selon l’arrêt attaqué, que la société Copra, associée de la SCI Boulanger (la SCI), disposait dans cette dernière d’un compte courant débiteur à raison d’appels de fonds non réglés ; qu’aux termes d’une transaction, conclue le 16 juillet 1997, entre la SCI et l’ensemble de ses associés, la société Copra a versé une certaine somme pour solde de tout compte à la SCI, laquelle a constaté un abandon de créance ; que les autres associés se sont engagés à acquérir, à la même date, les parts détenues par la société Copra dans la SCI, au prorata de leur participation dans le capital de cette dernière ; que la cession de parts a été réalisée pour un franc symbolique, chaque associé s’engageant à reprendre l’ensemble des droits et obligations de la société Copra résultant de sa qualité d’associée de la SCI ; qu’estimant que cette opération constituait une cession de parts sociales de la société Copra aux autres associés de la SCI, soumise aux droits d’enregistrement prévus à l’article 726 du code général des impôts, l’administration fiscale a notifié, le 19 novembre 1998, à la SNC Klerim et cie (la SNC), associée de la SCI, un redressement en majorant le prix de cession des parts de la valeur de l’abandon de créances consentie par la SNC ; qu’après rejet de sa réclamation, le 28 mai 2003, la SNC a assigné le chef des services fiscaux d’Ile de France Est devant le tribunal aux fins d’obtenir l’annulation du redressement opéré ;

Attendu que pour déclarer irrégulière la procédure de redressement à raison d’un changement de motivation, l’arrêt, après avoir relevé que, dans la notification du 19 novembre 1998, l’administration fiscale avait motivé son redressement sur le fondement des dispositions de l’article 726 du code général des impôts, la remise de dette consentie à la société Copra à l’occasion de son retrait de la SCI constituant, selon elle, une distribution de titres sociaux, dans la mesure où les associés restants ne pouvaient disposer qu’à titre d’emprunteurs de ces titres appartenant à la SCI et où la valeur de ces titres acquis de la société Copra était réputée correspondre à la quote-part de la participation de la SNC dans l’abandon du compte courant consenti par la SCI, retient que, dans sa décision de rejet du 28 mai 2003, l’administration fiscale s’était fondée sur les mêmes dispositions du code général des impôts, mais, en faisant désormais référence à la documentation administrative 7C-1223 N° 1 du 1er octobre 2001, elle soutenait que la concomitance dans l’acte transactionnel de la remise de dette consentie à la société Copra et la création de nouvelles parts sociales par modification du capital conférait à l’abandon de créance la qualification de charges augmentatives de prix, de sorte qu’il ressortait du rapprochement de ces deux motivations que l’administration fiscale, qui n’avait plus fait la même analyse juridique des clauses de la transaction, avait changé de motivation ;

Attendu qu’en statuant ainsi, la cour d’appel a violé le texte susvisé ;

PAR CES MOTIFS :

CASSE ET ANNULE, dans toutes ses dispositions, l’arrêt rendu le 14 septembre 2007, entre les parties, par la cour d’appel de Paris ; remet, en conséquence, la cause et les parties dans l’état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les renvoie devant la cour d’appel de Paris, autrement composée ;

Condamne la société Klerim et cie aux dépens ;

Vu l’article 700 du code de procédure civile, rejette sa demande ;

Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l’arrêt cassé ;

Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du seize décembre deux mille huit.

MOYEN ANNEXE au présent arrêt

Moyen produit par la SCP Thouin-Palat et Boucard, avocat aux Conseils pour le directeur général des finances publiques, ministère du budget, des comptes publics et de la fonction publique

Le moyen reproche à l’arrêt attaqué d’AVOIR infirmé le jugement de première instance et décidé que la procédure de redressement engagée par l’administration à l’encontre de la société KLERIM et Cie était irrégulière ;

AUX MOTIFS QUE «Considérant qu’il ressort d’un procès-verbal de transaction signé le 16 juillet 1997 entre, d’une part, la SCI et ses cinq associés dont la société KLERIM et, d’autre part la société COPRA et ses deux co-liquidateurs amiables, que :

— COPRA n’avait pas honoré les appels de fonds votés par l’AG des associés de la SCI,

— COPRA avait versé la somme de 15 000 000 fr. à la SCI,

— la SCI avait « accepté ce paiement comme règlement global, forfaitaire définitif pour solde de tous comptes des sommes dues par COPRA à la SCI, pour quelque cause que ce soit »,

— chacun des autres associés s’était obligé à acquérir les parts détenues par COPRA dans le capital social de la SCI au prorata de sa participation,

— les cessions de parts étaient faites pour le franc symbolique, « chacun des associés reprenant au prorata de sa participation dans le capital de la SCI l’ensemble des droits, obligations et engagements des associés de COPRA, résultant de sa qualité d’associé de la SCI » ;

Que dans le même procès-verbal, étaient prévues une réduction de la valeur nominale des parts sociales de la S CI de 10 francs à 10 centimes (division par 100) et une augmentation des parts sociales par souscription en numéraires par les associés, hors COPRA, de 9.900 nouvelles parts créées au nominal de 10 centimes ;

Qu’il est constant qu’en acceptant le paiement comme règlement global, forfaitaire définitif pour solde de tous comptes des sommes dues par COPRA à la SCI, pour quelque cause que ce soit, la SCI a renoncé à récupérer un solde de créance de 16.221.142 francs ;

Considérant que dans la notification du 19 novembre 1998, l’Administration fiscale a motivé en droit le redressement par le visa de l’article 726 du CGI en retenant que dans une société relevant de l’article 8 du même code dont le capital n’est pas divisé en actions, lorsque à l’occasion du retrait d’un associé celui-ci reçoit une somme versée par ses co-associés ou par l’un d’entre eux ou des valeurs autres que des valeurs communes, cette opération constitue une cession de parts sociales assujettie au droit de cession des droits sociaux prévu par l’article 726 précité ;

Qu’après avoir relevé que la transaction, dont elle reproduisait en partie les articles 1er et 2ème, s’était traduite dans les comptes de la SCI BOULANGER par un abandon au profit de la société COPRA du solde débiteur du compte courant de cette dernière d’un montant de 16.221.141,90 francs, l’Administration fiscale a estimé d’une part que « la remise de dette ainsi consentie à la société COPRA à l’occasion de son retrait de la SCI Boulanger constitue une distribution de valeurs sociales, passible du droit de cession de droits sociaux prévu à l’article 726 du CGI, dans la mesure où ces valeurs sont la propriété de la SCI et où les associés restant ne pouvaient en disposer qu’à titre d’emprunteurs », d’autre part que « la valeur des parts sociales… acquises de la société COPRA » -le 16 juillet 1997 est de ce fait réputée correspondre à la quote-part de « la participation de la société KLERIM »dans l’abandon du compte courant consenti par la SCI Boulanger" ;

Considérant que dans la décision de rejet du 28 mai 2003, après avoir rappelé que la société KLERIM SNC contestait les rappels de droits d’enregistrement en soutenant notamment que le redressement n’était pas motivé en droit, l’article 726 du CGI visant les cessions de droits sociaux et non les distributions de valeurs sociales, l’Administration fiscale a repris l’intégralité de sa motivation ; que, comme dans la notification, elle a commencé par le visa de l’article 726 du CGI en faisant référence non plus à l’article 8 du même code mais à la documentation administrative 7 C-1223 N° 1 du 1er octobre 2001 aux termes de laquelle « l’impôt de mutation atteint non seulement le prix principal mais encore les charges augmentatives du prix » ;

Qu’ensuite, en se fondant sur des éléments tirés de la transaction, elle a estimé « qu’eu égard à la situation créditrice des comptes courants des associés hors COPRA, la remise de dette consentie à cette dernière qui n’a pu honorer les appels de fonds votés par l’assemblée générale des associés de la SCI Boulanger, a été nécessairement prise en charge par les cessionnaires par imputation sur le solde de leurs comptes courants, lors de la création des parts sociales nouvelles » et que « la concomitance dans l’acte transactionnel de la remise de dette consentie à la SA COPRA et la création de nouvelles parts sociales par modification du capital confère donc à l’abandon de créance la qualification de charges augmentatives de prix… » ;

Considérant qu’il ressort du rapprochement des motivations de la notification et de la décision de rejet de la réclamation contentieuse, que l’Administration fiscale n’a plus fait la même analyse juridique des clauses de la transaction de sorte que, comme le soutient la société KLERIM, elle a changé de motivation ; que si l’Administration fiscale est en droit de retenir un autre motif que celui indiqué dans la notification de redressement, c’est à la condition d’ en avoir avisé le contribuable par une nouvelle notification lui ouvrant un nouveau délai pour en discuter le bien fondé ; que faute de ce faire, la procédure est irrégulière ;

Qu’en conséquence, le jugement entrepris sera infirmé en toutes ses dispositions».

ALORS QU’en application des dispositions de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable en la cause, l’administration doit adresser au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ; qu’en déclarant la procédure de redressement irrégulière au motif que le service aurait changé les motifs du redressement entre la notification et la décision de rejet de la réclamation contentieuse, alors qu’il résulte des pièces du dossier que le redressement conserve le même fondement juridique, la cour d’appel a violé l’article L. 57 du livre des procédures fiscales.