Vu la procédure suivante :

La société par actions simplifiée (SAS) Liebherr-Aerospace & Transportation a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la restitution partielle des cotisations d’impôt sur les sociétés, de contribution exceptionnelle sur cet impôt et de contributions sociales assises sur cet impôt dont elle s’est acquittée au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016. Par un jugement n° 2008410 du 28 octobre 2021, ce tribunal a rejeté sa demande.

Par une ordonnance n° 21VE03454 du 5 janvier 2022, la présidente de la 1ère chambre de la cour administrative d’appel de Versailles, saisie d’un appel de la société Liebherr-Aerospace & Transportation, a transmis l’affaire à la cour administrative d’appel de Paris en application de l’article R. 351-3 du code de justice administrative.

Par un arrêt n° 22PA00055 du 1er mars 2024, la cour administrative d’appel de Paris a rejeté l’appel formé par la société Liebherr-Aerospace & Transportation contre ce jugement.

Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un nouveau mémoire, enregistrés les 2 mai et 25 juillet 2024 et le 28 février 2025 au secrétariat du contentieux du Conseil d’Etat, la société Liebherr-Aerospace & Transportation demande au Conseil d’Etat :

1°) d’annuler cet arrêt ;

2°) réglant l’affaire au fond, de faire droit à son appel ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le traité sur le fonctionnement de l’Union européenne ;

- la convention conclue le 9 septembre 1966 entre la France et la Suisse en vue d’éliminer les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l’évasion fiscales ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de M. Benjamin Duca-Deneuve, maître des requêtes,

- les conclusions de M. Romain Victor, rapporteur public ;

La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SARL Matuchansky, Poupot, Valdelièvre, Rameix, avocat de la société Liebherr-Aerospace & Transportation ;

Vu la note en délibéré, enregistrée le 8 janvier 2026, présentée par la société Liebherr-Aerospace & Transportation ;

Considérant ce qui suit :

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société Liebherr-Aerospace & Transportation, dont le capital est détenu en totalité par la société de droit suisse Liebherr-International AG et qui est la mère d’un groupe fiscalement intégré qu’elle a constitué avec la société anonyme (SA) Liebherr-Aerospace Toulouse, qu’elle détient intégralement, a vainement réclamé à l’administration fiscale, le 19 décembre 2017, la restitution d’une fraction des cotisations d’impôt sur les sociétés, de contribution exceptionnelle sur cet impôt et de contributions sociales assises sur cet impôt dont elle s’était acquittée au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016, correspondant à l’excédent d’impôt résultant de l’absence d’imputation des déficits fiscaux de la société par actions simplifiée (SAS) Liebherr-Components Colmar, elle-même détenue intégralement par la société Liebherr-International AG par l’intermédiaire de la société de droit suisse Liebherr-Component Technologies, sur les résultats d’ensemble réalisés au cours de la même période par le groupe fiscal intégré qu’elle prétend constituer avec cette société et la SA Liebherr-Aerospace Toulouse et dont elle serait la mère. La société Liebherr-Aerospace & Transportation a porté le litige devant le tribunal administratif de Montreuil, lequel a, par un jugement du 28 octobre 2021, rejeté sa demande de restitution. Elle se pourvoit en cassation contre l’arrêt du 1er mars 2024 par lequel la cour administrative d’appel de Paris a rejeté l’appel qu’elle avait formé contre ce jugement.

2. D’une part, aux termes de l’article 223 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : « I. – Une société, ci-après désignée par les mots : « société mère », peut se constituer seule redevable de l’impôt sur les sociétés dû sur l’ensemble des résultats du groupe formé par elle-même et les sociétés dont elle détient 95 % au moins du capital de manière continue au cours de l’exercice, directement ou indirectement par l’intermédiaire de sociétés ou d’établissements stables membres du groupe, ci-après désignés par les mots : « sociétés du groupe », ou de sociétés ou d’établissements stables, ci-après désignés par les mots : « sociétés intermédiaires », détenus à 95 % au moins par la société mère de manière continue au cours de l’exercice, directement ou indirectement par l’intermédiaire de sociétés du groupe ou de sociétés intermédiaires. / Une société, également désignée par les mots : « société mère », dont le capital est détenu, de manière continue au cours de l’exercice, à 95 % au moins par une société ou un établissement stable soumis à un impôt équivalent à l’impôt sur les sociétés dans un Etat membre de l’Union européenne ou dans un autre Etat partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales, ci-après désigné par les mots : « entité mère non résidente », directement ou indirectement par l’intermédiaire de sociétés ou d’établissements stables détenus à 95 % au moins par l’entité mère non résidente et soumis à un impôt équivalent à l’impôt sur les sociétés dans les mêmes Etats, ci-après désignés par les mots : « sociétés étrangères », peut aussi se constituer seule redevable de l’impôt sur les sociétés dû sur l’ensemble des résultats du groupe formé par elle-même et les sociétés détenues par l’entité mère non résidente dans les conditions prévues au premier alinéa du présent I, directement ou indirectement par l’intermédiaire de la société mère, de sociétés étrangères, de sociétés intermédiaires ou de sociétés membres du groupe. / Le capital de la société mère mentionnée au même premier alinéa ne doit pas être détenu à 95 % au moins, directement ou indirectement, par une autre personne morale soumise à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou selon les modalités prévues à l’article 214. Le capital de l’entité mère non résidente ne doit pas être détenu à 95 % au moins, directement ou indirectement, par une autre personne morale soumise à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou selon les modalités prévues au même article 214 ou par une autre personne morale soumise à un impôt équivalent à l’impôt sur les sociétés dans un Etat mentionné au deuxième alinéa du présent I. Le capital de la société mère mentionnée au même deuxième alinéa ne doit pas être détenu indirectement par l’entité mère non résidente par l’intermédiaire de sociétés ou d’établissements stables qui peuvent eux-mêmes se constituer seuls redevables de l’impôt sur les sociétés dans les conditions décrites audit deuxième alinéa. Toutefois, le capital de la société mère mentionnée au premier alinéa du présent I peut être détenu indirectement à 95 % ou plus par une autre personne morale soumise à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou selon les modalités prévues à l’article 214, par l’intermédiaire d’une ou plusieurs personnes morales non soumises à cet impôt dans ces mêmes conditions ou par l’intermédiaire d’une ou plusieurs personnes morales qui y sont soumises dans ces mêmes conditions et dont le capital n’est pas détenu, directement ou indirectement, par cette autre personne morale à 95 % au moins. Le capital de l’entité mère non résidente peut être détenu indirectement à 95 % ou plus par une autre personne morale soumise à un impôt équivalent à l’impôt sur les sociétés dans un Etat mentionné au deuxième alinéa du présent I ou par une autre personne morale soumise à l’impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou selon les modalités prévues à l’article 214, par l’intermédiaire d’une ou plusieurs personnes morales qui ne sont soumises ni à cet impôt dans ces mêmes conditions, ni à un impôt équivalent dans un Etat mentionné au deuxième alinéa du présent I, ou par l’intermédiaire d’une ou plusieurs personnes morales qui y sont soumises dans ces mêmes conditions et dont le capital n’est pas détenu, directement ou indirectement, par cette autre personne morale à 95 % au moins (…) ». Il résulte de ces dispositions qu’une société détenue par une entité mère non résidente ne peut se constituer seule redevable de l’impôt sur les sociétés dû sur l’ensemble des résultats du groupe horizontal formé par elle-même et les sociétés détenues par la même entité mère non résidente, directement ou indirectement par l’intermédiaire de la société mère, de sociétés étrangères, de sociétés intermédiaires ou de sociétés membres du groupe, que lorsque cette entité mère non résidente et, le cas échéant, ces sociétés étrangères sont elles-mêmes soumises à un impôt équivalent à l’impôt sur les sociétés dans un Etat membre de l’Union européenne ou dans un autre Etat partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales. En revanche, la possibilité de constituer une telle intégration horizontale n’est pas offerte par ces dispositions lorsque l’entité mère non résidente et, le cas échéant, les sociétés étrangères par l’intermédiaire desquelles les sociétés sœurs sont détenues sont passible d’un impôt équivalent à l’impôt sur les sociétés dans un Etat non membre de l’Union européenne ou à l’accord sur l’Espace économique européen. Ces dispositions n’autorisent pas davantage une société passible de l’impôt sur les sociétés, elle-même détenue à plus de 95 % par une autre société passible de cet impôt en France dans les conditions de droit commun, de se constituer seule redevable de l’impôt dû sur l’ensemble des résultats d’un groupe horizontal qui serait formé par elle et par une autre société elle-même détenue par la même « entité mère résidente », seule cette dernière pouvant, en pareil cas, se constituer mère d’un groupe, uniquement vertical, formé avec ses filiales.

3. D’autre part, aux termes des stipulations de l’article 26 de la convention conclue le 9 septembre 1966 entre la France et la Suisse en vue d’éliminer les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l’évasion fiscales : « 5. Les entreprises d’un Etat contractant, dont le capital est en totalité ou en partie, directement ou indirectement, détenu ou contrôlé par un ou plusieurs résidents de l’autre Etat contractant, ne sont soumises dans le premier Etat contractant, à aucune imposition ou obligation y relative, qui est autre ou plus lourde que celle à laquelle sont ou pourront être assujetties les autres entreprises de même nature de ce premier Etat. » Si ces stipulations font obstacle à ce que la France soumette les entreprises françaises dont le capital est en totalité ou en partie, directement ou indirectement, détenu ou contrôlé par un ou plusieurs résidents de Suisse à une imposition autre ou plus lourde que celle à laquelle sont ou pourront être assujetties les entreprises françaises de même nature dont le capital est détenu ou contrôlé par un ou plusieurs résidents de France, elles ne sauraient, en revanche, être interprétées comme imposant à la France d’accorder aux entreprises françaises résidentes détenues par un ou plusieurs résidents de Suisse le même traitement que celui qu’elle accorde aux entreprises détenues par des résidents d’Etats tiers.

4. En premier lieu, il résulte de l’impossibilité, rappelée au point 2, de constituer un groupe horizontal d’intégration fiscale lorsque l’entité mère non résidente ou les sociétés étrangères par l’intermédiaire desquelles la société sœur est détenue sont résidentes de Suisse, que la circonstance que soit la société Liebherr-International AG, mère de la société requérante, soit la société Liebherr-Component Technologies, mère de la société Liebherr-Components Colmar, ait été résidente de France et non de Suisse n’aurait pas permis l’imputation, sur les résultats du groupe composé par la société requérante et la SA Liebherr-Aerospace Toulouse, des déficits de la société Liebherr-Components Colmar. Par ailleurs, si la société Liebherr-International AG et la société Liebherr-Component Technologies étaient toutes deux résidentes de France plutôt que de Suisse, une intégration telle que celle sollicitée par la société requérante ne serait pas davantage possible, dès lors qu’une société détenue à plus de 95 % par une autre société résidente passible de l’impôt sur les sociétés en France dans les conditions de droit commun ne pourrait se constituer seule redevable de l’impôt dû sur l’ensemble des résultats d’un groupe horizontal qui serait formé par elle et par une autre société elle-même détenue par la même « entité mère résidente », directement ou indirectement par l’intermédiaire d’une autre société résidente. Par suite, et à supposer même qu’ainsi que le soutient la requérante, l’appréciation d’une situation de discrimination, pour l’application de la clause citée au point 3, supposerait de neutraliser les effets de la résidence suisse, non seulement de sa propre actionnaire, mais aussi des actionnaires de l’ensemble des sociétés membres du groupe dont elle demandait la constitution, l’impossibilité de constituer un tel groupe ne procède pas d’un traitement défavorable de sociétés résidentes de France à raison de la résidence suisse de la personne qui les détient ou les contrôle, en méconnaissance des stipulations de la clause de non-discrimination prévue à l’article 26 de la convention fiscale franco-suisse. Ce motif, qui répond à l’argumentation soulevée devant les juges du fond et dont l’examen n’implique l’appréciation d’aucune circonstance de fait, doit être substitué au motif de l’arrêt attaqué, dont il justifie légalement le dispositif sur ce point. Le moyen d’erreur de droit dirigé contre le motif ainsi substitué est, par suite, inopérant et ne peut qu’être écarté.

5. En deuxième lieu, il résulte de ce qui a été dit au point 3 qu’en jugeant que la clause de non-discrimination stipulée par le paragraphe 5 de l’article 26 de la convention fiscale franco-suisse n’impliquait pas d’accorder aux sociétés sœurs françaises détenues ou contrôlées par des résidents suisses un traitement identique à celui de sociétés sœurs de droit français détenues par une même entité mère résidente d’un Etat membre de l’Union européenne ou d’un Etat partie à l’accord sur l’Espace économique européen, la cour, qui a suffisamment motivé son arrêt, n’a pas commis d’erreur de droit.

6. Enfin, les stipulations du paragraphe 5 de l’article 26 de la convention fiscale franco-suisse, qui ne concernent que l’imposition, par un Etat contractant, d’entreprises résidentes de cet Etat, et non l’imposition des personnes qui détiennent ou contrôlent le capital de ces entreprises, n’ont pas, contrairement à ce que soutient la société requérante, une portée équivalente à celle de la liberté d’établissement garantie dans le champ du droit de l’Union européenne par l’article 49 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne. Celle-ci n’est par suite pas fondée à soutenir que ces stipulations devraient être interprétées comme imposant, en vue d’assurer l’égalité de traitement entre sociétés mères suisses et françaises détenant des filiales françaises à plus de 95 %, la possibilité d’une intégration horizontale entre filiales françaises de sociétés mères suisses, et que la cour aurait commis une erreur de droit en ne retenant pas une telle interprétation.

7. Il résulte de tout ce qui précède que la société Liebherr-Aerospace & Transportation n’est pas fondée à demander l’annulation de l’arrêt qu’elle attaque.

8. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une somme soit mise à ce titre à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance.

D E C I D E :

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Article 1er : Le pourvoi de la société Liebherr-Aerospace & Transportation est rejeté.

Article 2 : La présente décision sera notifiée à la société par actions simplifiée Liebherr-Aerospace & Transportation et à la ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré à l’issue de la séance du 7 janvier 2026 où siégeaient : M. Pierre Collin, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. Stéphane Verclytte, M^me Emilie Bokdam-Tognetti, présidents de chambre ; M. Jonathan Bosredon, M^me Nathalie Escaut, M. Philippe Ranquet, M^me Sylvie Pellissier, M^me Catherine Fischer-Hirtz, conseillers d’Etat et M. Benjamin Duca-Deneuve, maître des requêtes-rapporteur.

Rendu le 20 janvier 2026.

Le président :

Signé : M. Pierre Collin

Le rapporteur :

Signé : M. Benjamin Duca-Deneuve

La secrétaire :

Signé : M^me Magali Méaulle