Vu les procédures suivantes :

1° La société anonyme (SA) American Express Carte France a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013 et des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2012 et 2013, ainsi que des intérêts de retard correspondants. Par un jugement n° 1907197 du 1er avril 2021, ce tribunal, après avoir prononcé la réduction, d’une part, à raison de l’inclusion au numérateur du coefficient de taxation de la société American Express Carte France du chiffre d’affaires afférent aux commissions d’émetteur, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été réclamés au titre de la période en litige et, d’autre part, à raison de l’exclusion de ces mêmes sommes du prorata d’assujettissement prévu par l’article 231 du code général des impôts, des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2012 et 2013, ainsi que des intérêts de retard correspondants, a rejeté le surplus des conclusions de sa demande.

Par un arrêt nos 21PA03089, 21PA04273 du 8 novembre 2024, la cour administrative d’appel de Paris a, d’une part, sur appel du ministre de l’économie, des finances et de la relance, remis à la charge de la société American Express Carte France les impositions dont le tribunal administratif de Montreuil l’avait déchargée et réformé le jugement de ce tribunal en conséquence et, d’autre part, rejeté l’appel formé par cette société contre ce jugement en tant qu’il avait rejeté le surplus des conclusions de sa demande.

Sous le n° 500369, par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un mémoire en réplique, enregistrés les 7 janvier, 27 mars et 15 décembre 2025 au secrétariat du contentieux du Conseil d’Etat, la société American Express Carte France demande au Conseil d’Etat :

1°) d’annuler cet arrêt ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 10 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

2° La société American Express Carte France a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 et des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2014, 2015 et 2016, ainsi que des intérêts de retard correspondants. Par un jugement n° 2002996 du 14 octobre 2021, le tribunal, après avoir prononcé la réduction, d’une part, à raison de l’inclusion au numérateur du coefficient de taxation de la société American Express Carte France du chiffre d’affaires afférent aux commissions d’émetteur, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été réclamés au titre de la période en litige et, d’autre part, à raison de l’exclusion de ces mêmes sommes du prorata d’assujettissement prévu par l’article 231 du code général des impôts, des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2014, 2015 et 2016, ainsi que des intérêts de retard correspondants, a rejeté le surplus des conclusions de sa demande.

Par un arrêt nos 21PA06303, 21PA00624 du 8 novembre 2024, la cour administrative d’appel de Paris a, d’une part, sur appel du ministre de l’économie, des finances et de la relance, remis à la charge de la société American Express Carte France les impositions dont le tribunal administratif de Montreuil l’avait déchargée et réformé le jugement de ce tribunal en conséquence et, d’autre part, rejeté l’appel formé par cette société contre ce jugement en tant qu’il avait rejeté le surplus des conclusions de sa demande.

Sous le n°500372, par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un mémoire en réplique, enregistrés les 7 janvier, 27 mars et 15 décembre 2025 au secrétariat du contentieux du Conseil d’Etat, la société American Express Carte France demande au Conseil d’Etat :

1°) d’annuler cet arrêt ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 10 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

…………………………………………………………………………

Vu les autres pièces des dossiers ;

Vu :

- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de M^me Anne Blondy-Touret, conseillère d’Etat,

- les conclusions de M. Romain Victor, rapporteur public ;

La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SCP Célice, Texidor, Perier, avocat de la société American Express Carte France ;

Considérant ce qui suit :

1. Il ressort des pièces des dossiers soumis aux juges du fond que la société American Express Carte France (AECF), qui commercialise en France des cartes de paiement du réseau American Express, a fait l’objet de vérifications de comptabilité portant, l’une, sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013, l’autre, sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, à l’issue desquelles l’administration fiscale a notamment estimé qu’il y avait lieu d’exclure du numérateur de son coefficient de taxation à la taxe sur la valeur ajoutée et, par suite, d’inclure au prorata d’assujettissement pour la taxe sur les salaires, d’une part, le chiffre d’affaires correspondant à des commissions dites « commissions d’émetteur » et, d’autre part, le montant de commissions perçues dans le cadre du partenariat noué entre le groupe American Express et Air France-KLM, dites « commissions d’incitation ». La société American Express Carte France a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés et des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2012 à 2016 par suite de ces contrôles. Par deux jugements des 1er avril 2021 et 14 octobre 2021, ce tribunal a partiellement fait droit à ses demandes, à raison des seules commissions d’émetteur. Par deux pourvois qu’il y a lieu de joindre pour statuer par une seule décision, la société American Express Carte France se pourvoit en cassation contre les arrêts du 8 novembre 2024 par lesquels la cour administrative d’appel de Paris a, d’une part, sur appel du ministre de l’économie, des finances et de la relance, remis à sa charge les impositions dont le tribunal l’avait déchargée et, d’autre part, rejeté les appels qu’elle-même avait formés contre ces jugements en tant qu’ils avaient rejeté le surplus de ses demandes.

Sur les pourvois dirigés contre les arrêts attaqués en tant qu’ils se sont prononcés sur les commissions d’émetteur :

2. Aux termes de l’article 256 du code général des impôts : « I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée (…) les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (…) ». Aux termes de l’article 261 C du même code : « Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : / 1° Les opérations bancaires et financières suivantes : (…) c. Les opérations, y compris la négociation, concernant les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances, chèques et autres effets de commerce, à l’exception du recouvrement de créances ; (…) ». Aux termes de l’article 271 du même code : « (…) V. Ouvrent droit à déduction dans les mêmes conditions que s’ils étaient soumis à la taxe sur la valeur ajoutée : (…) b) Les services bancaires et financiers exonérés en application des dispositions des a à e du 1° de l’article 261 C lorsqu’ils sont rendus à des personnes domiciliées ou établies en dehors de la Communauté européenne (l’Union européenne) ou se rapportent à des exportations de biens ; (…) ». Enfin, aux termes de l’article 206 de l’annexe II au code général des impôts : « (…) III.- (…) 3. Lorsque le bien ou le service est utilisé concurremment pour la réalisation d’opérations imposables ouvrant droit à déduction et d’opérations imposables n’ouvrant pas droit à déduction, le coefficient de taxation est calculé selon les modalités suivantes : / 1° Ce coefficient est égal au rapport entre : / a. Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d’affaires afférent aux opérations ouvrant droit à déduction, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; / b. Et, au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d’affaires afférent aux opérations imposables, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations (…) ».

3. Ainsi que l’a jugé la Cour de justice de l’Union européenne, notamment dans son arrêt « Her Majesty’s Commissioners of Revenue and Customs c/ Paul Newey » du 20 juin 2013 (C-653/11), la prise en compte de la réalité économique et commerciale constitue un critère fondamental pour l’application du système commun de taxe sur la valeur ajoutée. Cette réalité étant normalement reflétée par la situation contractuelle, les stipulations contractuelles pertinentes constituent un élément à prendre en considération pour identifier le prestataire et le bénéficiaire dans une opération de prestation de services.

4. Il ressort des énonciations de l’arrêt attaqué que, pour retenir que l’administration fiscale avait à bon droit exclu du numérateur du coefficient de taxation de la société American Express Carte France le chiffre d’affaires correspondant aux commissions d’émetteur perçues de la société American Express Travel Related Services Company Inc. (TRS Co.), établie aux Etats-Unis, la cour administrative d’appel de Paris a jugé que ces commissions devaient être regardées comme rémunérant un service rendu par la société requérante, non à la société TRS Co., mais à la société American Express Payments Service Limited (AEPSL), établie en Grande-Bretagne, au motif que la société TRS Co. se bornait à récupérer les sommes préalablement avancées à la société AEPSL, qu’elle percevait déjà de cette dernière une commission égale à 0,35% du montant de ces sommes et qu’il n’était pas établi qu’elle réaliserait un profit en recevant les sommes recouvrées par la société AECF auprès du porteur de carte, tandis que la société AECF apporterait des transactions à la société AEPSL et que celle-ci ne pourrait régler les commerçants du réseau American Express sans son intervention.

5. Il ressort toutefois des pièces des dossiers soumis aux juges du fond que la société American Express Carte France (AECF), qui exerce en France la fonction d’« émetteur » au sein du réseau American Express, émet et commercialise exclusivement sur le marché français les cartes de paiement sous licence « American Express ». La société American Express Payments Service Limited (AEPSL) mène, quant à elle, au titre de la fonction d’« acquéreur » qu’elle assure pour ce réseau dans une zone géographique déterminée, incluant le marché français, des actions de commercialisation auprès des commerçants de cette zone pour obtenir leur affiliation au réseau American Express. Ces deux sociétés n’ont pas de liens contractuels entre elles mais chacune est liée par un contrat distinct à la société American Express Travel Related Services Company Inc. (TRS Co.), établie aux Etats-Unis, titulaire des licences « American Express » et jouant le rôle d’opérateur du réseau, contrepartie unique de tous les « émetteurs » et de tous les « acquéreurs » de celui-ci. Ainsi, dans le cadre du système de paiement du réseau American Express, lorsqu’une personne physique ou morale porteuse d’une carte de paiement American Express utilise celle-ci pour effectuer un achat auprès d’un commerçant qui s’est affilié au réseau American Express auprès de la société AEPSL, cette dernière verse à ce commerçant, dans les cinq jours suivant l’achat, le prix du bien ou du service vendu par lui au porteur de la carte, déduction faite d’une commission d’un montant variable. Puis, en exécution du contrat conclu entre la société AEPSL et la société TRS Co., la société AEPSL transmet à cette société le relevé des opérations correspondant aux achats dont elle a acquitté le paiement auprès des commerçants affiliés et reçoit en contrepartie de la société TRS Co. le paiement d’une somme égale à celles versées aux commerçants, augmentée, et non pas diminuée contrairement à ce qu’a relevé la cour en dénaturant la portée de ce contrat, d’une commission d’un montant égal à 0,35 % du montant facial des achats des porteurs de carte auprès de ces commerçants. Ce contrat précise que le paiement auquel la société TRS Co. est ainsi tenue s’effectue, dès lors que la société AEPSL a respecté ses obligations prévues au contrat, sans possibilité de recours contre cette dernière, qui se trouve ainsi définitivement remboursée et désintéressée par la société TRS Co. de la charge correspondant aux achats des porteurs de cartes. Lorsque la carte utilisée lors de l’achat auprès du commerçant a été émise par la société AECF, la société TRS Co. transfère ensuite, en exécution du contrat qui la lie à cette société, son propre relevé des opérations correspondant aux achats qu’elle a remboursés à raison d’opérations réalisées avec une carte émise par la société AECF, laquelle lui reverse alors les sommes correspondant au montant de ces achats, diminuées d’une commission dite « d’émetteur », d’un montant égal à 1,15% du montant facial des dépenses effectuées par le porteur de carte. Ce paiement auquel la société AECF est contractuellement tenue en vertu du contrat qui la lie à la société TRS Co. et qui permet de désintéresser cette dernière, s’effectue sans possibilité de recours de la société AECF contre la société TRS Co., notamment en cas de défaillance et d’insolvabilité du porteur de carte. Enfin, entre vingt-cinq à quarante-cinq jours après l’achat initial, la société AECF prélève par débit différé, auprès de l’établissement bancaire du porteur de carte, sur le compte bancaire de ce dernier, le montant des achats qu’il a réalisés au cours du mois écoulé avec sa carte American Express.

6. Il résulte de ce qui précède qu’en jugeant que la société TRS Co. ne recevait aucun service de la société AECF en récupérant de cette dernière les sommes avancées à la société AEPSL et que les commissions d’émetteur versées par la première à la seconde devaient, sans que la requérante puisse utilement se prévaloir ni de l’organisation interne du groupe ni de l’absence de liens contractuels entre les émetteurs de cartes et les acquéreurs de commerçants, être regardées comme la rémunération d’un service d’apport de transactions dont le preneur réel serait la société AESPL, alors qu’il ressortait des stipulations du contrat liant la société AECF à la société TRS Co., qu’aucun élément ne venait contredire, que la commission de 1,15% versée par la société TRS Co. ne pouvait être regardée que comme la contrepartie du service que lui rend la société AECF en exécution de ce contrat en la libérant, sans possibilité de recours contre la société TRS Co. même en cas d’insolvabilité de ceux-ci, de la charge correspondant au montant des achats opérés auprès des commerçants par les porteurs des cartes qu’elle a émises dont la société TRS Co. avait préalablement désintéressé les sociétés du réseau jouant le rôle d’acquéreur, ainsi que de l’apport par la société AECF d’une clientèle concluant des transactions au profit du réseau de paiement dont la société TRS Co. est l’opérateur, la cour a dénaturé les pièces des dossiers qui lui étaient soumis et commis une erreur de droit. Est sans incidence sur la caractérisation d’une telle prestation la circonstance, relevée par la cour, qu’il n’était pas établi que la société TRS Co. réaliserait systématiquement un profit en recevant les sommes recouvrées par la société AECF auprès du porteur de carte.

7. Si le ministre de l’action et des comptes publics demande que soit substitué, au motif erroné retenu par la cour administrative d’appel, celui tiré de ce que le service rendu à la société TRS Co. rémunéré par les commissions en litige le serait à un établissement stable de cette société situé dans l’Union européenne, une telle substitution supposerait l’appréciation de circonstances de fait à laquelle le Conseil d’Etat, statuant en cassation, ne saurait se livrer. Dès lors, la demande de substitution de motifs sollicitée ne peut être accueillie.

Sur les pourvois dirigés contre les arrêts attaqués en tant qu’ils se sont prononcés sur la commission d’incitation :

8. Aux termes de l’article 266 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : « 1. La base d’imposition est constituée : / a) Pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l’acheteur, du preneur ou d’un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; (…) ».

9. D’une part, il résulte du c du 1 de l’article 2 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, dont les dispositions de l’article 256 du code général des impôts citées au point 2 assurent la transposition, tel qu’interprété par une jurisprudence constante de la Cour de justice de l’Union européenne, qu’une prestation de services est assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée s’il existe un lien direct entre le service rendu et la contre-valeur reçue, les sommes versées constituant une contrepartie effective d’un service fourni dans le cadre d’un rapport juridique où des prestations réciproques sont échangées. D’autre part, il résulte de l’article 73 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006, dont les dispositions de l’article 266 du code général des impôts citées au point 8 assurent la transposition, telles qu’interprétées par la Cour de justice de l’Union européenne, notamment dans son arrêt « Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej c/ P.S.A. » du 8 mai 2025 (aff. C-615/23), que, pour qu’une subvention soit directement liée au prix d’une opération au sens de ces dispositions, la subvention doit être spécifiquement versée à l’opérateur subventionné afin qu’il fournisse un bien ou effectue un service déterminé, dès lors que ce n’est que dans ce cas que la subvention peut être considérée comme une contrepartie de la livraison d’un bien ou de la prestation d’un service. Ainsi que l’a précisé la Cour de justice de l’Union européenne dans cet arrêt, la notion de subventions directement liées au prix au sens de cet article comprend uniquement les subventions qui constituent la contrepartie totale ou partielle d’une opération de livraison de biens ou de prestation de services déterminée et qui sont versées par un tiers au vendeur ou au prestataire. A cette fin, il est nécessaire que le prix à payer par l’acheteur ou par le preneur soit fixé de telle façon qu’il diminue à proportion de la subvention accordée au vendeur du bien ou au prestataire du service, laquelle constitue alors un élément de détermination du prix exigé par ce dernier.

10. Il ressort des pièces des dossiers soumis aux juges du fond que la société TRS Co. verse, en vertu d’un échange de lettres du 30 juillet 2012 et du 22 mars 2013, à la société AECF une commission dite « d’incitation », calculée annuellement selon la formule prévue par ces lettres, à raison du partenariat conclu avec la société Air France KLM, dans le cadre duquel la société AECF commercialise, auprès de clients de cette compagnie aérienne, une carte American Express co-marquée à débit différé, accompagnée de divers avantages attachés aux paiements effectués par les porteurs de la carte, permettant notamment à ces derniers, en accumulant des droits à raison de leurs achats, d’obtenir gratuitement des billets d’avion. Pour contester l’exclusion du numérateur du coefficient de taxation des sommes versées au titre de cette commission, la société AECF soutenait que celle-ci devait être regardée comme la contrepartie directe d’un apport de clientèle à la société TRS Co. ou, à tout le moins, comme des sommes versées en complément du prix de l’ensemble des services rendus à cette dernière. La cour a relevé, par une appréciation souveraine des faits exempte de dénaturation, que la société AECF était rémunérée par une commission de 1,15% sur les achats des porteurs de cartes, que le partenariat avec la compagnie aérienne Air France KLM était structurellement déficitaire pour la société AECF, que la commission d’incitation versée par la société TRS Co. était fixée en fonction d’une cible de profitabilité de l’ensemble de l’activité d’émetteur de cartes de la société AECF non limitée au seul partenariat avec la société Air France KLM, que cette subvention était dépourvue de lien avec l’accroissement du chiffre d’affaires tiré de l’émission de cartes co-marquées « American Express Air France KLM », et qu’elle ne constituait pas la contrepartie d’une prestation définie. Elle a également relevé que la commission en litige versée par la société TRS Co. ne pouvait être regardée comme la contrepartie d’un service rendu par la société AECF à la compagnie aérienne Air France KLM, dont elle compenserait l’insuffisance de prix. En déduisant de ces constatations que la commission en litige ne présentait pas le caractère d’une subvention directement liée au prix mais devait être regardée comme une simple subvention d’équilibre, la cour n’a pas inexactement qualifié les faits de l’espèce et n’a pas commis d’erreur de droit. En retenant une telle qualification, la cour, qui a ainsi nécessairement écarté le moyen tiré de ce que cette subvention devait être regardée comme la rémunération d’une prestation d’apport d’affaires à la société TRS Co, a suffisamment motivé son arrêt. Doit être écarté comme inopérant le moyen dirigé contre le motif entaché d’inexactitude, demeuré sans incidence sur la solution retenue par la cour, par lequel celle-ci a mentionné comme incluses dans le calcul du seuil de profitabilité certaines charges qui en sont exclues.

11. Il résulte de tout ce qui précède que la société American Express Carte France est seulement fondée à demander l’annulation des articles 1er et 2 des arrêts qu’elle attaque, par lesquels la cour administrative d’appel de Paris a remis à sa charge les rappels de taxe sur la valeur ajoutée et les cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires dont le tribunal administratif de Montreuil avait prononcé la décharge et réformé dans cette mesure les jugements de ce tribunal.

12. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat la somme globale de 3 000 euros à verser à la société American Express Carte France au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

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Article 1er : Les articles 1er et 2 des arrêts de la cour administrative d’appel de Paris du 8 novembre 2024 sont annulés.

Article 2 : Les affaires sont renvoyées, dans la limite de la cassation prononcée à l’article 1er, à la cour administrative d’appel de Paris.

Article 3 : L’Etat versera à la société American Express Carte France la somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions des pourvois est rejeté.

Article 5 : La présente décision sera notifiée à la société anonyme American Express Carte France et au ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré à l’issue de la séance du 27 mars 2026 où siégeaient : M. Jacques-Henri Stahl, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. Stéphane Verclytte, M^me Emilie Bokdam-Tognetti, présidents de chambre ; M^me Nathalie Escaut, M. Jonathan Bosredon, M. Philippe Ranquet, M^me Sylvie Pellissier, conseillers d’Etat, M^me Juliette Amar-Cid, maîtresse des requêtes et M^me Anne Blondy-Touret, conseillère d’Etat-rapporteure.

Rendu le 10 avril 2026.

Le président :

Signé : M. Jacques-Henri Stahl

La rapporteure :

Signé : M^me Anne Blondy-Touret

La secrétaire :

Signé : M^me Magali Méaulle