Vu la procédure suivante :

Procédures contentieuses antérieures :

La société Crédit Agricole SA a demandé au tribunal administratif de Montreuil, par deux demandes distinctes, dans le dernier état de ses écritures, d’une part, de prononcer la réduction de la cotisation d’impôt sur les sociétés qu’elle a acquittée au titre de l’exercice clos en 2015, à hauteur de 1 397 892 euros et, d’autre part, de prononcer la réduction, des cotisations d’impôt sur les sociétés, de contribution sociale sur l’impôt sur les sociétés et de contribution exceptionnelle sur l’impôt sur les sociétés qu’elle a acquittées au titre des exercices clos en 2012, 2013, 2014 et 2015, pour un montant total de 53 978 442 euros.

Par un jugement nos 2108816 et 2108818 du 20 juin 2024, le tribunal administratif de Montreuil a fait droit à ces demandes.

Procédure devant la cour :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 16 octobre 2024 et les 15 mai et 19 novembre 2025 le ministre, de l’économie, des finances et de l’industrie demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement du 20 juin 2024 du tribunal administratif de Montreuil ;

2°) de rejeter les demandes présentées par la société Crédit Agricole SA devant le tribunal administratif de Montreuil.

Il soutient que :

- la société Crédit Agricole SA ne justifie pas que la réduction de l’impôt turc dont elle a bénéficié résulte de mesures d’aide au développement local visée par le b du 2 de l’article 23 de la convention passée entre la France et la Turquie le 18 février 1987 ; ce moyen est d’ordre public et, à titre subsidiaire, il pourra être procédé à une substitution de motifs ;

- ni les stipulations de cette convention ni les dispositions du droit interne ne prévoient la possibilité d’imputer sur l’imposition due en France le montant total d’un crédit d’impôt calculé sur un montant brut de revenu alors que le revenu a été imposé en France pour son montant net ;

- les stipulations de l’accord passé entre la Chine et la France le 26 novembre 2013 ne sauraient être interprétées en ce sens que les loyers de crédit-bail de source chinoise ne sont imposables en France qu’à hauteur de 60 % de leur montant brut ;

- à titre subsidiaire, la demande de la société Crédit Agricole ne peut être accueillie sans qu’il soit procédé à un nouveau calcul du montant de crédit d’impôt sur les loyers de source chinoise et que soit appliquée la règle du plafonnement de l’imputation de ce crédit d’impôt à l’impôt français y afférent, conformément au ii) du a) de l’article 23 de cet accord.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 18 avril et 21 août 2025 et un mémoire enregistré le 1er décembre 2025 et non communiqué, la société Crédit Agricole SA, représentée par M^e Meier, conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens soulevés par le ministre ne sont pas fondés.

Vu :

- l’accord signé le 30 mai 1984 entre la France et la République populaire de Chine en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur le revenu ;

- la convention signée le 18 février 1987 entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la République de Turquie en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu ;

- l’accord signé le 26 novembre 2013 entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la République Populaire de Chine en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur le revenu (ensemble un protocole) ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Gallaud,

- les conclusions de M^me Jurin, rapporteure publique ;

- et les observations de M^e Meier et de M^e Torlet, avocats de la société Crédit Agricole SA.

Considérant ce qui suit :

La société Crédit Agricole SA s’est, en application de l’article 223 A du code général des impôts, constituée seule redevable de l’impôt sur les sociétés dû en France sur le résultat d’ensemble du groupe qu’elle forme avec ses filiales. Certaines de ces dernières ont déclaré avoir perçu au cours des années 2012, 2013 et 2014 et 2015 des loyers rémunérant des opérations de crédit-bail de résidents de Chine et de Turquie. Estimant que, en application de l’article 23 de la convention passée entre la France et la Turquie le 18 février 1987 et des accords passés entre la France et la Chine les 30 mai 1984 et 26 novembre 2013, les sociétés ayant perçu ces loyers avaient droit à des crédits d’impôt, la société Crédit Agricole SA les a imputés, à hauteur des deux tiers de leur montant qu’elle a calculé, sur l’impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos au cours desdites années. Par deux réclamations des 27 décembre 2017 et 28 décembre 2018, elle a toutefois sollicité des dégrèvements en faisant valoir qu’elle était fondée à calculer ces crédits d’impôt pour leur montant brut et à les imputer en totalité sur les cotisations d’impôt sur les sociétés qu’elle avait acquittées, lesquelles devant en outre, selon elle, être réduites au motif que seul un montant correspondant à 60 % des loyers de source chinoise qu’elle avait perçus était imposable en France. Par une décision du 8 février 2022, le directeur chargé de la direction des grandes entreprises a admis partiellement ces réclamations en prononçant un dégrèvement à hauteur de 34 871 383 euros. La société Crédit Agricole SA a demandé au tribunal administratif de Montreuil, par deux demandes distinctes, de prononcer la réduction des cotisations d’impôt sur les sociétés, de contribution sociale sur l’impôt sur les sociétés et de contribution exceptionnelle sur l’impôt sur les sociétés qu’elle a acquittées au titre des exercices clos en 2012, 2013, 2014 et 2015 à hauteur d’une somme totale de 55 376 334 euros. Par un jugement nos 2108816 et 21088818 du 20 juin 2024, le tribunal administratif de Montreuil a fait droit à ses demandes. Le ministre, de l’économie, des finances et de l’industrie relève appel de ce jugement.

Sur les loyers versés par des résidents de Chine :

D’une part, aux termes des stipulations de l’article 11 de l’accord passé entre la France et la Chine le 30 mai 1984 : « 1. Les redevances provenant d’un Etat contractant et payées à un résident de l’autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. / 2. Toutefois, ces redevances sont aussi imposables dans l’Etat contractant d’où elles proviennent et selon la législation de cet Etat, mais si la personne qui reçoit les redevances en est le bénéficiaire effectif, l’impôt ainsi établi ne peut excéder 10 p. cent du montant brut des redevances. / Le terme « redevances » employé dans le présent article désigne les rémunérations de toute nature payées pour l’usage ou la concession de l’usage d’un droit d’auteur sur une œuvre littéraire, artistique ou scientifique, de films cinématographiques, ou les films ou bandes utilisés pour les émissions radiophoniques ou télévisées, d’un brevet, un savoir-faire, d’une marque de fabrique ou de commerce, d’un dessin ou d’un modèle, d’un plan, d’une formule ou d’un procédé secrets ainsi que pour l’usage ou la concession de l’usage d’un équipement industriel, commercial ou scientifique et pour des informations ayant trait à une expérience acquise dans le domaine industriel, commercial ou scientifique. / (…) ». Le paragraphe 2 du protocole annexé à cet accord stipule que : « En ce qui concerne le paragraphe 3 de l’article 11 de l’Accord, les redevances payées pour l’usage ou la concession de l’usage d’un équipement industriel, commercial ou scientifique sont imposées sur 60 p. cent du montant brut de ces redevances ».

D’autre part, aux termes des stipulations de l’article 12 de l’accord passé entre la France et la Chine le 26 novembre 2013 : « 1. Les redevances provenant d’un Etat contractant et dont le bénéficiaire effectif est un résident de l’autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. /2. Toutefois, ces redevances sont aussi imposables dans l’Etat contractant d’où elles proviennent et selon la législation de cet Etat, mais si le bénéficiaire effectif des redevances est un résident de l’autre Etat contractant, l’impôt ainsi établi ne peut excéder 10 % du montant brut des redevances. Les autorités compétentes des Etats contractants règlent d’un commun accord les modalités d’application de cette limitation. / 3. Le terme « redevances » employé dans le présent article désigne les rémunérations de toute nature payées pour l’usage ou la concession de l’usage d’un droit d’auteur sur une œuvre littéraire, artistique ou scientifique, y compris les films cinématographiques, ou les films ou bandes utilisés pour les émissions radiophoniques ou télévisées, d’un brevet, d’une marque de fabrique ou de commerce, d’un dessin ou d’un modèle, d’un plan, d’une formule ou d’un procédé secret ou pour l’utilisation, ou le droit d’utiliser, un équipement industriel, commercial ou, scientifique, ou pour des informations ayant trait à une expérience acquise dans le domaine industriel, commercial ou scientifique ». Le paragraphe 6 du protocole annexé à cet accord stipule que : « en ce qui concerne le paragraphe 3 de l’article 12, les redevances payées pour l’usage d’équipements industriel, commercial ou scientifique seront imposées à hauteur de 60 pour cent du montant brut de ces redevances ».

Les stipulations des paragraphes des protocoles annexés aux accords passés entre la France et la Chine, citées aux points 2 et 3, doivent être interprétées conformément au sens ordinaire à attribuer à leurs termes, dans leur contexte et à la lumière et de leur objet et de leur but. La portée de la précision apportée par ces stipulations, qui limitent la base d’imposition de certaines catégories de redevances, ne peut être envisagée, selon le cas, indépendamment du paragraphe 2 des articles 11 de l’accord passé le 30 mai 1984 et du paragraphe 12 de l’accord passé le 26 novembre 2013, qui expriment l’intention des parties de limiter le taux de l’imposition des redevances par le seul Etat dont elles proviennent. Il s’ensuit que les stipulations de ces paragraphes n’ont ni pour objet ni pour effet de limiter la base d’imposition des redevances lorsque, provenant d’un Etat contractant et ayant pour bénéficiaire un résident de l’autre Etat contractant, elles sont imposables dans cet autre Etat.

Il résulte de ce qui vient d’être dit que c’est à tort que le tribunal administratif de Montreuil a jugé que la société Crédit Agricole SA était fondée à demander que les loyers de source chinoise en litige ne soient imposés en France qu’à hauteur de 60 % de leur montant brut et a prononcé en conséquence de cette réduction de sa base d’imposition, une réduction des cotisations d’impôt sur les sociétés, de contribution sociale sur l’impôt sur les sociétés et de contribution exceptionnelle sur l’impôt sur les sociétés qu’elle a acquittées au titre des exercices clos en 2012, 2013, 2014 et 2015.

Aucun moyen autre que celui tiré de ce que les loyers de crédit-bail de source chinoise sont imposables à l’impôt sur les sociétés en France à hauteur seulement de 60 % de leur montant conformément aux stipulations mentionnées aux points 2 et 3, dont la cour se trouverait saisie par l’effet dévolutif de l’appel, n’a été invoqué par la société Crédit Agricole SA devant le tribunal administratif de Montreuil ou devant la cour.

Sur les loyers versés par des résidents de Turquie :

Aux termes des stipulations de l’article 12 de la convention conclue le 18 février 1987 entre la France et la Turquie : « 1. Les redevances provenant d’un Etat contractant et payées à un résident de l’autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. / 2. Toutefois, ces redevances sont aussi imposables dans l’Etat contractant d’où elles proviennent et selon la législation de cet Etat, mais, si la personne qui reçoit les redevances en est le bénéficiaire effectif, l’impôt ainsi établi ne peut excéder 10 p. cent du montant brut des redevances / 3. Le terme « redevances » employé dans le présent article désigne les rémunérations de toute nature payées pour (…) l’utilisation ou le droit d’utiliser un équipement industriel, commercial ou scientifique ». Aux termes des stipulations de l’article 23 de cette convention : « La double imposition est évitée de la manière suivante : / (…) / 2. En ce qui concerne la France : / a) Lorsqu’un résident de France reçoit des revenus qui, conformément aux dispositions de la présente Convention, sont imposables en Turquie et en France, la France accorde une déduction sur l’impôt sur le revenu de ce résident, d’un montant égal à l’impôt sur le revenu payé en Turquie. / (…) / b) Au sens de l’alinéa a, l’expression « l’impôt sur le revenu payé en Turquie » est considérée comme comprenant tout impôt turc qui aurait été exigible en vertu de la législation fiscale turque à l’exception de toute réduction ou exonération de l’impôt turc accordée en vertu des dispositions relatives aux mesures spéciales d’incitation visant à promouvoir le développement économique en Turquie. / Nonobstant le phrase précédente, l’impôt sur le revenu dû en Turquie est calculé : / (…) / iv) au taux de 10 p. cent en ce qui concerne les redevances visées à l’article 12, paragraphe 2 / Toutefois, si les taux des impôts applicables en vertu de la législation fiscale turque aux dividendes, intérêts et redevances reçus par des personnes non résidentes de Turquie sont réduits par rapport à ceux mentionnés au présent alinéa, ces taux plus faibles s’appliqueront aux fins du présent alinéa ».

Il résulte des stipulations précitées que le crédit d’impôt qu’elles prévoient, s’agissant notamment des redevances qui sont visées à l’article 12, ne peut s’imputer sur l’impôt dû en France que dans l’hypothèse où ces intérêts ou redevances ont supporté l’impôt en Turquie, lequel est calculé, en vertu du iv) de l’alinéa deux du b) du 2 de l’article 23 précité de la convention fiscale franco-turque, au taux de 10 % de ces loyers. En revanche, ces stipulations, dès lors qu’elles ne le prévoient pas de manière expresse, font obstacle à ce que soit octroyé au bénéficiaire d’un tel revenu qui réside en France un crédit d’impôt d’égal montant en l’absence d’un prélèvement de ce montant de l’Etat de la source, à l’exception du seul cas où un impôt turc aurait été exigible, mais qu’une exonération aurait été accordée par la Turquie en vertu des dispositions relatives aux mesures spéciales d’incitation visant à promouvoir le développement économique en Turquie.

Le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique fait valoir que la société Crédit Agricole SA ne justifie pas que les loyers de crédit-bail perçus par ses filiales ont bénéficié, comme le soutient cette dernière d’une exonération partielle accordée en vertu de dispositions relatives aux mesures spéciales d’incitation visant à promouvoir le développement économique en Turquie et qu’ils ont fait l’objet d’une retenue à la source à hauteur d’un pour cent de leur montant.

L’administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier l’imposition en substituant une base légale à une autre, sous réserve que le contribuable ne soit pas privé des garanties de procédure qui lui sont données par la loi compte tenu de la base légale substituée.

La société Crédit Agricole SA produit en appel des documents qui lui ont été adressés par l’administration fiscale turque en réponse à des demandes d’information sur la fiscalité applicable en Turquie s’agissant de la location d’un aéronef par contrat de crédit-bail et mentionnant que ces opérations sont susceptibles de bénéficier d’un taux réduit de prélèvement à la source à hauteur d’un pour cent des loyers perçus, une telle exonération ayant pour objet d’encourager les investissements en Turquie. Toutefois ces seuls documents ne permettent pas en eux-mêmes d’établir que les sommes que les filiales de la société requérante ont déclaré avoir perçues au cours des années 2012, 2013, 2014 et 2015 entrent dans le champ d’application des dispositions mentionnées dans ces documents, ce que conteste le ministre en défense en faisant valoir que les déclarations déposées par ces filiales auprès de l’administration fiscale ne mentionnent pas que les sommes déclarées ont fait l’objet d’un prélèvement à la source. La société Crédit Agricole SA n’apporte aucune explication à cette incohérence et n’apporte aucune autre justification, ce qu’elle est seule en mesure de faire, permettant d’établir que les sommes en cause correspondent à des loyers de crédit-bail tels que ceux qui sont mentionnés dans les documents qui lui ont été adressés par l’administration fiscale turque ni que ces sommes auraient, comme elle le soutient devant le juge de l’impôt, fait l’objet d’une retenue à la source au taux d’un pour cent. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l’instruction que la société intimée soit fondée à se prévaloir d’un droit à bénéficier d’un crédit d’impôt imputable sur l’impôt sur les sociétés qu’elle a acquitté en France à raison de ces sommes qu’elle a déclarées avoir perçues sur le fondement des stipulations du a) du 2 de l’article 23 de la convention passée entre la France et la Turquie le 18 février 1987. Le ministre, de l’économie, des finances et de l’industrie est fondé à se prévaloir de cette base légale, ce qui ne prive pas en l’espèce la société Crédit Agricole SA d’une garantie de procédure. Ainsi, c’est à tort que le tribunal administratif de Montreuil a jugé que ladite société était fondée à demander une réduction des cotisations d’impôt sur les sociétés, de contribution sociale sur l’impôt sur les sociétés et de contribution exceptionnelle sur l’impôt sur les sociétés qu’elle a acquittées au titre des exercices clos en 2012, 2013, 2014 et 2015.

Aucun moyen autre que celui tiré de ce qu’elle peut se prévaloir d’un crédit d’impôt sur le fondement du a) du 2 de l’article 23 de la convention passée entre la France et la Turquie le 18 février 1987, dont la cour se trouverait saisie par l’effet dévolutif de l’appel, n’a été invoqué par la société Crédit Agricole SA devant le tribunal administratif de Montreuil ou devant la cour.

Il résulte de l’ensemble de ce qui précède que, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens de sa requête, le ministre, de l’économie, des finances et de l’industrie est fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a fait droit à la demande de la société Crédit Agricole SA.

D E C I D E :

Article 1er : Le jugement nos 2108816 et 2108818 du 20 juin 2024 du tribunal administratif de Montreuil est annulé.

Article 2 : Les demandes présentées par la société Crédit Agricole SA devant le tribunal administratif de Montreuil sont rejetées.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la société Crédit Agricole SA et au ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 5 mai 2026, à laquelle siégeaient :

- M^me Chevalier-Aubert, présidente de chambre,

- M. Gallaud, président assesseur,

- M^me Zeudmi Sahraoui, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 mai 2026.

Le rapporteur,

T. Gallaud

La présidente,

V. Chevalier-Aubert

La greffière,

L.Chana

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.