Vu la procédure suivante :

M. et M^me A… B… ont demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014 et 2015 ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 2102448 du 27 janvier 2023, ce tribunal a rejeté leur demande.

Par un arrêt n° 23LY01042 du 9 janvier 2025, la cour administrative d’appel de Lyon, sur appel de M. et M^me B…, a réduit les suppléments d’impositions et les pénalités en litige, réformé le jugement en ce qu’il avait de contraire et rejeté le surplus des conclusions de leur requête.

Par un pourvoi et un mémoire en réplique, enregistrés les 7 mars et 17 novembre 2025 au secrétariat du contentieux du Conseil d’Etat, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande au Conseil d’Etat :

1°) d’annuler les articles 1er à 3 de cet arrêt, en tant qu’ils prononcent la réduction, à hauteur de 233 173 euros, des résultats des sociétés B… et B… Plâtrerie au titre de l’exercice clos en 2015 et accordent à M. et M^me B… la décharge, à concurrence des droits de M. B… dans les bénéfices de ces sociétés, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2015 et des pénalités correspondantes ;

2°) réglant l’affaire au fond dans cette mesure, de rejeter l’appel de M. et M^me B….

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de M. Olivier Guiard, maître des requêtes,

- les conclusions de M. Bastien Lignereux, rapporteur public ;

La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SAS Hannotin Avocats, avocat de M. et M^me B… ;

Vu la note en délibéré, enregistrée le 26 mars 2026, présentée par M. et M^me B… ;

Considérant ce qui suit :

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société à responsabilité limitée B…, devenue société Plâtrerie de Savoie, dont M. A… B… était le gérant et l’associé à hauteur de 33,25 % du capital, a cessé son activité de plâtrerie le 31 décembre 2015, après que M. B… a créé le 4 mars 2015, avec son frère en qualité d’associé, la société à responsabilité limitée B… Plâtrerie. A l’issue de vérifications de comptabilité de ces deux sociétés, l’administration fiscale a, notamment, estimé que le fonds de commerce de la société B… avait été transféré de manière occulte en 2015 à la société B… Plâtrerie. Elle a en conséquence réintégré, pour un montant de 233 173 euros, la valeur de ce fonds, d’une part, dans les résultats de l’exercice clos en 2015 de la société B… à raison de la libéralité consentie à ce titre à la société B… Plâtrerie et, d’autre part, dans les résultats de l’exercice clos la même année de la société B… Plâtrerie, à raison du rehaussement de la valeur de son actif net de clôture. L’administration fiscale a ensuite réintégré dans les revenus imposables de l’année 2015 de M. et M^me B…, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, la fraction de ces rehaussements correspondant à la quote-part de M. B… dans les résultats des deux sociétés, en application du régime fiscal des sociétés de personnes pour lequel elles avaient opté. Par un jugement du 27 janvier 2023, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté la demande de M. et M^me B… tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis en conséquence de ces rectifications ainsi que des pénalités correspondantes. Par un arrêt du 9 janvier 2025, la cour administrative d’appel de Lyon a réduit les bénéfices des sociétés B… et B… Plâtrerie au titre de l’exercice clos en 2015 à hauteur de la valeur du fonds de commerce en litige, puis prononcé la décharge correspondante des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales et des pénalités mises à la charge de M. et M^me B… au titre de l’année 2015. Le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande l’annulation des articles 1er à 3 de cet arrêt dans cette mesure.

2. Aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57 ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. »

3. Lorsque les dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales ont été méconnues à raison d’un document ou renseignement obtenu de tiers, ce qui prive l’administration fiscale de la possibilité de s’en prévaloir, il appartient au juge de l’impôt d’apprécier si, compte tenu des autres éléments sur lesquels elle repose, l’imposition peut être en tout ou partie maintenue. Il en va notamment ainsi lorsque la rectification procède d’une évaluation résultant de la combinaison de plusieurs méthodes ou comparables, dont certains sont affectés par la méconnaissance de ces dispositions.

4. La cour administrative d’appel a relevé que, pour évaluer le fonds de commerce transféré de manière occulte par la société B… à la société B… Plâtrerie, le vérificateur avait retenu la moyenne arithmétique de deux évaluations distinctes déterminées par des méthodes consistant, pour l’une, à appliquer au chiffre d’affaires hors taxe rectifié réalisé par la société B… au titre de son exercice clos en 2015 un ratio de 10 % inspiré d’une étude de la Fédération française du bâtiment intitulée « Evaluer une PME du bâtiment » et, pour l’autre, à appliquer au chiffre d’affaires toutes taxes comprises rectifié de cette société un ratio de 10 % inspiré de « barèmes actuels publiés par les chambres de commerce et d’industrie, les cabinets de conseil » selon lesquels la valeur du fonds de commerce d’une entreprise du secteur du bâtiment serait comprise en 2015 entre 10 % et 25 % de ce chiffre d’affaires. A la suite des avis émis le 25 mai 2018 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, la valeur retenue par le vérificateur a été réduite du montant des biens corporels acquis par la société B… Plâtrerie et ramenée à 233 173 euros.

5. Après avoir également relevé que les indications relatives à l’étude de la Fédération française du bâtiment contenues dans les propositions de rectification étaient suffisamment précises pour que les sociétés B… et B… Plâtrerie soient mises à même d’en demander la communication, ce qu’elle avaient d’ailleurs fait, la cour administrative d’appel a estimé, par des motifs non contestés de son arrêt, que la référence à des barèmes publiés de chambres de commerce et d’industrie et de cabinets de conseil n’avait pas permis à ces sociétés de connaître l’origine et la teneur de ces documents obtenus de tiers utilisés par le vérificateur pour calculer le second terme de la moyenne déterminant la valeur du fonds de commerce. La cour a jugé que l’administration avait, dans cette mesure, méconnu l’obligation d’information qui lui incombe en vertu de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales et que cette irrégularité était de nature à entraîner la décharge des impositions mises à la charge de M. et M^me B… procédant de la réintégration, dans les résultats des exercices clos en 2015 des sociétés B… et B… Plâtrerie, de la valeur du fonds de commerce en cause.

6. En statuant ainsi, alors qu’il résulte de ce qui a été dit au point 3 que la méconnaissance des dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales à raison de l’utilisation des barèmes de chambres de commerce et d’industrie et de cabinets de conseil auxquels le vérificateur s’était référé dans les propositions de rectification au soutien de la seconde méthode d’évaluation du fonds de commerce faisait seulement obstacle à ce que ces barèmes soient opposés au contribuable et qu’il lui appartenait de rechercher si la rectification pouvait, en tout ou partie, être maintenue en ce qu’elle reposait sur la seule première méthode, la cour a commis une erreur de droit.

7. Il résulte de ce qui précède que le ministre est fondé à demander l’annulation des articles 1er à 3 de l’arrêt de la cour administrative d’appel de Lyon du 9 janvier 2025 en ce qu’ils réduisent de 233 173 euros les résultats des sociétés B… et B… Plâtrerie au titre de l’exercice clos en 2015 et prononcent, en conséquence, la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales et des pénalités auxquelles M. et M^me B… ont été assujettis au titre de 2015 à raison de la taxation entre leurs mains de la quote-part de M. B… dans ces résultats.

8. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de régler, dans cette mesure, l’affaire au fond en application des dispositions de l’article L. 821-2 du code de justice administrative.

9. En premier lieu, aux termes de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L’administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (…) ». Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l’article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. (…) ».

10. Il résulte de l’instruction et notamment des propositions de rectifications du 31 juillet 2017 adressées aux sociétés B… et B… Plâtrerie et jointes à celle notifiée à M. et M^me B…, qu’après avoir écarté le recours à la méthode par comparaison du fait des spécificités de la société B…, le vérificateur a retenu, pour évaluer le fonds de commerce de cette société, deux méthodes de valorisation par le chiffre d’affaires dont il a souligné la pertinence en relevant que la société B… Plâtrerie avait, dès sa première année d’activité suivant la transmission occulte du fonds, réalisé un chiffre d’affaires supérieur à la moyenne de ceux réalisés par la société B… durant ses trois derniers exercices d’exploitation. Le vérificateur a également expliqué la teneur des deux méthodes utilisées, précisé pour chacune d’elles la valeur représentative du fonds qui en résultait et mentionné la valeur moyenne retenue comme valeur du fonds de commerce. Dès lors, le moyen tiré de ce que les propositions de rectification du 31 juillet 2017 seraient insuffisamment motivées en ce qui concerne la rectification résultant de la réintégration de la valeur du fonds de commerce de la société B… dans les résultats des sociétés B… et B… Plâtrerie, en méconnaissance de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, doit être écarté.

11. En deuxième lieu, il résulte de l’instruction que si les sociétés B… et B… Plâtrerie ont reçu communication de l’étude de la Fédération française du bâtiment intitulée « Evaluer une PME du bâtiment » à laquelle le vérificateur s’est référé pour évaluer le fonds de commerce de la société B… selon une première méthode de valorisation par le chiffre d’affaires, il n’en a pas été de même, malgré leur demande en ce sens, des barèmes des chambres de commerce et d’industrie et des cabinets de conseil sur lesquels reposait la seconde méthode de valorisation de ce fonds et qui, en l’absence d’informations plus précises sur leur origine, ne pouvaient en outre être regardés comme leur étant librement accessibles. Les requérants sont, par suite, fondés à soutenir que l’administration a méconnu, pour ce qui concerne ces barèmes, les dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales citées au point 2, ce qui la prive de la possibilité de s’en prévaloir au soutien des rectifications en litige.

12. Il résulte toutefois de l’instruction que l’étude intitulée « Evaluer une PME du Bâtiment », dont la relative ancienneté ne justifie pas à elle seule qu’elle soit écartée, indique que la valeur de la clientèle dans le secteur du bâtiment « est estimée dans les meilleures conditions entre 5 % et 15 % du chiffre d’affaires HT correspondant aux clients fidèles hors marchés publics », que le chiffre d’affaires réalisés par la société B… était, selon les termes des propositions de rectification « très nettement supérieur à la moyenne de la profession », que ce niveau de chiffre d’affaires s’est maintenu postérieurement au transfert occulte du fonds en faveur de la société B… Plâtrerie et que plusieurs contrats en cours ont été transférés à celle-ci. Dans ces conditions, contrairement à ce que soutiennent les requérants qui ne font état d’aucune méthode d’évaluation plus pertinente, le vérificateur a pu déterminer la valeur du fonds de commerce de la société B… en appliquant à son chiffre d’affaires hors taxe rectifié pour 2015 un coefficient de 10 %, le résultat de 275 658 euros ainsi obtenu devant être ramené à 205 608 euros pour tenir compte de la valeur des biens corporels cédés à la société B… Plâtrerie, fixée à 70 049,78 euros par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires.

13. En troisième lieu, la somme réintégrée dans les bénéfices de la société B… à raison de la cession gratuite à la société B… Plâtrerie de son fonds de commerce, dès lors qu’elle est constitutive d’une libéralité, est imposable selon les règles de droit commun de l’article 38 du code général des impôts et non selon le régime des plus-values professionnelles. Par suite, le moyen tiré de ce qu’il y aurait lieu de faire application des dispositions de l’article 238 quindecies du code général des impôts et, à titre subsidiaire, de l’article 39 duodecies du même code ne peut qu’être écarté.

14. Il résulte de ce qui précède que M. et M^me B… sont seulement fondés à soutenir que c’est à tort que, par son jugement du 27 janvier 2023, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2015 à concurrence d’une réduction de 233 173 euros à 205 608 euros de la valeur du fonds de commerce de la société B… réintégrée dans les résultats des sociétés B… et B… Plâtrerie au titre de l’exercice clos en 2015.

15. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’une somme soit mise à ce titre à la charge de l’Etat qui n’est pas la partie perdante, pour l’essentiel, dans la présente instance.

D E C I D E :

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Article 1er : Les articles 1er à 3 de l’arrêt de la cour administrative d’appel de Lyon du 9 janvier 2025 sont annulés en tant qu’ils réduisent de 233 173 euros les résultats des sociétés B… et B… Plâtrerie au titre de l’exercice clos en 2015 et prononcent la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités auxquelles M. et M^me B… ont été assujettis au titre de l’année 2015 à raison de la taxation entre leurs mains de la quote-part de M. B… dans ces résultats.

Article 2 : La valeur du fonds de commerce de la société B… réintégrée dans les résultats des sociétés B… et B… Plâtrerie au titre de l’exercice clos en 2015 est ramenée de 233 173 euros à 205 608 euros.

Article 3 : M. et M^me B… sont déchargés des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales ainsi que des pénalités auxquelles ils ont été assujettis au titre de l’année 2015 à concurrence de la réduction en base prononcée à l’article 2.

Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Grenoble du 27 janvier 2023 est réformé en ce qu’il a de contraire à la présente décision.

Article 5 : Les conclusions de M. et M^me B… présentées devant le Conseil d’Etat et la cour administrative de Lyon au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.

Article 6 : La présente décision sera notifiée au ministre de l’action et des comptes publics et à M. et M^me A… B….

Délibéré à l’issue de la séance du 25 mars 2026 où siégeaient : M. Pierre Collin, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. Bertrand Dacosta, M^me Anne Egerszegi, présidents de chambre ; M. Nicolas Polge, M. Vincent Daumas, M. Olivier Yeznikian, M^me Rozen Noguellou, M. Christophe Barthélemy, conseillers d’Etat et M. Olivier Guiard, maître des requêtes-rapporteur.

Rendu le 12 mai 2026.

Le président :

Signé : M. Pierre Collin

Le rapporteur :

Signé : M. Olivier Guiard

La secrétaire :

Signé : M^me Nathalie Planchette

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la secrétaire du contentieux, par délégation :