Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 29 décembre 2022, M. B… A… demande au tribunal de prononcer la réduction des cotisations d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016, 2017 et 2018.

Il soutient que :

- les dispositions de l’article L. 47 B du livre des procédures fiscales ont été méconnues ;

- s’agissant des revenus de l’année 2016, doivent être déduites les sommes de 1 788 euros au titre des frais professionnels, 5 791 euros au titre des charges sociales et 30 600 euros au titre des sommes qu’il a versées en exécution d’engagements de caution ;

- s’agissant des revenus de l’année 2017, doivent être déduites les sommes de 5 007 euros au titre des charges sociales, 7 460 euros au titre de frais divers et 17 274 euros au titre de ses engagements de caution ;

- s’agissant des revenus de l’année 2018, doit être déduite la somme de 164 674 euros au titre de ses engagements de caution.

Par un mémoire en défense, enregistré le 20 avril 2023, le directeur départemental des finances publiques de l’Isère conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Vaillant, rapporteure,

- les conclusions de M^me Galtier, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

A la suite de la vérification de comptabilité de l’activité de conseil de M. A… sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018, l’administration fiscale lui a notifié des rehaussements en matière d’impôt sur le revenu par deux propositions de rectification, l’une le 17 décembre 2019 concernant l’année 2016 et l’autre le 18 août 2020 concernant les années 2017 et 2018. Le 3 octobre 2020, M. A… a contesté les rectifications proposées qui ont été partiellement maintenues le 24 novembre 2020. Après saisine et avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, recours hiérarchique et saisine de l’interlocuteur départemental, l’administration fiscale a confirmé sa position. Après avoir vainement contesté le 20 mai 2022 les montants de l’impôt sur le revenu mis à sa charge au titre des années 2016, 2017 et 2018, M. A… demande au tribunal de prononcer la réduction des cotisations d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de ces années.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

Aux termes de l’article L. 47 B du livre des procédures fiscales : « Au cours d’une procédure d’examen de situation fiscale personnelle, l’administration peut examiner les opérations figurant sur des comptes financiers utilisés à la fois à titre privé et professionnel et demander au contribuable tous éclaircissements ou justifications sur ces opérations sans que cet examen et ces demandes constituent le début d’une procédure de vérification de comptabilité. / Au cours d’une procédure de vérification de comptabilité, l’administration peut procéder aux mêmes examen et demandes, sans que ceux-ci constituent le début d’une procédure d’examen de situation fiscale personnelle. (…) ».

Dans le cadre du recours, M. A… produit des extraits de ses relevés de compte bancaire personnel afin d’établir des dépenses qu’il estime déductibles. L’administration fiscale soutient, sans être contredite, que par un courrier du 17 décembre 2019, M. A… lui a indiqué avoir utilisé ce compte dans le cadre de son activité professionnelle. L’administration fiscale a donc pu considérer à bon droit qu’il s’agissait d’un compte mixte, dont les opérations pouvaient être examinées au cours de la procédure de vérification de comptabilité.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne les bénéfices non commerciaux :

En vertu de l’article 93 du code général des impôts, le bénéfice à retenir dans les bases de l’impôt sur le revenu est constitué par l’excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l’exercice de la profession.

En premier lieu, au titre de l’année 2016, M. A… soutient que certains encaissements ne peuvent être considérés comme des recettes, à savoir ceux intitulés « remboursement annulation SNCF Vannes », « remboursement SNCF », « remboursement CB », « legalstart » et « remboursement de frais », pour un montant de 1 276 euros, dans la mesure où il s’agirait de dépenses annulées et remboursées ou d’erreurs de comptabilité. Toutefois, il ne justifie pas de ce qu’il allègue, alors que l’administration fiscale soutient, sans être contredite, qu’il existe une correspondance entre ces postes de recettes et les sommes qu’elle a pu contrôler dans la comptabilité sous les rubriques « frais de déplacement » ou « frais généraux ».

En deuxième lieu, M. A… soutient que le service a omis de retenir en charges sociales une partie de ses paiements de cotisations sociales au titre des années 2016 et 2017. Toutefois, il résulte des propositions de rectification et de la lettre du 24 novembre 2020, soit que les sommes dont M. A… demande la déduction ont déjà été prises en compte, soit que leur paiement n’a pas été justifié au moment du contrôle et ne l’est pas plus dans le cadre de la présente procédure.

En troisième lieu, M. A… soutient que le service a refusé au titre de l’année 2017 la déduction de frais de réception, de fournitures de bureaux, de déplacements, de véhicule et de frais divers pour un montant total de 7 460 euros, alors qu’il soutient avoir fourni au service toutes les pièces justificatives. L’administration fiscale conteste avoir été destinataire des justificatifs et ils ne sont pas produits, en original ou en copie, dans la présence instance. M. A… n’est donc pas fondé à solliciter leur déduction.

En ce qui concerne les traitements et salaires :

Aux termes de l’article 13 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l’excédent du produit brut, y compris la valeur des profits et avantages en nature, sur les dépenses effectuées en vue de l’acquisition et de la conservation du revenu. (…) ». Aux termes de l’article 83 de ce code : « Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : / (…) / 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l’emploi lorsqu’ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. (…) ». Le I de l’article 156 du même code prévoit que le « déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus » est déduit du revenu global du contribuable et que, dans le cas où ce revenu « n’est pas suffisant pour que l’imputation soit intégralement opérée, l’excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu’à la sixième année inclusivement. ».

En vertu de ces dispositions, les sommes qu’un salarié qui, s’étant rendu caution d’une obligation souscrite par la société dont il est le dirigeant de droit ou de fait, a dû payer au créancier de cette dernière, sont déductibles de son revenu imposable de l’année au cours de laquelle le paiement a été effectué, à condition que son engagement comme caution se rattache directement à sa qualité de dirigeant, qu’il ait été pris en vue de servir les intérêts de l’entreprise et qu’il n’ait pas été hors de proportion avec les rémunérations allouées à l’intéressé ou qu’il pouvait escompter au moment où il l’a contracté. Dans le cas de versements effectués en exécution d’engagements multiples souscrits sur plusieurs années, le caractère déductible des sommes payées doit être apprécié par référence au montant total des engagements ainsi souscrits et est subordonné à la condition que l’engagement au titre duquel les versements ont été effectués n’ait pas eu pour effet, à la date à laquelle il a été pris, de porter le total cumulé des cautions données par le contribuable à un montant hors de proportion avec la rémunération annuelle que ce dernier percevait ou pouvait escompter au titre de l’année en cause. Lorsque l’engagement souscrit ne respecte pas cette condition, les sommes versées ne sont déductibles que dans la mesure où elles n’excèdent pas cette proportion. Cette règle a pour objet d’apprécier si, à la date à laquelle il a souscrit l’engagement de caution, le dirigeant avait le souci de conserver son salaire ou de préserver son patrimoine. Il en résulte que, dans le cas de versements effectués en exécution d’engagements souscrits au bénéfice de plusieurs sociétés dont le contribuable était le dirigeant, le respect de cette règle de proportionnalité doit s’apprécier société par société, et non au regard des engagements souscrits à l’égard de l’ensemble des sociétés, sauf lorsque, appartenant au même groupe, elles ont des activités complémentaires ou lorsqu’elles sont étroitement liées d’un point de vue capitalistique ou commercial.

Il résulte de l’instruction que la SARL Synergia Holding détient la totalité du capital de la SAS Trema et de la SAS Ibelec et 20 % du capital de la SAS Novelia et qu’elle est par ailleurs dirigeante de droit de ces trois sociétés. En application des principes rappelés au point 9, M. A… est fondé à soutenir que la règle de proportionnalité doit s’apprécier au regard des engagements souscrits à l’égard de l’ensemble de ces sociétés.

Toutefois, pour pouvoir apprécier la règle de proportionnalité, le contribuable doit justifier du montant et de l’origine de ses rémunérations allouées au moment où les actes d’engagement de caution ont été conclus. En l’espèce, si M. A… soutient que sa rémunération était uniquement comptabilisée dans la société holding, il ne produit aucun bulletin de paie ni aucune autre pièce permettant de déterminer avec précision le montant de la rémunération qu’il aurait perçu de cette société. La production de ses avis d’impositions uniquement au titre des années 2008 et 2011, où apparaissent des salaires pour les sommes respectives de 75 000 euros et 80 000 euros, ne permet pas d’établir que ces rémunérations lui ont été versées par la société holding, ni le montant de ses salaires pour les années en litige. Par ailleurs, les pièces du dossier ne permettent pas d’établir le montant précis des actes d’engagement de caution par année et par société. Par conséquent, la règle de proportionnalité ne peut pas être vérifiée et M. A… n’est pas fondé à solliciter la déduction des sommes qu’il a versées en qualité de caution.

Il résulte de tout ce qui précède que M. A… n’est pas fondé à demander la réduction des cotisations d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016, 2017 et 2018.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. A… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B… A… et au directeur départemental des finances publiques de l’Isère.

Délibéré après l’audience du 16 mars 2026, à laquelle siégeaient :

M. L’Hôte, président,

M. Lefebvre, premier conseiller,

M^me Vaillant, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 avril 2026.

La rapporteure,

AS. VAILLANT

Le président,

V. L’HÔTE

La greffière,

L. ROUYER

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.