Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 18 février 2022 et 20 décembre 2023, la société par actions simplifiée (SAS) April, représentée par M^e Rutschmann et M^e Vallerie, demande au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et intérêts de retard, des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et des contributions additionnelles à cet impôt mises à sa charge au titre de l’exercice clos en 2012 pour un montant total de 13 293 131 euros ;

2°) de mettre à la charge de l’État la somme de 5 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- l’exercice de rattachement de la fraction litigieuse de la commission d’acquisition, cette fraction rémunérant la prestation composite de conception, suivi technique et mise en conformité des produits d’assurance, est celui suivant l’exercice d’appel des cotisations ;

- en tout état de cause, les impositions supplémentaires qu’elle a acquittées doivent lui être restituées à hauteur de 5 996 665 euros en base, dès lors que certaines créances de commissions d’acquisition n’étaient pas certaines dans leur montant en 2012 ;

- les conclusions reconventionnelles présentées par l’administration fiscale sont irrecevables ;

- contrairement à ce que soutient le service, la charge de la preuve incombe à ce dernier étant précisé que le service ne produit aucun élément probant au soutien de sa position alors qu’elle a elle-même apporté des éléments de preuve suffisants.

Par un mémoire en défense, enregistré le 30 juin 2023, le directeur en charge de la direction des vérifications nationales et internationales doit être regardé comme concluant, à titre principal, au rejet de la requête et, à titre subsidiaire, à ce que la décharge soit limitée à 12 292 465 euros si le tribunal faisait droit aux prétentions de la société requérante.

Il fait valoir que :

dès lors que le redressement en litige a donné lieu à un rehaussement pour un montant en base de 32 760 746 euros au titre de l’exercice 2012 et à une correction négative pour un montant en base de 2 882 685 euros au titre de l’exercice 2013, le dégrèvement devra être limité à 12 292 465 euros si le tribunal fait droit aux prétentions de la société requérante ;

les moyens soulevés par la société requérante sont infondés.

Vu la décision n° 495904 du 8 octobre 2024 par laquelle le Conseil d’Etat, statuant au contentieux, a refusé de renvoyer au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la SAS April.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

le rapport de M. Aymard, premier conseiller,

les conclusions de M. Iss, rapporteur public,

et les observations de M^e Vallerie représentant la société April.

Une note en délibéré, présentée pour la société April, a été enregistrée le 26 juin 2025.

Considérant ce qui suit :

Les sociétés April Santé Prévoyance et April International Care France, qui font partie du groupe d’intégration fiscale dont la société mère, au sens de l’article 223 A du code général des impôts, est la SAS April, ont fait l’objet d’une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013. Par des propositions de rectification en date du 30 novembre 2015, le service a considéré que les commissions d’acquisition comptabilisées par les sociétés April Santé Prévoyance et April International Care France rémunèrent une prestation achevée en N et que ces commissions auraient dû être rattachées fiscalement à l’exercice N au cours duquel les appels de cotisation sont émis. Les rectifications proposées par le service ont consisté, s’agissant de la société April Santé Prévoyance, en un rehaussement en base de 32 292 702 euros au titre de l’exercice clos en 2012 et une minoration de 2 680 346 euros au titre de l’exercice clos en 2013 et, s’agissant de la société April International Care France, en un rehaussement en base de 468 044 euros au titre de l’exercice clos en 2012 et une minoration de 202 339 euros au titre de l’exercice clos en 2013. A la suite des observations du contribuable en date du 2 février 2016, des réponses du service du 14 avril 2016, du courrier de l’interlocuteur du 25 novembre 2016, et de l’avis de la commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires en date du 18 mai 2018, lequel était favorable à l’abandon des redressements en cause, le service a maintenu sa position. Le 31 octobre 2018, l’administration a mis en recouvrement les suppléments d’impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt au nom de la SAS April, en sa qualité de redevable de l’impôt sur les sociétés sur l’ensemble des résultats du groupe fiscalement intégré, pour un montant total, en droits et intérêts de retard, de 13 409 938 euros. Par une réclamation en date du 23 décembre 2020, la SAS April a sollicité la décharge, en droits et intérêts de retard, du supplément d’impôt mis à sa charge au titre de l’exercice 2012 à hauteur de 13 293 131 euros. L’administration n’ayant pas répondu à cette réclamation, la SAS April demande au tribunal de faire droit à sa demande de décharge.

Sur les conclusions à fin de décharge :

Aux termes du 2 bis de l’article 38 du code général des impôts : « Pour l’application des 1 et 2, les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l’avance en paiement du prix sont rattachés à l’exercice au cours duquel intervient la livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées et l’achèvement des prestations pour les fournitures de services. / Toutefois, ces produits doivent être pris en compte : / a. Pour les prestations continues rémunérées notamment par des intérêts ou des loyers et pour les prestations discontinues mais à échéances successives échelonnées sur plusieurs exercices, au fur et à mesure de l’exécution ; / b. Pour les travaux d’entreprise donnant lieu à réception complète ou partielle, à la date de cette réception, même si elle est seulement provisoire ou faite avec réserves, ou à celle de la mise à la disposition du maître de l’ouvrage si elle est antérieure. / (…) ».

Il résulte de l’instruction que les sociétés April Santé Prévoyance et April International Care France, qui exercent l’activité de courtier grossiste dans le secteur de l’assurance, perçoivent des compagnies d’assurance auprès desquelles elles placent des produits d’assurance deux types de commissions, à savoir les commissions d’acquisition et les commissions de gestion, dont le montant correspond à un pourcentage, défini contractuellement, de la prime d’assurance acquittée chaque année par les assurés. Au titre de l’exercice au cours duquel est appelée la prime d’assurance afférente à la souscription ou au renouvellement d’un contrat d’assurance par un assuré, les commissions d’acquisition et les commissions de gestion ont été comptabilisées par les sociétés April Santé Prévoyance et April International Care France pour la totalité de leurs montants, étant précisé qu’une cotisation d’assurance appelée en N concerne une prestation d’assurance exécutée du 1er janvier au 31 décembre N+1. Estimant que ces commissions rémunèrent une prestation continue à rattacher à la période couverte par chaque contrat d’assurance, les sociétés dont s’agit ont comptablement passé une écriture de produits constatés d’avance et les sommes en cause, à l’exception de la fraction des commissions d’acquisition qui est rétrocédée aux courtiers indépendants au titre de la distribution des produits d’assurance, ont été fiscalement rattachées à chacun des exercices correspondant à la durée d’exécution du contrat d’assurance. Ce raisonnement a été admis par l’administration fiscale pour les commissions de gestion. En revanche, s’agissant des commissions d’acquisition, le service a considéré, dans ses propositions de rectification du 30 novembre 2015, que ces commissions rémunèrent une prestation de service d’apporteur d’affaires, laquelle est achevée lors de l’exercice au cours duquel intervient l’émission de la prime d’assurance, et que ces commissions sont, en application du 2 bis de l’article 38 du code général des impôts, imposables au titre de cet exercice. Le service a ainsi prononcé, à l’encontre des société April Santé Prévoyance et April International Care France, des rehaussements en base respectifs de 32 292 702 euros et 468 044 euros au titre de l’exercice clos en 2012 et des minorations en base respectives de 2 680 346 euros et 202 339 euros au titre de l’exercice clos en 2013, étant précisé que ces montants excluent la fraction des commissions d’apport qui est rétrocédée aux courtiers indépendants au titre de la distribution des produits d’assurance.

Si le code des assurances ne définit pas l’activité de courtier grossiste, cette activité consiste, selon le code de conduite adopté le 14 mai 2009 par la chambre syndicale des courtiers d’assurances, en la conception de produits d’assurance, leur placement et/ou leur souscription auprès d’organismes assureurs et leur présentation à un réseau de courtiers directs indépendants, réseau qu’animent les courtiers grossistes. Ainsi, le courtier grossiste, qui se situe dans la chaîne de distribution des produits d’assurance entre l’assureur et les courtiers directs, ne porte pas le risque assuré, lequel incombe à l’organisme assureur, et n’intervient pas dans la mise en relation entre le client, à savoir l’assuré, et l’assureur, cette mise en relation étant réalisée par le courtier direct indépendant.

Il ressort des contrats entre la société April Santé Prévoyance et des sociétés d’assurance produits à l’instance que les deux types de commissions versées aux courtiers grossistes, dont le quantum est déterminé conventionnellement par référence à un pourcentage de la prime d’assurance acquittée chaque année par les assurés, rémunèrent des services distincts. D’une part, la commission de gestion a pour objet de rémunérer les différentes prestations administratives afférentes à la gestion des contrats d’assurance qui est déléguée au courtier grossiste, ces prestations couvrant notamment la gestion des sinistres et les appels de cotisations. D’autre part, s’agissant de la commission d’acquisition, bien que les contrats en cause stipulent que ce type de commission rémunère l’apport d’une adhésion, il résulte toutefois de l’économie générale de ces contrats et des différentes missions incombant au courtier grossiste que la commission d’acquisition, laquelle, à titre d’exemple, s’élève à 96 653 133 euros pour la société April Prévoyance Santé au titre de l’exercice 2012, ne se limite pas à la rémunération de la seule activité de distribution des produits d’assurance effectuée par les courtiers indépendants, cette rémunération correspondant au montant rétrocédé à ces courtiers indépendants, soit, dans le même exemple, 64 360 431 euros, et ne correspond pas uniquement à un service d’apporteur d’affaires, contrairement à ce que soutient le service dans ses propositions de rectification. En effet, la commission d’acquisition rémunère aussi l’activité de conception des produits d’assurance. Si l’administration fait valoir que cette activité de conception est achevée au titre de l’exercice au cours duquel est souscrit le contrat d’assurance par les assurés, il résulte toutefois des exemples fournis par la société requérante, tirés de rapports de suivi de portefeuille et d’analyse des incidences d’évolutions règlementaires sur les produits d’assurances en cours d’exécution, que cette activité de conception se prolonge, au-delà de la phase de conception initiale du produit d’assurance qui est achevée lors de l’adhésion opérée par l’assuré, sur toute la durée de vie du contrat d’assurance en comprenant des tâches de suivi technique et de mise en conformité, étant précisé que, contrairement à ce que soutient l’administration fiscale, ces tâches sont effectuées non pas par les assureurs mais par les courtiers grossistes et ne relèvent pas des prestations administratives rémunérées au moyen de la commission de gestion, et que le champ de la prestation de suivi technique excède, dans le cas particulier de la convention conclue avec la société Prévoir Risques Divers qu’invoque en défense l’administration, l’étude technique détaillée mentionnée à l’article 28 de cette convention.

Il résulte de ce qui précède aux points 3 à 5 que l’administration fiscale n’a pas démontré que la fraction en litige des commissions d’acquisition enregistrées par les sociétés April Santé Prévoyance et April International Care France au titre de l’exercice 2012 correspondait à une prestation de service achevée lors de cet exercice, alors que cette preuve lui incombe. En tout état de cause, à la lumière des explications et pièces fournies par la société requérante, qui sont suffisamment probantes, cette dernière établit que la fraction en litige des commissions d’acquisition rémunère une prestation de service continue dont l’exécution s’achève à l’expiration des contrats d’assurance en cause, et non pas une prestation de service achevée au 31 décembre 2012. Il suit de là que la société requérante est fondée à solliciter la décharge des suppléments d’impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt qui ont été mis à sa charge au titre de l’exercice clos en 2012 pour un montant total de 13 293 131 euros.

Sur les conclusions présentées à titre reconventionnel par l’administration :

Aux termes de l’article R. 200-15 du livre des procédures fiscales : « L’administration peut, au cours de l’instance, présenter des conclusions reconventionnelles tendant à l’annulation ou à la réformation de la décision prise sur la réclamation primitive. (…) » .

Il résulte de l’instruction que, lors des opérations de vérification de comptabilité des sociétés April Santé Prévoyance et April International Care France, le service a, en conséquence des rehaussements prononcés au titre de l’exercice clos en 2012, retenu, au titre de l’exercice clos en 2013, des minorations de base, lesquelles ont donné lieu à une restitution d’impositions primitives de 1 000 666 euros au titre de l’impôt sur les sociétés et des contributions additionnelles à cet impôt afférents à l’exercice 2013. Alors qu’il ne résulte pas de l’instruction que le service aurait remis la somme ainsi dégrevée à la charge de la société April, le directeur en charge de la direction des vérifications nationales et internationales doit être regardé comme demandant, à titre subsidiaire, à ce que la décharge prononcée par le tribunal soit limitée à 12 292 465 euros. Toutefois, si les dispositions précitées de l’article R. 200-15 du livre des procédures fiscales permettent à l’administration de demander au juge de l’impôt, saisi par un contribuable, de rétablir une imposition ayant fait l’objet d’un dégrèvement antérieurement à la saisine du juge, et ceci bien que l’administration ait elle-même la faculté de remettre la somme dégrevée à la charge du contribuable, ni ces dispositions, ni aucun autre texte, n’ont légalement pour effet d’autoriser la présentation de telles conclusions après l’expiration du délai dans lequel l’administration peut, compte tenu des dispositions législatives en vigueur et des divers actes interruptifs de prescription, exercer son droit de reprise. Il résulte de ce qui précède, et dès lors qu’en l’espèce le droit de reprise de l’administration fiscale au titre de l’impôt sur les sociétés et ses contributions additionnelles à cet impôt afférents à l’exercice clos en 2013 est prescrit, que les conclusions reconventionnelles présentées par la direction des vérifications nationales et internationales sont irrecevables et ne sauraient, dès lors, être accueillies.

Sur les conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

Dans les circonstances de l’espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative au titre des frais exposés par la société requérante et non compris dans les dépens.

D É C I D E :

Article 1er : La société April est, s’agissant de l’exercice clos le 31 décembre 2012, déchargée de la somme totale de 13 293 131 euros au titre de l’impôt sur les sociétés, des contributions additionnelles à cet impôt et des intérêts de retard.

Article 2 : L’Etat versera à la société April la somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le surplus des conclusions des parties est rejeté.

Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la société April et au directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales.

Délibéré après l’audience du 26 juin 2025, à laquelle siégeaient :

M. Toutain, président,

M. Aymard, premier conseiller,

M^me Ghazi-Fakhr, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 juillet 2025.

Le rapporteur,Le président,F. AymardE. ToutainLa greffière,C. Yen Pon

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.