Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

M. et M^me C et D A ont demandé au tribunal administratif de Clermont-Ferrand de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017.

Par un jugement n° 2001975 du 12 mai 2023, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté leur demande.

Procédure devant la cour

Par une requête et un mémoire enregistrés le 9 juillet 2023 et le 15 juillet 2024, M. et M^me A, représentés par la SELARL Labonne et ACDP, agissant par M^e Tournoud, demandent à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

— il n’y a pas transfert d’activité sans transfert de moyens ou de clientèle, de sorte que le motif tiré de la méconnaissance de l’article 44 quindecies du code général des impôts n’est pas fondé, entrainant l’annulation du jugement déféré ;

— ils sont fondés à se prévaloir de l’instruction fiscale BOI-BIC-CHAMP-80-10-70-20 n° 20 et 30 et de la réponse Louwagie AN publiée le 11 août 2015 page 6170, n° 69794.

Par un mémoire en défense, enregistré le 18 décembre 2023, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 15 juillet 2024, la clôture d’instruction a été fixée le 2 août 2024.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Haïli, président-assesseur,

— et les conclusions de M. Laval, rapporteur public ;

Considérant ce qui suit :

1. M. A, kinésithérapeute, exerçait son activité dans le département de l’Hérault en zone franche urbaine et bénéficiait, à ce titre, d’un régime d’exonération fiscale au titre des dispositions de l’article 44 octies A du code général des impôts pour la période du 23 décembre 2014 au 28 décembre 2015. Il a, par la suite, exercé son activité du 28 décembre 2015 au 1er octobre 2017 sur la commune de Parent (Puy-de-Dôme) puis, à compter du 1er octobre 2017, sur la commune d’Issoire (Puy-de-Dôme) et a demandé à bénéficier de l’exonération prévue à l’article 44 quindecies du fait de son installation en zone de revitalisation rurale. M. et M^me A ont fait l’objet d’un contrôle sur pièce de la part de l’administration fiscale qui a remis en cause l’exonération au titre de l’article 44 quindecies du code général des impôts par une proposition de rectification en date du 9 novembre 2018 au motif que la création de l’activité exercée dans le Puy-de-Dôme s’analysait comme une reprise d’activité consécutive au transfert d’activité. La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires saisie par le contribuable a émis un avis défavorable au rehaussement opéré sur ce motif par l’administration fiscale le 20 novembre 2019. Le 25 novembre 2019, l’administration fiscale a toutefois informé le contribuable qu’elle maintenait les rectifications et, le 31 janvier 2020, les impositions supplémentaires à l’impôt sur le revenu ont été mises en recouvrement pour un montant de 12 089 euros au titre de l’année 2016 et 14 114 euros au titre de l’année 2017. Par la présente requête, M. et M^me A relèvent appel du jugement susvisé rendu le 12 mai 2023 par lequel le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté leurs demandes de décharge en droits et pénalités des suppléments d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre de l’année 2015.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

2. Aux termes de l’article 44 quindecies du code général des impôts : « I. – Dans les zones de revitalisation rurale mentionnées à l’article 1465 A, les entreprises qui sont créées ou reprises entre le 1er janvier 2011 et le 31 décembre 2020, soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d’imposition de leurs résultats et qui exercent une activité industrielle, commerciale, artisanale au sens de l’article 34 ou professionnelle au sens du 1 de l’article 92, sont exonérées d’impôt sur le revenu ou d’impôt sur les sociétés à raison des bénéfices réalisés, à l’exclusion des plus-values constatées lors de la réévaluation des éléments d’actif, jusqu’au terme du cinquante-neuvième mois suivant celui de leur création ou de leur reprise et déclarés selon les modalités prévues à l’article 53 A. () / II. – Pour bénéficier de l’exonération mentionnée au I, l’entreprise doit répondre aux conditions suivantes : a) Le siège social de l’entreprise ainsi que l’ensemble de son activité et de ses moyens d’exploitation sont implantés dans les zones mentionnées au I. () / e) L’entreprise n’est pas créée dans le cadre d’une extension d’activités préexistantes. (). Le III du même article dispose que » L’exonération ne s’applique pas aux créations et aux reprises d’activités dans les zones de revitalisation rurale mentionnées au I consécutives au transfert d’une activité précédemment exercée par un contribuable ayant bénéficié, au titre d’une ou plusieurs des cinq années précédant celle du transfert, des dispositions des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 duodecies, 44 terdecies, 44 quaterdecies ou 44 sexdecies ou d’une prime d’aménagement du territoire. "

3. Il est constant que M. A a bénéficié, au titre de son activité de kinésithérapeute, de l’exonération prévue à l’article 44 octies A du code général des impôts pour son installation 112 allée de la Mosson à Montpellier située en zone franche urbaine (ZFU), pour la période du 23 décembre 2014 au 28 décembre 2015. Du 28 décembre 2015 au 1er octobre 2017, il a exercé son activité au 6 ter rue de la Varenne à Parent (63) puis à compter du 1er octobre 2017, au 23 place de la République à Issoire (63), ces deux adresses sont situées en zones de revitalisation rurale (ZRR) prévues par l’article 1465 A du même code. A la suite de son installation en zone de revitalisation rurale à Parent puis à Issoire, M. A a demandé à bénéficier de l’exonération prévue à l’article 44 quindecies pour les entreprises nouvelles qui s’implantent en ZRR et a bénéficié de l’exonération de ses bénéfices non commerciaux 2016 et 2017 à hauteur, respectivement, de 45 421 euros et 51 524 euros. A l’issue d’un contrôle sur pièces, l’administration fiscale a remis en cause cette exonération au motif que l’activité implantée dans le Puy-de-Dôme par l’intéressé ne peut être analysée comme une création d’activité mais qu’elle est directement liée à une opération de transfert d’une activité préexistante.

4. Il est constant que le transfert d’activité de M. A n’a donné lieu ni à un transfert de la patientèle constituée à Montpellier, ni à la reprise de la patientèle et des moyens d’exploitation du praticien exerçant dans la commune de Parent avant son installation le 28 décembre 2015, de sorte que son activité de kinésithérapeute dans les communes de Parent et Issoire constitue une entreprise nouvellement créée. Toutefois, il résulte de l’instruction que M. A ayant précédemment exercé son activité en zone franche urbaine, ce changement d’implantation de son cabinet paramédical s’analyse comme un transfert d’activité dans une zone de revitalisation urbaine au sens du III l’article 44 quindecies du code général des impôt et ne lui permettait donc pas de bénéficier de l’exonération de bénéfice prévue à cet article. Il s’ensuit que c’est à bon droit que l’administration fiscale a refusé à M. et M^me A le bénéfice des dispositions de l’article 44 quindecies du code général des impôts et a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017.

En ce qui concerne l’interprétation administrative de la loi fiscale :

5. L’article L. 80 A du livre des procédures fiscales dispose que : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration () ».

6. Les appelants ne sont pas fondés à se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l’instruction référencée BOI-BIC-CHAMP-80-10-70-20 du 6 juillet 2016 et de la réponse ministérielle n° 69794 publiée le 11 août 2015 qui ne peuvent être regardés comme comportant une interprétation différente de celle qui résulte de la loi fiscale dont il a été fait application.

7. Il résulte de l’ensemble de ce qui précède que M. et M^me A ne sont pas fondés à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté leur demande. Par voie de conséquence, leurs conclusions tendant au bénéfice de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. et M^me A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et M^me C et D A et à la ministre chargée des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 10 avril 2025, à laquelle siégeaient :

M. Haïli, président-assesseur, président de la formation de jugement en application de l’article R. 222-26 du code de justice administrative,

M. Porée, premier conseiller,

M^me Djebiri première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 30 avril 2025.

Le président-rapporteur,

X. Haïli

L’assesseure la plus ancienne,

C. Djebiri

La greffière,

M. B

La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,