61985j0235

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Dispositions fiscales – harmonisation des legislations – taxes sur le chiffre d’ affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee – assujettis – notaires et huissiers dans l’ exercice de leurs fonctions publiques – prestataires de services exercant a titre liberal – inclusion

( directive du conseil 77/388, art . 4, par 1, 2, 5 )

Les notaires et les huissiers de justice, en ce que, dans le cadre de leurs fonctions publiques, ils exercent, de facon independante, des activites economiques consistant dans des prestations de services fournies a des tiers, en contrepartie desquelles ils percoivent, pour leur propre compte, une remuneration, doivent etre consideres comme des assujettis a la taxe sur la valeur ajoutee au sens de l’ article 4, paragraphes 1 et 2, de la sixieme directive . meme a supposer qu’ ils exercent, dans ledit cadre, des prerogatives de puissance publique en vertu d’ une investiture publique, ils ne sauraient beneficier de l’ exoneration prevue au paragraphe 5 de cet article des lors qu’ ils exercent leurs activites sous forme liberale, sans etre integres dans l’ administration publique .

Dans l’ affaire 235/85,

Commission des communautes europeennes, representee par son conseiller juridique, m . johannes fons buhl, en qualite d’ agent, assiste de me marten mees, avocat au barreau de la haye, ayant elu domicile a luxembourg aupres de m . georges kremlis, membre de son service juridique, batiment jean monnet, kirchberg,

Partie demanderesse,

Contre

Royaume des pays-bas, represente par m . g . m . borchardt, conseiller juridique adjoint du ministere des affaires etrangeres, en qualite d’ agent, ayant elu domicile a luxembourg au siege de son ambassade,

Partie defenderesse,

Ayant pour objet de faire constater que le royaume des pays-bas, en ne soumettant pas a la tva les fonctions publiques exercees par les notaires et les huissiers de justice, a manque aux obligations qui lui incombent en vertu de la sixieme directive ( tva ),

La cour,

Composee de mm . mackenzie stuart, president, c . kakouris et f . schockweiler, presidents de chambre, g . bosco, t . koopmans, u . everling, r . joliet, j.*c . moitinho de almeida et g.*c . rodriguez iglesias, juges,

Avocat general : m . c . o . lenz

Greffier : mme d . louterman, administrateur

Vu le rapport d’ audience et suite a la procedure orale du 2 decembre 1986,

L’ avocat general entendu en ses conclusions a l’ audience du 12 fevrier 1987,

Rend le present

Arret

1 par requete deposee au greffe de la cour le 30 juillet 1985, la commission des communautes europeennes a introduit, en vertu de l’ article 169 du traite cee, un recours visant a faire reconnaitre que le royaume des pays-bas, en ne soumettant pas au regime de taxation sur la valeur ajoutee les fonctions publiques exercees par les notaires et les huissiers de justice, remuneres par les personnes qui recourent a leurs services, a manque aux obligations qui lui incombent en vertu des dispositions de l’ article 2 et de l’ article 4, paragraphes 1, 2 et 4, de la sixieme directive 77/388 du conseil, du 17 mai 1977, en matiere d’ harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d’ affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee : assiette uniforme ( jo l*145, p.*1 ) ( ci-apres « sixieme directive »).

2 pour un plus ample expose des faits, du deroulement de la procedure et des moyens et arguments des parties, il est renvoye au rapport d’ audience . les elements du dossier ne sont repris ci-dessous que dans la mesure necessaire au raisonnement de la cour .

3 a titre liminaire, il parait utile de preciser que le litige porte exclusivement sur l’ assujettissement a la tva des seules fonctions publiques que les notaires et les huissiers de justice exercent en vertu de la loi et que les developpements qui vont suivre se rapportent uniquement a cette partie de leurs activites .

Sur le caractere economique des activites en cause

4 la commission fait valoir que les notaires et les huissiers de justice aux pays-bas doivent etre assujettis a la tva, conformement a l’ article 4 de la sixieme directive, etant donne qu’ il est incontestable qu’ ils exercent d’ une facon independante, a savoir en dehors de tout lien de subordination et sous leur propre responsabilite juridique, une activite economique entendue comme activite permanente de prestations de services exercee a titre onereux .

5 le royaume des pays-bas replique que les notaires et les huissiers de justice n’ exercent pas une activite soumise aux lois normales de l’ economie, mais fournissent, contre une remuneration fixee par la loi, des prestations auxquelles les citoyens doivent obligatoirement recourir pour des raisons d’ interet general .

6 pour determiner si les notaires et les huissiers de justice*aux pays-bas doivent etre assujettis a la tva pour leurs fonctions publiques exercees contre remuneration, il convient de rappeler que la sixieme directive assigne un champ d’ application tres large a la tva, en visant a l’ article 2, relatif aux operations imposables, a cote des importations de biens, les livraisons de biens et prestations de services effectuees a titre onereux a l’ interieur du pays, et en definissant a l’ article 4, paragraphe 1, comme assujetti quiconque accomplit, de facon independante, une activite economique, quels que soient les buts ou les resultats de cette activite .

7 la notion d’ activites economiques est definie a l’ article 4, paragraphe 2, comme englobant toutes les activites de producteur, de commercant ou de prestataire de services, y compris, notamment, celles des professions liberales ou assimilees .

8 l’ analyse de ces definitions met en evidence l’ etendue du champ d’ application couvert par la notion d’ activites economiques, dans la mesure ou toutes les prestations de services des professions liberales sont visees, et son caractere objectif, en ce sens que l’ activite est consideree en elle-meme, independamment de ses buts ou de ses resultats .

9 au vu de l’ etendue du champ d’ application defini par la notion d’ activites economiques, englobant toutes les activites des professions liberales, sans qu’ il existe une reserve quelconque en faveur de professions reglementees par la loi, il y a lieu de constater que les notaires et les huissiers de justice aux pays-bas, en tant qu’ ils fournissent, de facon permanente et contre remuneration, a des particuliers des prestations de services, accomplissent une activite economique au sens de la sixieme directive .

10 au vu du caractere objectif que revet la notion d’ activites economiques, le fait que les activites des notaires et des huissiers*de justice consistent dans l’ exercice de fonctions conferees et reglementees par la loi, dans un but d’ interet general, est sans pertinence . en effet, la sixieme directive, dans son article 6, prevoit expressement l’ assujettissement au regime de la tva de certaines activites accomplies aux termes de la loi .

11 les exonerations de la tva que l’ article 13 de la sixieme directive prevoit expressement, entre autres, en faveur d’ activites d’ interet general, et la faculte donnee aux etats par l’ article 28, paragraphe 3, sous b ), combine avec l’ annexe f, de continuer a exonerer, a titre transitoire, certaines operations, dont les prestations de services* des avocats et autres membres des professions liberales, mettent en evidence que toutes les prestations de services effectuees a titre onereux par les titulaires des professions liberales et assimilees sont, en principe, assujetties a la tva .

Sur l’ exercice de ces activites a titre independant

12 meme si on devait considerer que les notaires et les huissiers de justice exercent une activite economique, le royaume des pays-bas estime qu’ il ne saurait s’ agir d’ une activite exercee de facon independante, alors que ces professionnels sont nommes par la couronne, qu’ ils sont subordonnes a un controle disciplinaire par l’ autorite publique et que, dans l’ exercice de leurs fonctions publiques, les conditions de travail et de remuneration sont determinees par la loi .

13 la commission replique que les notaires et les huissiers de justice aux pays-bas exercent leurs activites pour leur propre compte, sous leur responsabilite personnelle et ne se trouveraient pas dans un lien de subordination vis-a-vis d’ un employeur .

14 si l’ article 4, paragraphe 4, exclut tous ceux qui sont lies*a un employeur par un contrat de louage de travail ou par tout autre rapport juridique creant des liens de subordination en ce qui concerne les conditions de travail et de remuneration et la responsabilite de l’ employeur, il faut toutefois constater que les notaires et les huissiers de justice ne se trouvent sous aucun lien de subordination hierarchique a l’ egard de l’ autorite publique, n’ etant pas integres dans l’ administration publique . ils exercent, en effet, leurs activites pour leur propre compte et sous leur propre responsabilite, organisent, dans certaines limites imposees par la loi, librement les modalites d’ execution de leur travail et percoivent eux-memes les emoluments constituant leur revenu . le fait qu’ ils sont soumis a un controle disciplinaire sous la surveillance de l’ autorite publique, situation qui peut se retrouver dans d’ autres professions reglementees, de meme que le fait que leurs remunerations sont determinees par la loi ne suffisent pas a les faire considerer comme se trouvant vis-a-vis d’ un employeur dans un rapport juridique de subordination au sens de l’ article 4, paragraphe*4 .

15 il faut, des lors, constater que les notaires et les huissiers de justice aux pays-bas, en ce qu’ ils exercent, de facon independante, des activites economiques consistant dans des prestations de services fournies a des tiers, en contrepartie desquelles ils percoivent, pour leur propre compte, une remuneration, doivent etre consideres comme des assujettis a la tva au sens de l’ article 4, paragraphes 1 et 2, de la sixieme directive .

Sur l’ exoneration de la tva au profit des organismes de droit public

16 a l’ appui de sa these, le royaume des pays-bas soutient encore que les notaires et les huissiers de justice, meme en admettant qu’ ils exercent des activites economiques au sens de l’ article 4, paragraphes 1 et 2, de la sixieme directive, devraient beneficier de l’ exoneration prevue au paragraphe 5 de l’ article 4, au profit des organismes de droit public, qualite qui devrait leur etre reconnue . ce texte ne devrait pas etre interprete en fonction du critere formel relatif a l’ organisation des activites exercees, mais en fonction de leur nature; a cet egard, il ne saurait faire de doute que les notaires et les huissiers de justice accomplissent des actes qui, par leur nature, relevent de l’ autorite publique .

17 la commission fait valoir que, au vu du principe meme de la tva, consistant dans un impot global general sur la consommation, une interpretation restrictive de l’ article 4, paragraphe 5, s’ imposerait; ne seraient vises par cette exoneration que les actes accomplis par des organismes de droit public et lies aux competences et attributions fondamentales de l’ autorite publique, et non pas les activites qui peuvent etre exercees par nature par des particuliers dans un but lucratif .

18 pour examiner si les notaires et les huissiers de justice*aux pays-bas doivent, en ce qui concerne leurs fonctions publiques, beneficier de l’ exoneration prevue a l’ article 4, paragraphe 5, de la sixieme directive, il convient de replacer cette exoneration dans le contexte general du systeme commun de la tva, instaure par la sixieme directive .

19 ainsi qu’ il a ete constate dans le cadre de l’ analyse de la notion d’ activites economiques, la sixieme directive se caracterise par la generalite de son champ d’ application et par le fait que toutes les exonerations doivent etre expresses et precises .

20 a cet egard, il convient de constater que l’ article 4, paragraphe 5, ne prevoit une exoneration qu’ au profit des seuls organismes de droit public, et encore seulement pour les activites et operations qu’ ils accomplissent en tant qu’ autorites publiques .

21 l’ analyse de ce texte, a la lumiere des objectifs de la directive, met en evidence que deux conditions doivent etre cumulativement remplies pour que l’ exoneration joue, a savoir l’ exercice d’ activites par un organisme public et l’ exercice d’ activites accomplies en tant qu’ autorite publique, ce qui*signifie, d’ un cote, que les organismes de droit public ne sont*pas automatiquement exoneres pour toutes les activites qu’ ils accomplissent, mais seulement pour celles qui relevent de leur mission specifique d’ autorite publique ( voir arret du 11 juillet 1985, commission/republique federale d’ allemagne, 107/84, rec . p.*2663 ) et, d’ un autre cote, qu’ une activite exercee par un particulier n’ est pas exoneree de la tva du seul fait qu’ elle consiste dans l’ accomplissement d’ actes relevant de prerogatives de l’ autorite publique .

22 en consequence, dans l’ hypothese ou on devait considerer que, dans l’ exercice de leurs fonctions publiques, les notaires et les huissiers de justice exercent des prerogatives de puissance publique en vertu d’ une investiture publique, il n’ en decoule pas qu’ ils peuvent beneficier de l’ exoneration prevue a l’ article 4, paragraphe 5 . en effet, ils exercent ces activites non pas sous la forme d’ un organisme de droit public, n’ etant pas integres dans l’ organisation de l’ administration publique, mais sous la forme d’ une activite economique independante, exercee dans le cadre d’ une profession liberale .

23 il y a, des lors, lieu de constater que le royaume des pays-bas, en ne soumettant pas au regime de la tva les fonctions publiques exercees par les notaires et les huissiers de justice, remuneres par les personnes qui recourent a leurs services, a manque aux obligations qui lui incombent en vertu des dispositions de l’ article 2 et de l’ article 4, paragraphes 1, 2 et 4, de la sixieme directive .

Sur les depens

24 aux termes de l’ article 69, paragraphe 2, du reglement de procedure, toute partie qui succombe est condamnee aux depens . le royaume des pays-bas ayant succombe en ses moyens, il y a lieu de le condamner aux depens .

Par ces motifs,

La cour

Declare et arrete :

1 ) le royaume des pays-bas, en ne soumettant pas au regime de la tva les fonctions publiques exercees par les notaires et les huissiers de justice, a manque aux obligations qui lui incombent en vertu des dispositions de l’ article 2 et de l’ article 4, paragraphes 1, 2 et 4, de la directive 77/388 du conseil, du 17 mai 1977, en matiere d’ harmonisation des legislations des etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d’ affaires – systeme commun de taxe sur la valeur ajoutee : assiette uniforme .

2 ) le royaume des pays-bas est condamne aux depens .