Vu la procédure suivante :

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 9 juin 2025, le 13 juin 2025, le 30 novembre 2025 et le 8 mars 2026, M. C… E… doit être regardé comme demandant au tribunal de prononcer la décharge des cotisations d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2023 à raison de la plus-value réalisée lors de la cession d’un bien immobilier.

Il soutient que :

- il est en droit de bénéficier de l’exonération d’imposition prévue au 1° bis du II de l’article 150 U du code général des impôts, dès lors qu’il a affecté le produit de la vente de son bien immobilier à l’achat d’un nouveau bien immobilier qui constitue sa résidence principale ;

- la circonstance qu’il occupe ponctuellement un logement de fonction pendant ses périodes d’astreinte ne permet pas de remettre en cause la qualification de résidence principale de la maison à usage d’habitation acquise en 2024, dans laquelle il vit avec sa compagne et son fils ;

- à ce titre, il est fondé à se prévaloir des énonciations du paragraphe n° 40 des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP – impôts) sous la référence BOI-IF-TH-20-20-20, des énonciations du paragraphe n° 60 des commentaires administratifs publiés au même bulletin officiel sous la référence BOI-RFPI-PVI-10-40-10, des énonciations du paragraphe n° 330 des commentaires administratifs publiés au même bulletin officiel sous la référence BOI-IR-RICI-350-10-20-10, des développements de la réponse ministérielle à M. A…, député, publiée au Journal officiel de l’Assemblée nationale du 18 juillet 2023 et de ceux de la réponse ministérielle à M. B…, sénateur, publiée au Journal officiel du Sénat du 20 juillet 2023 ;

- l’exonération doit lui être accordée à concurrence de la fraction du prix de cession destinée au remploi de l’acquisition de sa résidence principale, égale à 125 417,52 euros ;

- à ce titre, il est fondé à se prévaloir des énonciations des paragraphes n° 280 et n° 290 des commentaires administratifs publiés au BOFiP – impôts sous la référence BOI-RFPI-PVI-10-40-30 et des développements de la réponse ministérielle à M. D…, député, publiée au Journal officiel de l’Assemblée nationale du 11 juin 2013.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 30 octobre et 8 décembre 2025, le directeur départemental des finances publiques du Calvados conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens exposés dans la requête ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Pringault, conseiller ;

- et les conclusions de M. Blondel, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

M. C… E… a, le 24 février 2023, vendu un appartement situé à Cabourg pour un montant de 133 000 euros. Il a acquitté la somme de 16 881 euros au titre de l’imposition sur la plus-value immobilière réalisée lors de cette cession. Le 20 décembre 2024, il a acquis avec son épouse une maison à usage d’habitation sise à Sauvagnon, pour un montant de 275 000 euros. Par une réclamation du 23 décembre 2024, l’intéressé a sollicité la restitution de l’impôt sur la plus-value immobilière acquitté à l’occasion de la vente du bien qu’il possédait à Cabourg. Sa réclamation ayant été rejetée le 10 avril 2025, M. E… demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2023 à raison de cette plus-value immobilière.

Sur l’application de la loi fiscale :

Aux termes de l’article 150 U du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l’année d’imposition en litige : « I.- (…) les plus-values réalisées par les personnes physiques (…), lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis (…), sont passibles de l’impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. (…) / II.- Les dispositions du I ne s’appliquent pas aux immeubles, aux parties d’immeubles ou aux droits relatifs à ces biens (…) / : 1° bis Au titre de la première cession d’un logement (…) autre que la résidence principale, lorsque le cédant n’a pas été propriétaire de sa résidence principale (…) au cours des quatre années précédant la cession. / L’exonération est applicable à la fraction du prix de cession défini à l’article 150 VA que le cédant remploie, dans un délai de vingt-quatre mois à compter de la cession, à l’acquisition ou la construction d’un logement qu’il affecte, dès son achèvement ou son acquisition si elle est postérieure, à son habitation principale. En cas de manquement à l’une de ces conditions, l’exonération est remise en cause au titre de l’année du manquement ; (…) ». Aux termes de l’article 150 VA du même code : « I. – Le prix de cession à retenir est le prix réel tel qu’il est stipulé dans l’acte (…) ». Aux termes du III de l’article 150 VG de ce code : « Lorsque la plus-value est exonérée en application du II des articles 150 U et 150 UA (…), aucune déclaration ne doit être déposée (…). L’acte de cession soumis à la formalité fusionnée ou présenté à l’enregistrement précise, sous peine de refus de dépôt ou de la formalité d’enregistrement, la nature et le fondement de cette exonération (…) ». Enfin, aux termes du I de l’article 41 duovicies-0 H de l’annexe III au même code : « Pour l’application du 1º bis du II de l’article 150 U du code général des impôts, l’acte constatant la cession à titre onéreux d’un logement au titre de laquelle le bénéfice de l’exonération est demandé mentionne : / 1º L’identité du bénéficiaire de l’exonération ; / 2º Les droits du bénéficiaire sur le prix de cession ; / 3º La fraction du prix de cession correspondant à ses droits, que le bénéficiaire destine au remploi à l’acquisition ou la construction d’un logement affecté à sa résidence principale ; / 4º Le montant de la plus-value exonérée. (…) ».

L’article 150 U précité du code général des impôts exonère d’impôt sur le revenu la plus-value réalisée par un particulier à l’occasion de la première cession d’un bien immobilier qui ne constitue pas sa résidence principale, s’il n’est pas propriétaire de sa résidence principale et s’il remploie le prix de cession à l’acquisition de sa résidence principale dans un délai de vingt-quatre mois. Les dispositions de l’article 150 VG du code général des impôts et celles de l’article 41 duovicies-0 H de l’annexe III à ce code permettent au vendeur, qui a prévu de remployer le prix de la cession dans un délai de vingt-quatre mois à l’acquisition de sa résidence principale, de ne pas s’acquitter de l’imposition sur la plus-value lors de la cession et créent les conditions matérielles du contrôle par l’administration fiscale de l’effectivité du remploi.

L’administration fiscale, qui peut, à tout moment de la procédure, invoquer un nouveau motif de droit propre à justifier l’imposition, sous réserve que cette substitution ne prive pas le contribuable d’une garantie de procédure, fait valoir, devant le tribunal, que M. E… ne justifie pas avoir effectivement remployé tout ou partie du prix de vente de son précédent bien dans l’achat du logement affecté à son habitation principale.

En l’espèce, il est constant que l’achat d’une maison à usage d’habitation à Sauvagnon a été financé, à hauteur de 252 876 euros, par un prêt bancaire accordé à M. E…, le surplus du prix de vente ayant été acquitté au moyen d’un apport personnel. Si le requérant soutient avoir remployé, à hauteur de 125 417 euros, le prix de cession de son logement situé à Cabourg à l’acquisition du bien situé à Sauvagnon, il ne justifie pas, par les seules pièces produites à l’appui de ses écritures, notamment une correspondance avec un conseiller bancaire faisant état du remboursement d’un crédit immobilier souscrit pour l’achat du bien sis à Cabourg et un relevé de compte bancaire mentionnant un virement de 115 890,24 euros en provenance d’une société de notaires, avoir effectivement remployé tout ou partie du prix de vente de son précédent bien dans l’achat du logement affecté à son habitation principale. Au regard de l’ensemble de ces éléments, alors qu’il ressort des termes mêmes des dispositions du 1° bis du II de l’article 150 U du code général des impôts que seule la fraction du prix de cession effectivement remployée pour l’acquisition ou la construction de la résidence principale est prise en compte et déduite de l’assiette de la plus-value de cession imposable, l’intéressé ne peut bénéficier, sur le fondement de ces dispositions, d’une exonération d’impôt sur la plus-value réalisée lors de la cession du bien situé à Cabourg. Pour ce seul motif, l’administration est fondée, sur le terrain de la loi fiscale, à refuser de faire droit à la demande d’exonération d’imposition sur cette plus-value immobilière.

Sur l’interprétation administrative de la loi fiscale :

En premier lieu, si le requérant se prévaut des énonciations du paragraphe n° 40 des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-IF-TH-20-20-20, des énonciations du paragraphe n° 60 des commentaires administratifs publiés au même bulletin officiel sous la référence BOI-RFPI-PVI-10-40-10, des énonciations du paragraphe n° 330 des commentaires administratifs publiés au même bulletin officiel sous la référence BOI-IR-RICI-350-10-20-10 et des développements de la réponse ministérielle à M. A…, député, publiée au Journal officiel de l’Assemblée nationale du 18 juillet 2023 et de la réponse ministérielle à M. B…, sénateur, publiée au Journal officiel du Sénat du 20 juillet 2023, l’interprétation administrative de la loi fiscale qu’il invoque porte sur l’appréciation de la notion de résidence principale. Dès lors que, comme il a été dit au point précédent, le requérant ne justifie pas avoir remployé tout ou partie du prix de vente de l’immeuble de Cabourg dans l’achat du logement sis à Sauvagnon, cette circonstance suffit à justifier, sur le terrain de la loi fiscale, le refus de l’administration de faire droit à la demande d’exonération d’imposition sur la plus-value immobilière, malgré le caractère de résidence principale du logement acquis en 2024. Par suite, M. E… ne peut, en tout état de cause, se prévaloir des instructions et de la réponse ministérielle visées ci-dessus pour obtenir la décharge des cotisations d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2023 à raison de cette plus-value immobilière.

En second lieu, si le requérant se prévaut des énonciations des paragraphes n° 280 et n° 290 des commentaires administratifs publiés au BOFiP – impôts sous la référence BOI-RFPI-PVI-10-40-30 et des développements de la réponse ministérielle à M. D…, député, publiée au Journal officiel de l’Assemblée nationale du 11 juin 2013, précisant notamment que, pour effectuer la comparaison entre le montant du prix de vente et celui remployé effectivement, il ne peut être tenu compte du remboursement du crédit éventuellement en cours sur le logement cédé ni de la souscription d’un nouvel emprunt pour l’acquisition de la résidence principale, cette instruction et cette réponse ministérielle, qui rappellent expressément que le vendeur doit être en mesure de justifier du remploi effectif de tout ou partie du prix de cession au titre duquel est demandé le bénéfice de l’exonération d’imposition sur la plus-value immobilière, ne comportent pas d’interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement.

Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la requête de M. E… doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. E… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C… E… et au directeur départemental des finances publiques du Calvados.

Délibéré après l’audience du 28 avril 2026, à laquelle siégeaient :

- M^me Rouland-Boyer, présidente,

- M^me Pillais, première conseillère,

- M. Pringault, conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 mai 2026.

Le rapporteur,

Signé

S. PRINGAULT

La présidente,

Signé

H. ROULAND-BOYER

La greffière,

Signé

Mélanie COLLET

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,

Mélanie Collet