Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 10 octobre 2024, M. et M^me A…, représentés par M^e Maurel, demandent au tribunal :

1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et contributions exceptionnelles sur les hauts revenus mises à leur charge au titre des années 2018, 2019 et 2020 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- l’article 155 A du code général des impôts des impôts n’est pas applicable, le prestataire réel est la société J2MI et la catégorie d’imposition des prestations de « dirigeance » et l’animation correspond à des bénéfices d’entreprise ;

- l’article 155 A du code général des impôts des impôts n’est pas applicable au profit de la convention franco-luxembourgeoise de lutte contre la double imposition, la SARL J2MI ayant son siège stable à l’étranger ;

- subsidiairement, une procédure de concertation doit être mise en œuvre afin d’éviter la double imposition ;

- la majoration de 40 % pour pénalité est contestée compte tenu de la contestation de l’application des dispositions de l’article 155 A du code général des impôts.

Par un mémoire en défense, enregistré le 4 avril 2025, le directeur général des finances publiques conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. et M^me A… ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- les conventions franco-luxembourgeoise en vue d’éviter les doubles impositions signées les 1er avril 1958 et le 20 mars 2018 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Pater,

- et les conclusions de M^me Sarraute, rapporteure publique ;

Considérant ce qui suit :

M. et M^me A… ont fait l’objet d’un contrôle sur pièces par la direction des vérifications nationales et internationales concernant leurs déclarations de revenu au titre des années 2018, 2019 et 2020. A l’issue de ce contrôle, par une proposition de rectification du 30 novembre 2022, le service les a informé notamment de ce qu’en application des dispositions 155 A-I et 79 du code général des impôts, il envisageait la réintégration dans les revenus imposables du foyer fiscal des années 2018, 2019 et 2020, en qualité de traitements et salaires, de la somme correspondant à la rémunération de prestations de dirigeance et d’animation versée par la SAS A… et la SAS A… Esteve Promtion à la SARL J2MI pour chacune de ces années. Après avoir rejeté les observations des contribuables par décision du 13 juin 2023, les suppléments d’impôt sur le revenu et de contributions exceptionnelles sur les hauts revenus ont été mis en recouvrement par trois rôles supplémentaires datés du 30 juin 2024 pour un montant total de 358 636 euros. Leur réclamation du 15 juillet 2024 a été rejetée par décision du 20 septembre 2024. Par la présente requête, M. et M^me A… demandent au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et contributions exceptionnelles sur les hauts revenus mises à leur charge au titre des années 2018, 2019 et 2020.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

Aux termes de l’article 155 A du code général des impôts : « I. Les sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en rémunération de services rendus par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières : – soit, lorsque celles-ci contrôlent directement ou indirectement la personne qui perçoit la rémunération des services ; (…). Les prestations dont la rémunération est ainsi susceptible d’être imposée entre les mains de la personne qui les a effectuées correspondent à un service rendu pour l’essentiel par elle et pour lequel la facturation par une personne domiciliée ou établie hors de France ne trouve aucune contrepartie réelle dans une intervention propre de cette dernière, permettant de regarder ce service comme ayant été rendu pour son compte.

Toute rémunération perçue par les dirigeants de société par actions simplifiée relevant de l’impôt sur les sociétés est soumise au barème progressif de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires relevant de l’article 79 du code général des impôts.

L’administration fiscale apporte la preuve que des sommes perçues par une personne domiciliée ou établie hors de France en rémunération de services rendus par une ou plusieurs personnes domiciliées ou établies en France sont imposables au nom de ces dernières en vertu du I de l’article 155 A du code général des impôts (CGI) par la production d’éléments attestant de ce que ces personnes ont réalisé les prestations de services en cause et de ce qu’elles contrôlent la personne qui perçoit la rémunération de ces services. Dans l’hypothèse où l’administration s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au contribuable d’apporter des éléments permettant d’établir que la facturation de ces prestations par la société établie hors de France aurait trouvé une contrepartie réelle dans une intervention qui lui aurait été propre et de regarder le service ainsi rendu comme l’ayant été pour son compte.

Il est constant que pour procéder au redressement litigieux, l’administration s’est fondée sur des éléments recueillis dans le cadre de l’exercice du droit de communication auprès de la SAS A… et la SAS A… Esteve Promotion par la direction des vérifications nationales et internationales et de la réponse apportée par les autorités fiscales luxembourgeoises à la demande d’assistance administrative internationale. Il en ressort qu’en 2015 a été créée la SARL J2MI, de droit luxembourgeois, et que les deux sociétés SAS A… et la SAS A… Esteve Promotion comptabilisaient en charge des prestations de direction et management facturées par la SARL J2MI. Le service a estimé que les sommes versées par la SAS A… et la SAS A… Esteve Promotion à la SARL J2MI rémunéraient en réalité des prestations réalisées personnellement par M. A… et a réintégré les sommes correspondantes dans le revenu imposable du foyer fiscal constitué par ce dernier et son épouse au titre des année 2018, 2019 et 2020 en qualité de traitements et salaires en faisant application des dispositions 155 A-I et 79 du code général des impôts.

Pour contester l’application des dispositions de l’article 155 A du code général des impôts, M. et M^me A… soutiennent en premier lieu, que la catégorie d’imposition de ces prestations de service correspond à des bénéfices d’entreprise imposables au Luxembourg, la SARL J2MI, qui ne dispose pas d’établissement stable en France, en étant le prestataire réel.

Si, d’une part, M. et M^me A… soulignent que les prestations du même type facturées à la SAS A… et la SAS A… Esteve Promotion par la société J2M en tant que président des deux sociétés avant la création en 2015 de la société J2MI étaient imposées entre les mains de la société J2M en tant que bénéfice d’entreprise, il résulte de l’instruction que la société J2M était située en France et que M. A… déclarait les salaires versés par J2M pour la rémunération de ses fonctions de président de cette société, ce qui n’est pas le cas avec la SARL J2MI. Il n’est, en outre, pas contesté que M. A… était la seule personne rémunérée par J2M en qualité de président et était donc le seul à réaliser ces prestations. Ainsi, la création de la société de droit luxembourgeois J2MI, constituée par apport en nature des titres de l’ancienne société de droit français J2M, n’a pas changé les conditions de réalisation de ces prestations.

D’autre part, il résulte également des termes de la convention de « dirigeance » et d’animation conclue le 12 mai 2015 entre la SAS J2MI et la SARL A… destinée à confier la supervision du management et la direction de la SAS A… à la SARL Holding J2MI, qu’en contrepartie de ces missions, la SARL J2MI perçoit une rémunération sur la base du temps passé par son dirigeant et les membres de son personnel, alors que la SARL J2MI est, selon ses statuts, dirigée par des cogérants de catégorie A que sont M. A…, sa fille, tous deux signataires de la convention, et des gérants de catégorie B, que la SARL J2MI a été créée avec un capital social constitué d’apports en nature par M. A… et sa fille d’actions de la société J2M, M. A… détenant presque l’intégralité des parts sociales de la SARL J2M. Les requérants n’apportent pas d’éléments de nature à établir que les autres personnes employées par la SARL J2MI étaient affectées à l’activité de prestation de service fournie à la SAS A…. Il n’est, en outre, pas contesté que M. A… réside en France et se présente comme le président de la SAS A…, comme il est notamment indiqué en tant que seul signataire de la convention pour la SAS A…, alors que les prestations en cause correspondent aux fonctions de directeur général. Il n’est pas contesté qu’une convention du même type a été conclue le 1er mai 2015 entre la SAS J2MI, signé par son gérant, M. A…, et la SAS A… Esteve Promotion, remplaçant une convention entre les SAS J2M et la SAS A… Esteve Promotion dont M. A… a été nommé directeur général par décision de l’assemblée générale du 13 décembre 2016 alors que les prestations en cause correspondent aux fonctions de directeur général. Ainsi, seul M. A… pouvait concrètement réaliser les prestations de « dirigeance » facturées par la SARL J2MI aux deux sociétés. Le service ainsi rendu ne trouve, en outre, aucune contrepartie réelle dans une intervention propre de la SARL J2MI permettant de regarder ce service comme ayant été rendu pour son compte. Enfin, il n’est pas contesté que M. A… est résident fiscal en France et n’a déclaré aucun revenu de source luxembourgeoise.

Enfin, si les requérants font valoir que M. A… perçoit des tantièmes de la part de J2M imposés aux Luxembourg, ces tantièmes sont toutefois destinés à rémunérer sa qualité de conseil de gérance de la société et sont ainsi étrangers à la rémunération des sommes en litige. M. et M^me A… ne sauraient par conséquent utilement faire valoir qu’il se seraient acquittés au Luxembourg de l’impôt sur le revenu à raison des tantièmes perçues de la société J2MI.

Par suite, les rémunérations en cause ne peuvent être regardées comme des revenus d’entreprise et ainsi, M. et M^me A… ne sont pas fondés à soutenir que les dispositions de l’article 155 A du code général des impôts ne sont pas applicables.

En deuxième lieu, les requérants soutiennent que la SARL J2MI ayant une base fixe d’affaires au Luxembourg et ne possédant pas d’établissement stable en France, la convention fiscale franco-luxembourgeoise fait obstacle à l’application des dispositions de l’article 155 A du code général des impôts puisque les revenus en cause sont des revenus d’entreprise

Toutefois, et d’une part, comme il est dit au point 9, les revenus en cause ne peuvent être regardés comme des revenus d’entreprise. D’autre part, les prestations en cause n’ont pas, comme il a été dit précédemment, été réalisées par la société J2MI elle-même ou pour le compte de M. A… mais par M. A… personnellement, qui est résident fiscal en France et n’a pas déposé de déclarations de revenus au Luxembourg. Dès lors, et s’agissant d’imposition du foyer fiscal constitué de M. et M^me A…, la circonstance que la société J2MI n’ait pas d’établissement stable en France est sans incidence. Dans ces conditions, les conventions fiscales signées entre la République française et le grand-duché du Luxembourg le 1er avril 1958 puis le 20 mars 2018 en vue d’éviter les doubles impositions ne sont pas applicables au litige en l’absence de double imposition.

Si, en troisième et dernier lieu, les requérants soutiennent, à titre subsidiaire, que si les rehaussements étaient maintenus, il y aurait une double imposition dès lors que les sommes en litige ont déjà été imposées au Luxembourg en qualité de bénéfices d’entreprise et qu’il convient de mettre en œuvre une procédure de concertation pour éliminer cette double imposition, faute de double imposition, ainsi qu’il est dit au point précédent, ce moyen est en tout état de cause inopérant.

Il résulte de l’ensemble de ce qui précède, qu’il est établi que les prestations de « dirigeance » et d’animation réglées par la SAS A… et la SAS A… Esteve Promotion à la SARL J2MI en 2018. 2019 et 2020 en application de la convention passée entre les deux sociétés et la SARL J2MJ étaient personnellement exercées par M. A… qui contrôle la SARL J2MI et que, dans ces conditions, l’administration était fondée à appliquer les dispositions de l’article 155 A du code général des impôts. Par suite, les conclusions en décharge présentées par M. et M^me A… doivent être rejetées.

Sur les pénalités :

En l’absence de moyen propre soulevé et eu égard à ce qui précède, les conclusions relatives aux pénalités doivent être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat une somme quelconque au titre des frais exposés par M. et M^me A… et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M. et M^me A… est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et M^me A… et au directeur général des finances publiques.

Délibéré après l’audience du 24 novembre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Gayrard, président,

M^me Pater première conseillère,

M^me Bourjade, première conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 décembre 2025.

La rapporteure,

B. PaterLe président,

J.P. Gayrard

Le greffier,

P. Albaret

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Montpellier, le 5 décembre 2025.

La greffière,

P. Albaret