Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La SARL Sianes a demandé au tribunal administratif de Pau de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des années 2012 et 2013.

Par un jugement n° 1902248 du 6 juillet 2022, le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 6 septembre 2022 et le 3 mai 2023, la SARL Sianes, représentée par Me de Ginestet, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement du tribunal administratif de Pau du 6 juillet 2022 ;

2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des années 2012 et 2013 ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— la prescription du droit de reprise était acquise s’agissant de l’année 2012, en application de l’article L. 176 du livre des procédures fiscales ; la proposition de rectification du 15 décembre 2015 a été notifiée irrégulièrement et n’a donc pu interrompre la prescription, dès lors, d’une part, que l’administration était tenue de notifier la proposition de rectification à l’adresse communiquée en Espagne et que la notification à toute autre adresse doit être réputée irrégulière, et d’autre part, que si la notification par Chronopost en Espagne est revenue avec la mention « adresse inconnue ou incorrecte », l’adresse qu’elle a communiquée était correcte et c’est l’administration qui a porté sur le pli une adresse erronée ;

— s’agissant de l’évaluation du prix d’acquisition des maisons de Capbreton, les termes de comparaison retenus par le service ne sont pas pertinents, et le service aurait dû appliquer au prix de vente calculée au m² « loi Carrez » un coefficient pour tenir compte de la valeur de toutes les surfaces utiles (hors Carrez) des maisons en cause ; s’agissant de l’évaluation des maisons 1, 2, 3 et 4, les comparables doivent être écartés au profit de son évaluation, dès lors qu’ils ne tiennent pas compte des mezzanines, des caves et des places de parking ; pour les maisons 5, 6, 9 et 10, il y a lieu d’appliquer une décote car les mezzanines et les jardins sont plus petits ; la maison 7 a une mezzanine, le jardin est plus grand de 311 m² et il comprend une piscine ; le prix de vente de la maison 8 n’a pas été surévalué ; pour les dix maisons, il y a lieu d’ajouter la valeur des caves aménagées de 27 m² et des places de stationnement privatives ;

— s’agissant de la provision pour dépréciation de stock afin de constater la baisse de valeur des dix maisons de Capbreton qu’elle a acquises auprès des époux C le 26 janvier 2012 et qui est intervenue entre l’acquisition et le 31décembre 2012, à la date à laquelle la dépréciation des stocks a été constatée, de nombreux événements rendaient probable la perte de valeur des maisons de Capbreton inscrites en stock ;

— sur la TVA grevant les biens meubles, elle n’a pas acquis à titre onéreux les biens meubles garnissant les maisons de Capbreton, mais ces meubles ont été acquis à titre gratuit dès lors qu’ils ne sont pas mentionnés dans l’acte de vente ; ils n’ont par conséquent pas été inscrits en stock comme c’est le cas pour assujettis-utilisateurs ; ces meubles ont été affectées pendant plus d’un an à une activité de location meublée exonérée de TVA, et ne répondent donc pas à la définition des stocks mais à celles des immobilisations ; en conséquence, elle doit être reconnu en matière de vente d’occasion comme assujetti-utilisateur et non comme assujetti-revendeur de sorte que la vente des meubles meublants les cinq maisons vendues en 2013 doit être exonérée de TVA ; si la cour devait en juger autrement, il conviendrait d’admettre que les meubles ont été acquis avec les maisons qu’ils garnissaient et qu’une partie du prix d’acquisition de chacune de ces maisons comprend une partie du prix ; leur valeur ne peut avoir augmenté entre janvier 2012 et juin à novembre 2013 et la société n’a réalisé aucune marge lors de leur revente.

— sur la TVA sur la construction de deux maisons neuves, c’est à tort que le service et le tribunal estiment, sur le fondement de l’article 553 du code civil, que les constructions réalisées sur les terrains à bâtir vendus à M. B C sont présumées appartenir à ce dernier et non à la SARL Sianes, et que la TVA grevant les travaux ne serait pas déductible ;

Par des mémoires en défense, enregistrés le 10 mars 2023 et le 21 mars 2023, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement de 48 583 euros prononcé en cours d’instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Il soutient que :

— les conclusions relatives aux redressements des bénéfices industriels et commerciaux mis à la charge des associés de la société ne sont pas recevables ;

— les autres moyens soulevés par la SARL Sianes ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 4 mai 2023, la clôture d’instruction a été fixée au 30 mai 2023 à 12h00.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Frédérique Munoz-Pauziès,

— les conclusions de M^me Pauline Reynaud, rapporteure publique,

— et les observations de M^e De Ginestet, représentant la SARL Sianes.

Considérant ce qui suit :

1. La SARL Sianes, qui exerce l’activité de lotisseur, aménageur foncier et de marchand de biens immobiliers, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité au titre des années 2012 et 2013, à l’issue de laquelle, par proposition de rectification du 15 décembre 2015, le service a porté à sa connaissance des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l’ensemble de la période contrôlée, et des redressements en matière de bénéfices industriels et commerciaux de ses associés, M. et M^me C. Elle relève appel du jugement du 6 juillet 2022 par lequel le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des années 2012 et 2013.

Sur l’étendue du litige :

2. Par décision du 10 mars 2023, postérieure à l’introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d’une somme de 48 583 euros, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à la SARL Sianes au titre des années 2012 et 2013. Les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet.

Sur la recevabilité des conclusions relatives aux redressement de bénéfices industriels et commerciaux :

3. La SARL Sianes conteste le prix d’acquisition des maisons de Capbreton retenu par le service, ainsi que la remise en cause de la dépréciation des stocks constatée en comptabilité. Ce faisant, elle conteste, non les droits de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des années 2012 et 2013, mais les rehaussements de bénéfices industriels et commerciaux mis à la charge de ses associés. Toutefois, alors même que les bases d’imposition retenues procèdent de redressements apportés aux résultats sociaux, la SARL Sianes n’a pas qualité pour demander la décharge de ces impositions, et ces conclusions sont irrecevables.

Sur le surplus des conclusions de la requête :

En ce qui concerne la prescription du droit de reprise pour l’année 2012 :

4. Aux termes de l’article L. 176 du livre des procédures fiscales : « Pour les taxes sur le chiffre d’affaires, le droit de reprise de l’administration s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l’article 269 du code général des impôts. () ». Aux termes de l’article L. 189 du même livre : « La prescription est interrompue par la notification d’une proposition de rectification () ».

5. En premier lieu, le mandat donné à un conseil ou à tout autre mandataire par un contribuable, personne physique ou morale, pour recevoir l’ensemble des actes de la procédure d’imposition et y répondre emporte élection de domicile auprès de ce mandataire. Par suite, lorsqu’un tel mandat a été porté à la connaissance du service en charge de cette procédure, celui-ci est, en principe, tenu d’adresser au mandataire l’ensemble des actes de cette procédure. En revanche, lorsque le mandat donné à un conseil ou à tout autre mandataire par un contribuable pour l’assister dans ses relations avec l’administration ne contient aucune mention expresse habilitant le mandataire à recevoir l’ensemble des actes de la procédure d’imposition, ce mandat n’emporte pas élection de domicile auprès de ce mandataire. Dans ce cas, l’administration peut valablement notifier l’ensemble des actes de la procédure au contribuable, alors même que le mandat confie au mandataire le soin de répondre à toute notification de redressements, d’accepter ou de refuser tout redressement.

6. Il résulte de l’instruction que par mandat du 5 novembre 2015, M. A C, gérant de la SARL Sianes, a donné pouvoir à son père, M. B C, « A l’effet de me représenter pour la vérification de comptabilité de la SARL Sianes ». Ce mandat ne contient aucune mention expresse habilitant le mandataire à recevoir l’ensemble des actes de la procédure d’imposition et n’emportait dès lors pas élection de domicile auprès du mandataire. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a adressé la proposition de rectification du 15 décembre 2015 au siège de la société requérante.

7. En second lieu, eu égard à l’objet des articles L. 176 et L. 189 du livre des procédures fiscales, relatifs à la détermination du délai dont dispose l’administration pour exercer son droit de reprise, la date d’interruption de la prescription est celle à laquelle le pli contenant la proposition de rectification a été présenté à l’adresse du contribuable. Il en va de même dans le cas où le pli n’a pu lui être remis lors de sa présentation et que, avisé de sa mise en instance, il l’a retiré ultérieurement ou a négligé de le retirer.

8. Il en résulte que l’envoi de la proposition de rectification du 15 décembre 2015 au siège de la SARL Sianes, présenté le 21 décembre 2015, a interrompu la prescription des impositions contestées, quand bien même le gérant de la société requérante ne l’aurait retiré que le 4 janvier 2016.

9. Il résulte de ce qui précède que le moyen tiré de la prescription du droit de reprise des impositions dues au titre de l’année 2012 doit être écarté.

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les meubles :

10. Aux termes de l’article 256 du code général des impôts : « I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. () ». Aux termes de l’article 261 du même code : « Sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée : () 3. (Biens usagés) : / 1° a. Sous réserve, le cas échéant, des dispositions des 1° et 2° du III de l’article 257, les ventes de biens usagés faites par les personnes qui les ont utilisés pour les besoins de leurs exploitations. / Toutefois, l’exonération ne s’applique pas aux biens qui ont ouvert droit à déduction complète ou partielle de la taxe sur la valeur ajoutée lors de leur achat, acquisition intracommunautaire, importation ou livraison à soi-même. () ». Aux termes de l’article 297 A du même code : « I. 1° La base d’imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d’occasion, d’œuvres d’art, d’objets de collection ou d’antiquité qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n’est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d’achat. () ».

11. Il résulte de l’instruction que lors de la vérification de comptabilité dont a fait l’objet la SARL Sianes, le service a constaté que les actes notariés dressés à l’occasion de la cession en 2013 d’une partie de son stock de maisons, situées résidence San Francisco à Cap Breton, faisaient apparaître la cession de biens meubles (éléments de cuisine, lits, luminaires, tables de chevets, canapés), pour une valeur totale de 21 300 euros. L’administration a soumis ces ventes de meubles d’occasion à la taxe sur la valeur ajoutée, en application des dispositions du 1° du I de l’article 297 du code général des impôts.

12. La SARL Sianes soutient qu’elle ne peut être regardée comme un assujetti revendeur, au sens du 1° du I de l’article 297 A du code général des impôts, mais comme un assujetti utilisateur au sens du 1° du 3 de l’article 261 du même code.

13. D’une part, les meubles en cause, susceptibles de remploi en l’état ou après réparation, sont des biens usagés au sens de ces dernières dispositions.

14. D’autre part, il est constant que les meubles équipaient les maisons de Capbreton, lesquelles étaient affectées à une activité de location meublée exonérée de taxe sur la valeur ajoutée, et étaient dès lors utilisés pour les besoins de l’exploitation de la SARL Sianes. Si le ministre fait valoir que les meubles en question ne sont pas mentionnés dans les actes notariés du 26 janvier 2012 par lesquels la société a acquis les maisons de Capbreton, et qu’il ne résulte ainsi pas de ces actes, ni d’aucun élément de l’instruction, que la société les aurait acquis à titre gratuit, en tout état de cause, l’activité à laquelle étaient affectés les meubles étant exonérée de taxe sur la valeur ajoutée, leur acquisition n’a pu ouvrir droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée.

15. Enfin, contrairement à ce que soutient le ministre en s’appuyant sur sa doctrine, l’application du régime prévu au 1° du 3 de l’article 261 du code général des impôts pour la vente des biens d’occasion préalablement utilisés par le vendeur pour les besoins de son exploitation n’est pas réservée aux seuls actifs immobilisés. La circonstance que les meubles n’auraient pas été inscrits en comptabilité comme des éléments de l’actif immobilisé est dès lors sans influence sur le bénéfice de ces dispositions.

16. Dès lors, la SARL Sianes est fondée à soutenir que les cessions de meubles étaient exonérées en application du 1° du 3 de l’article 261 du code général des impôts.

17. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

DECIDE :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la SARL Sianes, à concurrence des dégrèvements de taxe sur la valeur ajoutée prononcés par le directeur départemental des finances publiques au titre des années 2012 et 2013 d’un montant de 48 583 euros.

Article 2 : La SARL Sianes est déchargée des droits de taxe sur la valeur ajoutée afférents à la cession de biens meubles d’occasion en 2013.

Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Pau du 6 juillet 2022 est réformé en ce qu’il est contraire au présent arrêt.

Article 4 : L’Etat versera à la SARL Sianes la somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 5 : Le surplus des conclusions de la SARL Sianes est rejeté.

Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Sianes et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.

Délibéré après l’audience du 30 janvier 2025 à laquelle siégeaient :

M^me Frédérique Munoz-Pauziès, présidente,

M^me Bénédicte Martin, présidente-assesseure,

M^me Lucie Cazcarra, première conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 février 2025.

La présidente-assesseure,

Bénédicte MartinLa présidente-rapporteure,

Frédérique Munoz-PauzièsLa greffière,

Laurence Mindine

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution du présent arrêt.