Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

La SAS Toilinux.com a demandé au tribunal administratif de Lyon de prononcer le remboursement des crédits d’impôt recherche constitués pour des montants de 90 110 euros, 131 070 euros et de 135 632 euros au titre des exercices clos en 2021, 2022 et 2023.

Par un jugement nos 2302327, 2308983, 2411241 du 10 juin 2025, le tribunal administratif de Lyon a rejeté ses demandes.

Procédure devant la cour

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 8 août, 1er décembre 2025 et 12 janvier 2026, la SAS Toilinux.com, représentée par M^e Berrebi, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la restitution de ces crédits d’impôt recherche assortie d’intérêts moratoires ;

3°) si la cour estime ne pas disposer de tous les éléments nécessaires, ordonner à titre subsidiaire la poursuite de l’expertise diligentée par le ministère chargé de la recherche ;

4°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

– le projet Evecia est le résultat d’une recherche et d’un développement expérimental, notamment dans le cadre des sciences humaines et sociales, au sens de l’article 244 quater B du code général des impôts ;

– le rapport d’expertise du 17 novembre 2025 de l’expert du ministère chargé de l’enseignement supérieur et de la recherche ne peut être retenu ;

– les sociétés Toilinux.com, JDF Logistics et ITinSell participent ensemble au projet Evecia afin de mettre en commun leurs compétences respectives ;

– 90 % des dépenses de personnel engagées sont éligibles au crédit d’impôt recherche.

Par des mémoires, enregistrés le 14 novembre 2025, les 9 et 18 décembre 2025 et le 14 janvier 2026 (non communiqué), la ministre de l’action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

– le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

– le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Après avoir entendu au cours de l’audience publique :

– le rapport de M. Porée, premier conseiller,

– et les conclusions de M. Chassagne, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SARL Toilinux.com, devenue SAS, dont le siège social était à Jassans-Riottier (Ain) et qui avait une activité d’e-commerce de vente à distance sur catalogue spécialisé de tous produits et accessoires, fait partie d’un groupe dont la société-mère est la holding A02B et les deux autres sociétés-sœurs sont les sociétés JDF Logistics et ITinSell qui ont pour objet respectivement la logistique et l’édition de solutions logicielles pour la logistique. La SAS Toilinux.com, qui a participé avec ses sœurs à un projet Evecia depuis 2017, a déposé des demandes de remboursement du crédit d’impôt en faveur des dépenses de recherche prévu au I. de l’article 244 quater B du code général des impôts au titre de dépenses exposées notamment au cours des exercices clos les 31 décembre 2017, 2018 et 2019, qui ont été rejetées à la suite d’une vérification de comptabilité en 2021 et d’un avis du comité consultatif du crédit d’impôt pour dépenses de recherche du 10 mai 2023 concluant, notamment, que les travaux menés en amont dans le cadre du projet Evecia, qui correspondent à des travaux classiques de mises en place du logiciel, ne s’apparentent pas à une démarche de recherche et développement. La SAS Toilinux.com a demandé, les 18 mai 2022, 5 mai 2023 et 17 mai 2024, le remboursement du crédit d’impôt en faveur des dépenses de recherche pour les exercices clos les 31 décembre 2021, 2022 et 2023 portant sur des montants de, respectivement, 90 110 euros, 131 070 euros et 135 632 euros. Ces demandes de remboursement ont été rejetées par des décisions de l’administration des 23 janvier et 24 août 2023 et 6 septembre 2024. La SAS Toilinux.com relève appel du jugement susvisé du 10 juin 2025 par lequel le tribunal administratif de Lyon, après avoir joint ses demandes de remboursement du crédit d’impôt recherche au titre des exercices 2021 à 2023, les a rejetées.

Sur les demandes de remboursement du crédit d’impôt recherche :

2. Aux termes de l’article 244 quater B du code général des impôts : « I. – Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d’après leur bénéfice réel (…) peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt au titre des dépenses de recherche qu’elles exposent au cours de l’année. (…) ». Aux termes de l’article 49 septies F de l’annexe III à ce code : « Pour l’application des dispositions de l’article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : (…) c. Les activités ayant le caractère d’opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d’installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d’une simple utilisation de l’état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté. ».

3. Il appartient au juge de l’impôt, au vu de l’instruction et compte tenu, le cas échéant, de l’abstention d’une des parties à produire les éléments qu’elle est seule en mesure d’apporter et qui ne sauraient être réclamés qu’à elle-même, d’apprécier si les opérations réalisées par le contribuable entrent dans le champ d’application du crédit d’impôt recherche eu égard aux conditions dans lesquelles sont effectuées ces opérations, et, notamment, d’examiner si les opérations de recherche apportent une contribution théorique ou expérimentale à la résolution de problèmes techniques, ou bien présentent un caractère de nouveauté au sens de l’article 49 septies F de l’annexe III au code général des impôts.

4. Il résulte des rapports des 21 juillet et 17 novembre 2025 de l’expert du ministère chargé de l’enseignement supérieur et de la recherche, rendus à la suite de l’intervention du Médiateur de Bercy entre décembre 2024 et avril 2025, que le projet Evecia s’inscrit dans le contexte de croissance exponentielle du secteur de l’e-commerce exacerbant la problématique de présence excessive de vide dans les colis expédiés due à l’utilisation d’emballages standards surdimensionnés en raison de processus de préparation des commandes sous-optimisés, débouchant sur une surconsommation de matières premières et une augmentation du poids volumétrique des expéditions provoquant une surconsommation d’énergie fossile, une massification de déchets d’emballages à usage unique, des surcoûts économiques notamment liés à l’augmentation de la casse due à un calage sous-optimal, une saturation des points relais, ainsi que pour le consommateur, de la pénibilité et une dégradation de l’image de marque du vendeur. Il résulte également de ces deux rapports d’expertise du ministère chargé de l’enseignement supérieur et de la recherche que le projet Evecia, qui a pour objet de dépasser les approches normales de gestion des emballages par le développement d’une approche globale pour la gestion durable des emballages d’expédition consiste, d’une part, en une nouvelle conception de l’emballage non standardisé pour contenir des produits hétérogènes et servant d’outil de marketing débouchant sur une redéfinition des processus logistiques en entrepôt par le choix de la part des opérateurs d’emballages adaptés aux produits nécessitant le développement d’un système d’information intelligent permettant le choix multicritère de l’emballage en temps réel par des modèles de données et des moteurs algorithmiques agrégeant les caractéristiques 3D des produits, les contraintes physiques des emballages, les impératifs de transport et les objectifs de durabilité. D’autre part, ce projet consiste en la création de nouveaux modèles économiques structurés et rentables de réutilisation à grande échelle des emballages de transport, notamment autour de l’économie circulaire, déterminant le débiteur des coûts de collecte et de tri, la tarification, les garanties de qualité et de traçabilité des emballages de seconde vie. Il résulte enfin des deux rapports d’expertise précités que les années 2021, 2022 et 2023 ont été consacrées respectivement, d’une part, à la définition d’une nouvelle chaîne de valeur pour l’économie circulaire correspondant à l’identification de partenaires potentiels et à la détermination d’un tarif pour les emballages réutilisés inférieur d’au moins 30 % à celui des neufs, ainsi qu’au développement des premières versions des intelligences artificielles, d’autre part, au lancement d’une démonstration opérationnelle de l’économie circulaire en partenariat avec un acteur local et à l’affinement des algorithmes d’intelligence artificielle, et enfin, à l’extension de la démonstration de l’économie circulaire, à la finalisation des prototypes de l’intelligence artificielle de plan d’empaquetage 3D et à la mise en place d’une nouvelle approche de conception d’emballages consistant en la création d’emballages primaires spécifiques accompagnée de la suppression des emballages secondaires d’expédition pour plus de 22 % du flux de commandes.

5. Il résulte de l’instruction que le rapport du 17 novembre 2025 de l’expert du ministère chargé de l’enseignement supérieur et de la recherche conclut que le projet Evecia s’appuie sur des savoirs et technologies existants, se rapportant notamment à la logistique inversée, qu’il sélectionne, assemble et adapte au contexte spécifique de l’e-commerce, sans générer de nouveaux algorithmes fondamentaux, ni un cadre théorique véritablement innovant concernant l’organisation, l’économie circulaire et la logistique verte. La SAS Toilinux.com se prévaut d’arguments afin de contester ladite conclusion du rapport. Toutefois, il résulte de ce rapport que l’expert a retenu que l’analyse de l’état de l’art a été fondée notamment sur des travaux académiques en sciences de gestion permettant de formaliser la problématique générale de l’économie du vide à partir de laquelle l’ensemble des problématiques de recherche ont été déterminées, mais que le projet Evecia n’a procédé qu’à une évaluation peu systématisée et objectivée de l’évaluation des effets sur les opérateurs, tels que l’acceptation des nouvelles technologies ou l’évolution de la charge de travail, alors que la performance du système global dépend de l’appropriation humaine. Le rapport d’expertise a retenu, concernant la conception des emballages, qu’il existe déjà des solutions industrialisées d’emballages optimisés pour l’e-commerce permettant un ajustement automatique des dimensions à la demande par les acteurs majeurs Smurfit Kappa, DS Smith, Packsize et par les machines de right-sizing de Smurfit Westrock utilisant des scanners 3D permettant de produire des emballages renforcés parfaitement adaptés à des commandes variées. Si la SAS Toilinux.com se prévaut d’un document selon lequel la plateforme Evecia d’ITinSell Sofware met à disposition de la méthodologie eSmart développée par Smurfit Westrock des fonctionnalités avancées concernant la modélisation prévisionnelle 3D de l’optimisation des colis, elle ne démontre pas que sa méthode de conception des emballages aurait un caractère de nouveauté par rapport à celle des autres acteurs Smurfit Kappa, DS Smith et Packsize. De même, si la SAS Toilinux.com soutient que le processus logistique a été totalement redéfini pour la première fois au niveau mondial afin de le rendre packaging-centric, il résulte du rapport d’expertise du 17 novembre 2025, non sérieusement contesté, que le modèle packaging-centric constitue une évolution déjà mise en œuvre dans de nombreux centres logistiques de référence, tels qu’Amazon, que l’automatisation avancée des entrepôts et l’intégration de modules de cartonisation au sein des logiciels de gestion des entrepôts (Wharehouse Management System–WMS) modernes sont actuellement des pratiques courantes permettant de déterminer en amont les dimensions optimales des colis et d’optimiser le conditionnement global. S’il est vrai, comme le fait valoir la société requérante, qu’il résulte du rapport du 17 novembre 2025 de l’expert du ministère chargé de l’enseignement supérieur et de la recherche que le verrou algorithmique identifié par la société pour le système d’information intelligent serait lié au bin packing tridimensionnel en temps réel, ce rapport d’expertise indique également que les travaux déjà existants sur le bin packing appliqué à l’e-commerce permettent de combiner la sélection des tailles avec l’optimisation du plan de chargement, que trois solutions logicielles–d’intelligence artificielle déjà intégrées industriellement peuvent être adaptées à l’opération envisagée, dont une synchronise déjà plusieurs données tirées des dimensions, poids, caractéristiques de durabilité des matériaux et des retours clients. Par ailleurs, le rapport d’expertise du 17 novembre 2025 a relevé que les nouveaux modèles économiques fondés sur les emballages durables (sustainable/green packaging) et l’économie circulaire ont été beaucoup documentés dans la littérature en sciences de gestion et de management, que le principal risque associé au projet en cause concerne ainsi son exécution commerciale et sa capacité à conquérir des parts de marché, et non la résolution d’incertitudes économiques fondamentales. En outre, si la SAS Toilinux.com soutient que l’agence de la transition écologique (ADEME), le secrétariat général pour l’investissement et un comité de pilotage composé de représentants des ministères de l’économie, de la recherche, de l’énergie et de l’écologie auraient validé en décembre 2019 le caractère de recherche et développement du projet Evecia par l’attribution d’une subvention dans le cadre de l’appel à projet « économie circulaire et valorisation des déchets », elle ne produit en tout état de cause aucun justificatif à l’appui de ses dires. Si la société requérante se prévaut également de quatre brevets « agencement des produits », « procédé d’affectation d’un emballage à une unité de charge logistique », « procédé de préparation d’une unité de charge logistique à emballer », « procédé de sélection d’emballages optimisés en fonction d’unités de charge logistique », ainsi que du dépôt en 2024 d’un autre brevet, elle ne les produit pas en tout état de cause.

6. Au demeurant, la ministre intimée oppose dans ses écritures qu’il résulte des dossiers techniques de la SAS Toilinux.com que la société ITinSell joue un rôle majeur et de leader dans le projet Evecia. A cet égard, le rapport du 17 novembre 2025 de l’expert du ministère chargé de l’enseignement supérieur et de la recherche a relevé que, d’une part, le rôle de la SASToilinux.com est réduit à celui d’un client bêta-testeur, qui se borne à fournir des données brutes et des cas d’usage relevant davantage du contrôle qualité d’une technologie conçue par un tiers, sans contribuer à son architecture ou à son évolution intrinsèque et que, d’autre part, la conception en 2023 par la SAS Toilinux.com d’emballages primaires prêts à expédier s’inscrit davantage dans une logique d’application des enseignements tirés du projet Evecia que dans une démarche de recherche et développement visant à surmonter des verrous scientifiques ou technologiques. La SAS Toilinux.com ne conteste pas sérieusement ces constats de l’expert en se bornant à des allégations générales et non étayées, et alors qu’elle est composée d’un directeur général titulaire d’un BTS action commerciale, de deux chefs produit et de rayon épicerie, ainsi que d’autres salariés remplissant des fonctions commerciales, sans qu’elle puisse se prévaloir de la présence d’une docteure en informatique employée par la société ITinSell.

7. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l’instruction que les travaux menés dans le projet Evecia ne se borneraient pas à développer et combiner des techniques existantes sans dissiper d’incertitude technique et qu’ils pourraient être regardés comme apportant des améliorations substantielles présentant un caractère de nouveauté au sens des dispositions législatives précitées.

8. Il résulte de ce qui précède, et sans qu’il soit besoin d’ordonner la poursuite de l’expertise, que la SAS Toilinux.com n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté ses demandes.

Sur les frais liés au litige :

9. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que la somme demandée à ce titre par la SAS Toilinux.com soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de la SAS Toilinux.com est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Toilinux.com et au ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 2 avril 2026, à laquelle siégeaient :

M. Haïli, président-assesseur, président de la formation de jugement en application de l’article R. 222-26 du code de justice administrative,

M. Laval, premier conseiller,

M. Porée, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 23 avril 2026.

Le rapporteur,

A. Porée

Le président,

X. Haïli

La greffière,

M. A…

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,