Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

Par une requête enregistrée sous le n° 2100153, M. A B a demandé au tribunal administratif de Montpellier de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, en droits et pénalités, qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 et des amendes qui lui ont été infligées au titre des années 2016, 2017, 2018 et de la période du 1er janvier au 30 avril 2019 sur le fondement de l’article 1729 D du code général des impôts. Par une requête enregistrée sous le n° 2100154, M. B a demandé à ce tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016, 2017 et 2018.

Par un jugement n° 2100153, 2100154 du 4 avril 2022, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté ses demandes.

Procédure devant la cour :

Par une requête et quatre mémoires, enregistrés le 3 juin 2022, le 24 octobre 2023, le 13 novembre 2023, le 24 novembre 2023 et le 3 janvier 2024, ce dernier n’ayant pas été communiqué, M. B, représenté par M^e Maurel, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, en droits et pénalités, qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 et des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, en droits et pénalités, auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016, 2017 et 2018, et des amendes qui lui ont été infligées au titre des années 2016, 2017, 2018 et de la période du 1er janvier au 30 avril 2019 sur le fondement de l’article 1729 D du code général des impôts ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— les rappels de taxe sur la valeur ajoutée, en droits et pénalités, et les amendes qui lui ont été infligées sur le fondement de l’article 1729 D du code général des impôts sont dépourvus de fondement légal dès lors que l’administration en a prononcé le dégrèvement le 26 février 2020 à la suite de l’acception de ses réclamations du 22 janvier 2020, et qu’elle n’a pas ensuite émis un nouvel avis de mise en recouvrement ;

— la méthode employée par l’administration pour reconstituer les recettes de son entreprise individuelle de droit espagnol est excessivement sommaire ;

— la reconstitution des recettes qu’il propose à titre alternatif, basée sur les données d’exploitation de l’année 2019, est plus précise ;

— l’application de la majoration de 80 % pour activité occulte est injustifiée dès lors que son entreprise individuelle de droit espagnol n’exerçait pas son activité en France de manière occulte.

Par quatre mémoires, enregistrés le 23 novembre 2022, le 10 novembre 2023, le 22 novembre 2023 et le 11 décembre 2023, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. B ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 12 décembre 2023, la clôture d’instruction a été fixée au 8 janvier 2024.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Restino,

— les conclusions de M. Clen, rapporteur public,

— et les observations de M^e Houlès, représentant M. B.

Une note en délibéré, présentée pour M. B par M^e Maurel, a été enregistrée le 20 juin 2024.

Considérant ce qui suit :

1. M. B exploitait une entreprise individuelle de pose de revêtements de sol en béton imprimé sous l’enseigne Béton imprimé Euro Art (BIEA) immatriculée en France, et une entreprise individuelle ayant la même activité, sous l’enseigne B A Pavimentos Eurocret immatriculée en Espagne. M. B a fait l’objet d’une vérification de comptabilité de cette seconde entreprise individuelle, portant sur la période du 1er janvier 2016 au 30 avril 2019, à l’issue de laquelle l’administration a estimé qu’elle exerçait de façon occulte son activité en France. Il en est résulté des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018, des rehaussements des bénéfices industriels et commerciaux au titre des années 2016 à 2018, et des amendes infligées sur le fondement de l’article 1729 D du code général des impôts au titre des années 2016, 2017 et 2018 et de la période du 1er janvier au 30 avril 2019 pour défaut de présentation de la comptabilité informatisée sous forme dématérialisée, qui ont été notifiés à M. B par une proposition de rectification du 19 août 2019. Par une première requête enregistrée sous le n° 2100153, M. B a demandé au tribunal administratif de Montpellier de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, en droits et pénalités, et des amendes infligées sur le fondement de l’article 1729 D du code général des impôts. Par une seconde requête enregistrée sous le n° 2100154, il a demandé au tribunal administratif de Montpellier de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 à 2018 du chef des rehaussements des bénéfices industriels et commerciaux réalisés par son entreprise individuelle de droit espagnol. Par un jugement n° 2100153, 2100154 du 4 avril 2022, le tribunal administratif de Montpellier a statué sur ces requêtes en tant seulement qu’elles tendaient à la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu. Eu égard à ses conclusions et à l’argumentation qu’il soulève, M. B doit être regardé comme relevant appel de ce jugement en tant seulement qu’il a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 pour un montant total de 257 744 euros et des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 à 2018 pour un montant total de 154 829 euros.

Sur le bien-fondé du jugement :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d’imposition :

2. Aux termes de l’article L. 256 du livre des procédures fiscales : « Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n’a pas été effectué à la date d’exigibilité () ». Lorsque l’administration, saisie d’une réclamation en ce sens, prononce le dégrèvement d’une imposition, sa décision a pour effet d’annuler le titre fondant le paiement de cette imposition, que ce titre résulte d’un acte de l’administration ou, si les dispositions applicables le prévoient, d’une simple déclaration du redevable. Il s’ensuit que, lorsque l’administration estime ultérieurement avoir consenti un tel dégrèvement à tort, il lui appartient, après avoir averti le contribuable de la persistance de son intention de l’imposer, d’émettre un nouveau titre en vue de procéder au recouvrement des impositions qu’elle entend rétablir.

3. Il est constant que M. B est le redevable des rappels de taxe sur la valeur ajoutée établis à raison de l’activité qu’il exerçait dans le cadre de l’entreprise individuelle B A Pavimentos Eurocret immatriculée en Espagne. Il résulte de l’instruction que, le 29 novembre 2019, le comptable public du service des impôts des entreprises de Narbonne a émis à l’encontre de M. B, un premier avis de mise en recouvrement n° 20191105082 pour avoir paiement des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 pour un montant total, en droits et pénalités, de 257 744 euros à raison de l’exploitation de son entreprise individuelle immatriculée en Espagne. Le 31 décembre 2019, l’administration a émis à l’encontre de « Sté B A Sté Pavimentos EU M. le représentant légal de l’e » un second avis de mise en recouvrement n° 20191205082 pour avoir paiement de ces mêmes rappels. Le 22 janvier 2020, M. B a formé une réclamation contentieuse visant ces rappels, qui a été reçue par l’administration le 28 janvier 2020. Le 26 février 2020, la direction départementale des finances publiques de l’Aude a adressé à « B A Paviment » une décision d’acceptation de sa réclamation, accompagnée d’un avis de dégrèvement de ces rappels, en droits et pénalités, pour un montant de 257 744 euros.

4. L’administration a ainsi entendu dégrever la moitié de la somme totale de 515 488 euros qui était réclamée à tort à M. B et maintenir à sa charge les rappels en litige d’un montant de 257 744 euros. Par suite, le moyen tiré de ce que ces rappels seraient dépourvus de fondement légal doit être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

5. Aux termes de l’article L. 193 du livre des procédures fiscales : « Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition » et aux termes de l’article R. 193-1 du même livre : « Dans le cas prévu à l’article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ». Il résulte de l’instruction que l’appelant, qui ne conteste pas que son entreprise individuelle de droit espagnol exerçait une activité en France, n’a pas fait connaître cette activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce. Par ailleurs, la déclaration souscrite par l’intéressé au titre de l’année 2017 auprès du service des impôts des entreprises de Narbonne le 27 avril 2018 correspond à l’activité exercée par son entreprise individuelle de droit français, identifiée par son numéro d’immatriculation « SIREN ». Enfin, M. B n’établit pas qu’il a commis une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune des obligations déclaratives de son entreprise individuelle de droit espagnol en France, en faisant valoir qu’il a déclaré les résultats de cette entreprise auprès de l’administration espagnole en 2019 postérieurement aux années en litige. Ainsi, contrairement à ce que soutient M. B, l’administration démontre que son entreprise individuelle de droit espagnol exerçait son activité en France de manière occulte. Par suite, il incombe à M. B, qui a été imposé à l’impôt sur le revenu du chef de rehaussements dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux suivant la procédure de taxation d’office pour exercice d’une activité occulte, de démontrer le caractère exagéré des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu. Il lui incombe également de démontrer le caractère exagéré des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été établis suivant la procédure de taxation d’office pour défaut de souscription des déclarations de chiffre d’affaires.

6. Pour reconstituer le chiffre d’affaires réalisé en France par l’entreprise individuelle de droit espagnol de M. B, l’administration s’est appuyée, en l’absence de comptabilité, sur les éléments propres à l’exploitation dont elle a eu connaissance, à savoir le montant des sommes encaissées sur les trois comptes bancaires de l’entreprise ouverts auprès de banques espagnoles, obtenus de la part de l’administration espagnole dans le cadre de l’assistance administrative internationale, les factures présentées par M. B au vérificateur, ainsi que le schéma de facturation et d’encaissement décrit par lui dans le cadre du débat oral et contradictoire. M. B a ainsi indiqué qu’après signature du devis par le client, celui-ci s’acquittait d’un premier acompte par chèque libellé au nom du fournisseur de béton, d’un ou de plusieurs acomptes effectués par virement sur l’un des comptes bancaires espagnols, et qu’il lui réglait le solde de la facture en espèces. L’intéressé a précisé que le premier acompte servait à régler le prix du béton tandis que les versements en espèces servaient à rémunérer les ouvriers. Au vu de ces éléments, le vérificateur a estimé que les chèques d’acompte versés par les clients représentaient 16,37 % du montant total des factures en 2016, 18,35 % en 2017 et 21,86 % en 2018. Le vérificateur a, par ailleurs, estimé que le montant des espèces représentait en moyenne 28,14 % du montant total de la facture, pour les trois années en litige. Il en a ensuite déduit que les acomptes réglés par virement représentaient 55,49 % du montant total des factures en 2016, 53,51 % en 2017 et 50 % en 2018. Après avoir retranché du chiffre d’affaires toutes taxes comprises ainsi déterminé le montant de la taxe sur le chiffre d’affaires appliquée au taux de 20 %, faute de mention de la taxe sur les factures produites et de présentation d’attestations de ses clients susceptibles de justifier l’application du taux intermédiaire, le vérificateur a abouti à un chiffre d’affaires hors taxes de 360 633 euros au titre de l’année 2016, de 271 243 euros au titre de l’année 2017 et de 350 827 euros au titre de l’année 2018. Le vérificateur a retenu en charges, d’une part, les achats de béton en reprenant le montant des premiers acomptes des clients réglés par chèques aux fournisseurs de béton et, d’autre part, les salaires versés aux ouvriers, en reprenant le montant des versements en espèces, estimés à 28,14 % du montant total facturé. Après déduction du montant total des charges ainsi déterminé, le vérificateur a abouti à des résultats de 164 052 euros, 118 018 euros et 128 157 euros, respectivement au titre des trois années en litige, qui ont été ramenés à 110 945 euros, 79 149 euros et 80 823 euros après déduction en cascade des rappels de taxe sur la valeur ajoutée.

7. En premier lieu, M. B soutient que la méthode de reconstitution employée par l’administration est excessivement sommaire, au motif qu’elle aboutit à un taux de charges rapporté au résultat, avant déduction en cascade des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, de 54 %, 56 % et 63 % respectivement au titre des années 2016, 2017 et 2018, alors que le taux de charges de l’année 2019 s’établit, selon lui, à 64 %. Toutefois, ce faisant, M. B ne critique pas la méthode de reconstitution des recettes de son entreprise individuelle de droit espagnol mais les résultats auxquels elle aboutit, et n’établit pas son caractère excessivement sommaire. Le moyen doit être écarté.

8. En second lieu, en l’absence de données fiables permettant de déterminer les conditions d’exploitation d’exercices vérifiés, il est loisible tant à l’administration fiscale, dans le cadre des opérations de reconstitution de chiffre d’affaires, qu’au contribuable, pour critiquer la reconstitution ainsi opérée, de se référer aux données de l’activité d’exercices antérieurs ou postérieurs, pourvu que les conditions d’exploitation, établies par tout moyen, de ces exercices n’aient pas varié ou qu’elles puissent être ajustées pour tenir compte de leur évolution.

9. M. B soutient que les recettes de son entreprise individuelle de droit espagnol au titre des années 2016, 2017 et 2018 auraient dû être reconstituées par extrapolation des données de son activité de l’année 2019. Toutefois, les données fournies par M. B, qui correspondent à celles de son entreprise individuelle de droit français BIEA et qui sont établies sur une période de cinq mois, allant de janvier à mai 2019, ne sont pas pertinentes pour reconstituer les recettes de son entreprise individuelle immatriculée en Espagne. Ce faisant, le requérant ne démontre pas l’exagération des bases d’imposition reconstituées par l’administration. Le moyen doit être écarté.

S’agissant des pénalités :

10. Aux termes de l’article 1728 du code général des impôts : « 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d’une déclaration ou d’un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt entraîne l’application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l’acte déposé tardivement, d’une majoration de : () / c. 80 % en cas de découverte d’une activité occulte () ». Il résulte de ces dispositions, éclairées par les travaux parlementaires qui ont précédé l’adoption de la loi dont elles sont issues, que dans le cas où un contribuable n’a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu’il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l’administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l’exercice occulte de l’activité professionnelle si le contribuable n’est pas lui-même en mesure d’établir qu’il a commis une erreur justifiant qu’il ne se soit acquitté d’aucune de ces obligations déclaratives. S’agissant d’un contribuable qui fait valoir qu’il a satisfait à l’ensemble de ses obligations fiscales dans un Etat autre que la France, la justification de l’erreur commise doit être appréciée en tenant compte tant du niveau d’imposition dans cet autre Etat que des modalités d’échange d’informations entre les administrations fiscales des deux Etats'

11. Ainsi qu’il a été exposé au point 5, l’administration apporte la preuve de l’exercice occulte de l’activité de l’entreprise individuelle de droit espagnol de M. B. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a appliqué la majoration de 80 % pour activité occulte aux cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu assises du chef des rehaussements des bénéfices industriels et commerciaux de M. B tirés de l’activité de cette entreprise.

12. Il résulte de tout ce qui précède que M. B n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté ses demandes.

Sur les frais liés au litige :

13. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, une somme quelconque au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête présentée par M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A B et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées.

Délibéré après l’audience du 20 juin 2024, où siégeaient :

— M. Barthez, président,

— M. Lafon, président assesseur,

— M^me Restino, première conseillère,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 juillet 2024.

La rapporteure,

V. RestinoLe président,

A. Barthez

Le greffier,

F. Kinach

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

N°22TL21281537