Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La SAS Extralab a demandé au tribunal administratif de Versailles de prononcer la restitution de sa créance de crédit d’impôt recherche au titre de l’année 2020, à hauteur de la somme totale de 95 767 euros.

Par un jugement n° 2110813 du 4 juillet 2023, le tribunal administratif de Versailles a partiellement fait droit à sa demande, en lui accordant le doublement des « dépenses de jeunes docteurs » à raison des rémunérations versées à son directeur de la recherche et développement, au titre de son activité de recherche, et a rejeté le surplus de ses demandes.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire enregistrés le 10 octobre 2023 et le 5 mars 2025, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande à la cour :

1°) d’annuler les articles 1 et 2 de ce jugement, par lesquels le tribunal administratif de Versailles a partiellement fait droit à la demande de la SAS Extralab, et à mis à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative ;

2°) de prononcer la restitution par la SAS Extralab à l’Etat de la somme de 19 904 euros qui lui a été versée en exécution du jugement ;

3°) de rejeter l’appel incident de la SAS Extralab.

Il soutient que :

en l’absence de contrat à durée indéterminée et de tout lien de subordination entre la SAS Extralab et son directeur de recherche, M. A…, ce dernier n’avait pas la qualité de salarié permettant de faire application des dispositions du b) du II de l’article 244 quater B du code général des impôts ;

seule la prime de 53 000 euros, augmentée des cotisations sociales pour un montant de 13 348 euros, a rémunéré les travaux de recherche de son directeur de recherche au titre de l’année 2020, conformément à la description qui en a été faite lors de l’assemblée générale extraordinaire de la société le 21 janvier 2021 ; le chiffrage présenté par la SAS Extralab à l’appui de ses conclusions d’appel incident, qui se monte à 112 528 euros et correspond à la totalité des salaires de M. A… en 2020, est ainsi excessif ;

les moyens invoqués en première instance et examinés dans le cadre de l’effet dévolutif de l’appel doivent être écartés pour les mêmes motifs que ceux exposés en défense dans ses écritures devant le tribunal.

Par des mémoires en défense enregistrés le 27 février 2024 et le 27 janvier 2025, la SELARL MJC2A, liquidateur judiciaire de la SAS Extralab, conclut au rejet de la requête et, par la voie de l’appel incident, demande à la cour de réformer le jugement en tant qu’il a limité à 53 000 euros les rémunérations versées à M. A… au titre de son activité de recherche, de prononcer la restitution de sa créance de crédit d’impôt recherche au titre de l’année 2020, à hauteur de la somme 75 863 euros, de mettre à la charge de l’Etat une somme de 4 000 euros au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative, et de le condamner aux dépens.

Elle fait valoir que :

les moyens de la requête ne sont pas fondés ;

la part de la rémunération de M. A… ouvrant droit au crédit d’impôt recherche correspond à 91,99 % de celle-ci, dès lors que sa participation aux travaux de recherche a représenté, en 2020, 1 655 heures sur un total de 1 799 heures, ainsi qu’il résulte du tableau de temps passé par M. A… à ces travaux ; dès lors, c’est à tort que le tribunal a limité ces dépenses à 53 000 euros.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M^me Hameau,

- et les conclusions de M. Illouz, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Extralab, qui a pour activité principale les opérations de services d’analyse et de contrôle en matière de qualité de l’eau, a souscrit le 5 mai 2021 des déclarations 2069 A en vue de bénéficier d’une restitution de créance de crédit d’impôt recherche (CIR) d’un montant de 126 525 euros au titre de l’année 2020. Cette demande a été partiellement admise le 11 octobre 2021 à hauteur de 30 758 euros, par une décision qui lui refusait par ailleurs, notamment, le doublement des « dépenses de jeunes docteurs » à raison des rémunérations, dont le montant a été limité à 53 000 euros, versées à M. A… au titre de son activité de recherche. Par un jugement du 4 juillet 2023, le tribunal administratif de Versailles a estimé que la SAS Extralab était fondée à demander la restitution du doublement des « dépenses de jeunes docteurs » à raison des rémunérations versées à M. A… au titre de son activité de recherche, mais a rejeté sa demande tendant à ce que le montant des rémunérations éligibles de M. A… pris en compte pour la détermination de son crédit d’impôt recherche soit porté de 53 000 euros à 112 528 euros. Le ministre fait appel de ce jugement en tant qu’il a partiellement fait droit aux conclusions de la SAS Extralab. Cette dernière sollicite, par la voie de l’appel incident, que le jugement soit réformé en tant qu’il a rejeté le surplus de sa demande et que la somme de 75 863 euros lui soit restituée.

Sur le moyen retenu par le tribunal pour accorder le doublement des « dépenses de jeunes docteurs » :

2. Aux termes de l’article 244 quater B du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : « I. Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d’après leur bénéfice réel ou exonérées en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 duodecies, 44 terdecies à 44 septdecies peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt au titre des dépenses de recherche qu’elles exposent au cours de l’année. (…). II. – Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d’impôt sont : (…) b) Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations. Lorsque ces dépenses se rapportent à des personnes titulaires d’un doctorat, au sens de l’article L. 612-7 du code de l’éducation, ou d’un diplôme équivalent, elles sont prises en compte pour le double de leur montant pendant les vingt-quatre premiers mois suivant leur premier recrutement à condition que le contrat de travail de ces personnes soit à durée indéterminée et que l’effectif du personnel de recherche salarié de l’entreprise ne soit pas inférieur à celui de l’année précédente ; (…) ».

3. Pour accorder à la SAS Extralab le bénéfice du doublement des sommes prises en compte au titre des dépenses de personnel, se rapportant à des personnes titulaires d’un doctorat, le tribunal a considéré que M. A… était, dès l’année 2020, effectivement rémunéré par la société en qualité de directeur de la recherche en vertu d’un contrat de travail « verbal » à durée indéterminée. Toutefois, alors que M. A… a été désigné, dès la constitution de la SAS Extralab le 19 avril 2019, comme son président, qu’il en est d’ailleurs, depuis cette même date, également l’actionnaire majoritaire, qu’il a conclu le 10 septembre 2022 son contrat à durée indéterminée de directeur de recherche avec lui-même en sa qualité de président et formalisant son contrat verbal et qu’il ne ressort d’aucune des pièces du dossier que le comité scientifique, auquel M. A… devait restituer mensuellement un bilan de ses travaux de recherche, aurait un quelconque pouvoir de sanction, M. A… ne saurait être regardé comme s’étant trouvé avec la SAS Extralab dans un lien de subordination caractérisant un contrat de travail. Dans ces conditions et alors que la SELARL MJC2A ne saurait utilement se prévaloir, en l’absence de rehaussement, de la doctrine administrative référencée BOI-BIC-RICI-10-10-20-20 dont, au demeurant, elle n’invoque pas le bénéfice sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le ministre est fondé à soutenir que c’est à tort que le tribunal a retenu l’existence d’un contrat de travail à durée indéterminée conclu entre M. A… et la SAS Extralab pour accorder à cette dernière le doublement des « dépenses de jeunes docteurs ».

4. Aucun autre moyen relatif au « doublement des dépenses de jeunes docteurs » n’a été invoqué devant le tribunal administratif de Versailles par la SAS Extralab à l’appui de sa demande, dont la cour se trouverait saisie par l’effet dévolutif de l’appel, ni en appel.

5. Il résulte de ce qui précède que le ministre est fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a accordé à la SAS Extralab la restitution, au titre de l’année 2020, du doublement de la prime de 53 000 euros, augmentée des cotisations sociales, versée à M. A… en rémunération de son activité de recherche en 2020, en application des dispositions du b) du II de l’article 244 quater B du code général des impôts.

Sur l’appel incident :

6. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l’impôt, au vu de l’instruction et compte tenu, le cas échéant, de l’abstention d’une des parties à produire les éléments qu’elle est seule en mesure d’apporter et qui ne sauraient être réclamés qu’à elle-même, d’apprécier si les opérations réalisées par le contribuable entrent dans le champ d’application du crédit d’impôt pour les dépenses de recherche, eu égard à leur nature et aux conditions dans lesquelles elles sont effectuées.

7. Il résulte de l’instruction que l’administration a estimé que les salaires perçus par M. A… au titre de l’année 2020 ne pouvaient être intégralement retenus, ainsi que le demandait la SAS Extralab, comme dépenses de recherche au sens des dispositions précitées. L’administration a en effet constaté que les bulletins de salaire de 2020 présentés par la SAS Extralab à l’appui de sa demande de restitution ne distinguaient pas entre la rémunération de M. A… pour l’exercice de ses fonctions de président de la société et sa rémunération perçue au titre de ses activités de recherche. Elle a également relevé que selon le procès-verbal d’assemblée générale extraordinaire du 21 janvier 2021, le versement de la prime de 53 000 euros concernait les travaux de recherche menés par M. A… en 2020. Cette prime avait vocation à compenser son absence de rémunération au titre des mois d’avril à juin 2020, à rémunérer l’ensemble de ses activités de recherche, et comprenait une revalorisation du salaire de M. A… au titre de l’année 2020 pour le dépôt de brevet effectué au mois de novembre cette année-là. L’administration a inféré de ces éléments que seule la prime de 53 000 euros pouvait être regardée comme une dépense de recherche au sens des dispositions précitées. La SELARL MJC2A soutient que 91,99 % de la rémunération perçus par M. A… en 2020 et des charges obligatoires doivent être pris en compte pour le calcul de ses dépenses de personnel de recherche éligibles au crédit d’impôt sollicité, les 8,01 % restant correspondant à sa rémunération en tant que mandataire social. Elle produit, à cet égard, des bulletins de paie libellés au nom de M. A… pour les mois de janvier à décembre 2020, mentionnant ses fonctions de président directeur général et de directeur de la recherche et développement, et un tableau intitulé « masse salariale CIR de janvier 2020 à décembre 2020 » mentionnant ces mêmes fonctions. Toutefois, ce tableau Excel établi par la société et ces bulletins de paie rectifiés a posteriori et qui, d’ailleurs, ne mentionnent pas les cotisations chômage qui auraient dû apparaître si la rémunération avait été versée au titre des fonctions de directeur de la recherche de M. A…, ne justifient pas la ventilation alléguée entre la rémunération des activités de recherche de M. A… et celle de ses fonctions de président de la SAS Extralab. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a limité à la prime de 53 000 euros augmentée des cotisations sociales le montant des dépenses de personnel engagées par la SAS Extralab en 2020 éligibles au crédit d’impôt recherche.

8. Il résulte de ce qui précède que la SELARL MJC2A n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal a limité à 53 000 euros les rémunérations versées à M. A… au titre de son activité de recherche. Les conclusions en restitution présentées par la SELARL MJC2A par la voie de l’appel incident doivent ainsi être rejetées.

Sur les conclusions présentées au titre des frais d’instance :

9. Le ministre n’étant pas la partie perdante, les conclusions de la SELARL MJC2A présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées, ainsi qu’en tout état de cause, ses conclusions à fin de remboursement de dépens, non exposés.

D É C I D E :

Article 1er : Les articles 1er et 2 du jugement du tribunal administratif de Versailles du 4 juillet 2023, par lesquels le tribunal administratif de Versailles a accordé à la SAS Extralab le doublement des « dépenses de jeunes docteurs » à raison des rémunérations versées à M. A… au titre de son activité de recherche, et mis à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative sont annulés.

Article 2 : La SELARL MJC2A reversera à l’Etat la somme de 19 904 euros qui lui a été versée en exécution du jugement du 4 juillet 2023.

Article 3 : L’appel incident de la SELARL MJC2A, ainsi que le surplus de ses conclusions sont rejetés.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SELARL MJC2A, liquidateur de la SAS Extralab, et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.

Délibéré après l’audience du 27 janvier 2026, à laquelle siégeaient :

M^me Besson-Ledey, présidente,

M^me Marc, présidente-assesseure,

M^me Hameau, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 février 2026.

La rapporteure,

M. Hameau

La présidente,

L. Besson-Ledey

La greffière,

T. Tollim

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.