Édition provisoire

CONCLUSIONS DE L’AVOCAT GÉNÉRAL

M. José MARTÍN y PÉREZ DE NANCLARES

présentées le 3 décembre 2025 (1)

Affaire T-643/24

Centrul Român pentru Administrarea Drepturilor Artiștilor Interpreți (Credidam)

contre

Cristian General Serv SRL

[demande de décision préjudicielle formée par la Curtea de Apel Bucureşti (cour d’appel de Bucarest, Roumanie)]

« Renvoi préjudiciel – Fiscalité – Taxe sur la valeur ajoutée (TVA) – Article 2, paragraphe 1, sous c), article 24, paragraphe 1 et article 25 de la directive 2006/112/CE – Notion de “prestations de services à titre onéreux” – Gestion collective des droits d’auteur – Redevance pour la communication au public d’œuvres musicales protégées – Surcharge appliquée en l’absence de licence – Article 73 de la directive 2006/112 – Base d’imposition – Notion de “contrepartie” »

I. Introduction

1. Le juste prix de vente résulte d’une estimation commune des gens, avait pour coutume d’enseigner, à Salamanque, Francisco de Vitoria (2). Je n’exclus pas que cette pensée de la philosophie économique ait pu animer la Curtea de Apel Bucureşti (cour d’appel de Bucarest, Roumanie) lorsqu’elle a décidé de nous saisir afin de déterminer, in fine, la base d’imposition de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) en présence d’une règle conduisant à tripler le prix d’une prestation.

2. Plus particulièrement, le présent renvoi soulève deux questions relatives à l’interprétation de la directive 2006/112/CE (3), qui s’insèrent dans un cadre jurisprudentiel déjà bien établi.

3. D’une part, il nous incombe de vérifier l’existence d’une « prestation de services à titre onéreux », à savoir, en substance, un échange réciproque de prestations, lorsqu’un utilisateur, ayant procédé à la communication, au public, d’œuvres musicales protégées, sans avoir acquis, préalablement, de licence, est obligé de s’acquitter, ex lege, d’une redevance pour cette communication. Notre réponse déterminera si les considérations exposées dans l’arrêt du 21 janvier 2021, UCMR – ADA (C-501/19, ci-après l’« arrêt UCMR », EU:C:2021:50), dont il découle que l’octroi de licences autorisant de telles communications contre le paiement d’une redevance constitue effectivement une opération soumise à la TVA, s’appliquent mutatis mutandis en l’absence de licence.

4. D’autre part, la présente affaire nous offre l’occasion de préciser les contours de la notion de « contrepartie », dans un cas où une partie de la rémunération présente des traits punitifs ou indemnitaires. En effet, l’utilisateur, qui a omis d’acquérir une licence, est tenu de payer le triple du montant de base de la redevance. À supposer que nous soyons effectivement en présence d’une « prestation de services à titre onéreux », il conviendra de déterminer si la TVA est due pour le montant majoré ou seulement pour le montant de base de cette redevance. À ce titre, je proposerai d’examiner les critères permettant d’établir si le lien entre la surcharge et le service fourni est suffisamment direct pour conclure à un rapport synallagmatique.

II. Cadre juridique

A. Droit de l’Union

5. En vertu de l’article 2, paragraphe 1, sous c), de la directive 2006/112, sont soumises à la TVA « les prestations de services, effectuées à titre onéreux sur le territoire d’un État membre par un assujetti agissant en tant que tel ».

6. Aux termes de l’article 24, paragraphe 1, de cette directive, « [e]st considérée comme “prestation de services” toute opération qui ne constitue pas une livraison de biens ».

7. L’article 25 de ladite directive dispose :

« Une prestation de services peut consister, entre autres, en une des opérations suivantes :

a) la cession d’un bien incorporel […] ;

b) l’obligation […] de tolérer un acte ou une situation ;

c) l’exécution d’un service […] aux termes de la loi. »

8. L’article 73 de la même directive prévoit que, « [p]our […] les prestations de services autres que celles visées aux articles 74 à 77, la base d’imposition comprend tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par […] le prestataire pour ces opérations de la part […] du preneur […] ».

B. Droit roumain

9. La Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (loi n^o 227/2015 portant code des impôts), du 8 septembre 2015 (Monitorul Oficial al României, partie I, n^o 688, du 10 septembre 2015), dans sa version applicable au litige au principal, comporte à ses articles 268 et 271 des dispositions visant à transposer l’article 2, paragraphe 1, sous c), de la directive 2006/112 ainsi que les articles 24 et 25 de cette directive.

10. En vertu de l’article 286, paragraphe 4, sous b), de cette loi, « [l]a base d’imposition n’inclut pas […] les pénalités et toutes autres sommes réclamées pour un manquement […] aux obligations contractuelles, si elles sont perçues au-delà des prix et/ou des tarifs négociés ».

11. La Legea nr. 8/1996 privind dreptul de autor și drepturile conexe (loi n^o 8/1996, sur le droit d’auteur et les droits connexes, ci-après la « loi n^o 8/1996 »), du 14 mars 1996 (Monitorul Oficial al României, partie I, n^o 60, du 26 mars 1996), dans sa version applicable au litige au principal, détermine, à ses articles 98 et 121, certains droits et obligations des titulaires des droits d’auteur ou des droits voisins. Il en ressort, en particulier, que ces titulaires disposent d’un droit exclusif d’interdire la radiodiffusion ou la communication au public de leur œuvre, à moins que celle-ci n’ait déjà été fixée ou radiodiffusée.

12. Ces dispositions prévoient, en outre, une redevance pour l’utilisation des œuvres protégées, qui est collectée par un organisme de gestion collective des droits d’auteur, ainsi que les modalités permettant d’établir la méthodologie applicable à la détermination du montant de cette rémunération.

13. En l’occurrence, c’est la décision n^o 120/2016 de l’Oficiul Român pentru Drepturile de Autor (office roumain des droits d’auteur), publiée au Monitorul Oficial al României, qui prévoit la méthodologie applicable. Il en découle que le montant de la redevance tient compte des critères tels que la surface de l’espace dans lequel la communication au public est effectuée, le nombre de pièces de l’unité d’hébergement, sa localisation et le type d’espace.

14. Ce montant doit être versé à l’organisme de gestion collective des droits d’auteur concerné, sur la base d’une licence non exclusive pour l’utilisation des œuvres protégées. Conformément au point 3.12 de cette méthodologie, si une telle utilisation n’est pas couverte par une licence, le montant dû est triplé.

III. Faits à l’origine du litige et demande de décision préjudicielle

15. Le litige au principal oppose le Centrul Român pentru Administrarea Drepturilor Artiștilor Interpreți (centre roumain pour l’administration des droits des artistes interprètes, ci-après « Credidam »), qui est un organisme de gestion collective des droits d’auteur, à Cristian General Serv SRL, une société établie en Roumanie, au sujet de la redevance qui serait due par cette dernière pour la diffusion d’œuvres musicales protégées.

16. Ladite société diffusait de telles ouvres dans un établissement d’hébergement, sans que Credidam lui ait octroyé, préalablement, la licence requise. En vertu de la réglementation roumaine, dans cette hypothèse, le montant de la redevance devrait être triplé.

17. La juridiction de renvoi, saisie en appel, indique que Credidam a demandé d’inclure la TVA dans les sommes réclamées, tandis que, selon la partie défenderesse au principal, cette taxe n’est pas due (4).

18. Compte tenu de la jurisprudence de la Cour (5), la juridiction de renvoi estime qu’il est nécessaire de vérifier si les titulaires des droits d’auteur effectuent une opération devant être qualifiée de « prestation de services à titre onéreux » soumise à la TVA, lorsqu’une personne procède à une communication au public des œuvres protégées sans avoir acquis la licence nécessaire auprès de Credidam. Le cas échéant, afin de calculer la TVA due, il conviendrait de déterminer si la contrepartie pour cette prestation comprend seulement le montant de base de la redevance ou si la TVA doit être calculée en fonction du montant triplé qui serait dû à défaut de licence.

19. Dans ces conditions, la Curtea de Apel Bucureşti (cour d’appel de Bucarest) a décidé de surseoir à statuer et de poser, dans le cadre de la procédure prévue à l’article 267 TFUE, les questions préjudicielles suivantes :

« 1) L’article 2, paragraphe 1, sous c), l’article 24, paragraphe 1, et l’article 25, sous a), de la directive [2006/112], doivent-ils être interprétés en ce sens que les titulaires de droits voisins effectuent une prestation de services à titre onéreux lorsque l’utilisateur procède à une communication au public des œuvres protégées sans détenir une licence à cet effet ?

2) La réponse à la première question dépend-elle du fait que, en vertu du droit national, le titulaire d’un tel droit voisin n’a pas la possibilité de s’opposer aux utilisations et n’a droit qu’à la rémunération unique équitable, ou bien du mode de calcul utilisé pour déterminer les montants dus ? »

IV. Procédure devant la Cour et le Tribunal

20. La présente demande de décision préjudicielle a été déposée au greffe de la Cour le 22 novembre 2024. En application de l’article 50 ter du statut de la Cour de justice de l’Union européenne, cette demande a été transmise au Tribunal, qui a décidé de statuer sans audience de plaidoiries.

21. Credidam, le gouvernement roumain ainsi que la Commission européenne ont présenté des observations écrites.

V. Appréciation juridique

A. Observations liminaires

22. La particularité de la présente affaire réside dans le fait que les interrogations de la juridiction de renvoi portent sur des problématiques qui s’inscrivent dans le prolongement direct de celles traitées dans l’arrêt UCMR (6).

23. L’affaire à l’origine de cet arrêt – qui a été rendu sur renvoi de l’Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie (Haute Cour de cassation et de justice, Roumanie) – concerne, en principe, la même réglementation nationale que celle en cause au principal, à savoir la loi n^o 8/1996. En outre, les questions posées exigeaient l’interprétation des mêmes dispositions de la directive 2006/112, à savoir, notamment, son article 2, paragraphe 1, sous c), dont il découle, en substance, que les « prestations de services » effectuées « à titre onéreux » doivent être soumises à la TVA.

24. C’est donc à l’aune de cet arrêt qu’il convient d’examiner les questions posées dans la présente affaire.

25. À cet égard, il me semble que le corps de la demande de décision préjudicielle permet d’en affiner la portée exacte. D’une part, la juridiction de renvoi nous interroge sur le point de savoir si, en l’occurrence, les titulaires des droits d’auteur, représentés par l’organisme de gestion collective, ont effectué une « prestation de services » et, le cas échéant, s’il convient de considérer que celle-ci a été effectuée « à titre onéreux », notamment compte tenu des modalités prévues par la réglementation roumaine pour déterminer la redevance due par les utilisateurs. D’autre part, dans l’affirmative, cette juridiction nous invite à examiner spécifiquement le caractère « onéreux » de cette prestation, afin de déterminer si la TVA doit être calculée en fonction du montant de base de la redevance ou de son triple.

26. Ainsi, je proposerai au Tribunal de reformuler les questions posées comme suit : la première vise à savoir si l’article 2, paragraphe 1, sous c), l’article 24, paragraphe 1, et l’article 25, sous b) et c), de la directive 2006/112 doivent être interprétés en ce sens que l’obligation réglementaire de tolérer, en contrepartie d’une redevance, la communication des œuvres protégées au public par un utilisateur, qui n’a pas obtenu, au préalable, la licence requise à cet effet, doit être qualifiée de « prestation de services à titre onéreux », et la seconde vise à déterminer si l’article 2, paragraphe 1, sous c), de la directive 2006/112, lu en combinaison avec l’article 73 de cette directive, doit être interprété en ce sens que la rémunération, qui est due pour la communication des œuvres protégées au public, et laquelle est composée d’une redevance de base et d’une surcharge, appliquée à défaut d’acquisition de licence préalablement à cette communication, est susceptible d’être qualifiée de « contrepartie ».

27. Aux fins des présentes conclusions, j’analyserai, dans un premier temps, l’existence d’une prestation de services ainsi que le caractère onéreux de celle-ci (B), et, dans un second temps, la problématique spécifique du montant de cette redevance (C).

B. Sur l’existence d’une « prestation de services à titre onéreux »

28. Il ressort de l’arrêt UCMR que l’autorisation, moyennant l’octroi d’une licence contre rémunération, de la communication au public des œuvres protégées constitue une « prestation de services effectuée à titre onéreux » au sens de l’article 2, paragraphe 1, sous c), de la directive 2006/112 (7).

29. En revanche, la motivation de cet arrêt ne comporte pas d’examen autonome de la question de savoir si, à l’aune de la définition et des exemples non exhaustifs qui figurent aux articles 24 et 25 de la directive 2006/122, cette activité doit être qualifiée de « prestation de services ». La Cour s’est, en effet, concentrée sur l’interprétation des termes « à titre onéreux », en examinant les obligations pécuniaires des utilisateurs qui communiquaient des œuvres protégées au public.

30. En particulier, l’arrêt UCMR rappelle qu’une prestation de services est effectuée à titre onéreux lorsque, dans le cadre d’un rapport juridique, le prestataire reçoit une rétribution qui est la contre-valeur effective du service fourni, ce qui est le cas s’il existe un lien direct entre cette rétribution et ce service individualisable. La réglementation roumaine en cause dans l’affaire à l’origine de cet arrêt remplissait ces critères, dès lors qu’elle établissait une relation synallagmatique entre les titulaires des droits d’auteur, représentés par un organisme de gestion collective des droits d’auteur, et les utilisateurs des œuvres protégées. En effet, les licences accordées par cet organisme en vertu d’une obligation légale autorisaient la communication au public de ces œuvres contre le paiement d’une redevance (8).

31. La juridiction de renvoi se demande si les considérations exposées dans l’arrêt UCMR peuvent être transposées à la présente affaire, dans la mesure où la partie défenderesse au principal n’a pas sollicité de licence avant de procéder à la communication au public des œuvres protégées.

32. Je propose d’examiner cette question en deux temps. J’évoquerai, d’abord, l’interprétation de la notion de « prestation de services » (1), puis celle du critère tenant au caractère onéreux de telles prestations (2).

1. La notion de « prestation de services »

33. En ce qui concerne le point de savoir si, dans la présente affaire, une « prestation de services » a été effectuée, je relève, sous réserve des vérifications qui incombent à la juridiction de renvoi, que la loi n^o 8/1996 prévoit, d’une part, que, à défaut de licence, la communication des œuvres protégées au public doit être tolérée par les titulaires des droits et, d’autre part, que, en contrepartie, l’utilisateur est tenu de payer une redevance d’un certain montant (9). Aux termes de la demande de décision préjudicielle, la réglementation roumaine établit ainsi une corrélation entre le droit de communication des utilisateurs et leur obligation de payer pour l’exercice de ce droit.

34. À mon sens, cette obligation légale de tolérer un acte, prévue par le droit national, peut être aisément assimilée à l’octroi obligatoire de licences visé dans l’arrêt UCMR. Du moins, elle correspond à deux des trois opérations que l’article 25 de la directive 2006/112 désigne, à titre indicatif, comme étant des prestations de services (10). Il s’agit des opérations visées aux points b) et c) de cet article, à savoir, respectivement, l’obligation de tolérer un acte et l’exécution d’un service aux termes de la loi.

35. Plus généralement, la qualification d’un acte, qui permet l’exercice du droit de communiquer des œuvres protégées au public, de « prestation de services » est corroborée par la nature de la TVA « qui est un impôt général sur la consommation », visant « à taxer le coût financier de l’obtention d’un bien de consommation […] c’est-à-dire un avantage consommable, qu’il s’agisse d’un bien corporel dans le cas d’une livraison ou d’un avantage immatériel dans le cas d’une prestation de services » (11).

2. Le caractère onéreux de la prestation

36. J’estime, par ailleurs, que la prestation de services que je viens d’identifier est effectuée à titre onéreux. Il suffit à cet égard de constater que la réglementation roumaine établit un lien direct entre la fourniture de cette prestation et l’acquittement de la redevance. Cette réglementation instaure ainsi un rapport juridique dans le cadre duquel des prestations réciproques sont échangées (12). L’absence de relation contractuelle entre les titulaires des droits d’auteur et les utilisateurs n’est pas pertinente à cet égard. En effet, selon la jurisprudence, le rapport juridique entre le prestataire d’un service et le bénéficiaire peut être de nature public, établi par la loi, ce qu’exprime d’ailleurs l’article 25, sous c), de la directive 2006/112. La nature juridique de ce rapport est donc sans préjudice de l’existence d’un lien direct entre la prestation de services effectuée et la contrepartie reçue (13).

37. Compte tenu de la jurisprudence, c’est, en substance, pour les mêmes motifs que les interrogations de la juridiction de renvoi relatives aux modalités réglementaires permettant de fixer, sur le fondement de critères établis à l’avance, le montant de la redevance due, ne me paraissent pas déterminantes (14).

38. Je voudrais ajouter que la jurisprudence confirme que le caractère éventuellement illicite de la communication au public effectuée dans la présente affaire n’est pas non plus un élément déterminant pour apprécier l’existence d’une prestation de services à caractère onéreux. En effet, le principe de neutralité fiscale s’oppose à une différenciation généralisée entre les transactions illicites et les transactions licites, ce qui implique que le critère tenant à l’existence d’un rapport juridique doit revêtir une acception large qui inclut des relations statutaires (15).

39. Compte tenu des considérations qui précèdent, je considère que l’article 2, paragraphe 1, sous c), l’article 24, paragraphe 1, et l’article 25, sous b) et c), de la directive 2006/112 doivent être interprétés en ce sens que l’obligation réglementaire de tolérer, en contrepartie d’une redevance, la communication des œuvres protégées au public par un utilisateur, qui n’a pas obtenu, au préalable, la licence requise à cet effet, doit être qualifiée de « prestation de services à titre onéreux ».

C. Sur l’existence d’un « lien direct » entre le service et la surcharge appliquée au montant de base de la redevance

40. J’examinerai, à présent, la question de savoir si la « contrepartie » pour le service en cause au principal ne comprend que le montant de base de la redevance due par les utilisateurs d’œuvres protégées ou s’il y a lieu de considérer que la TVA doit être déterminée en fonction du montant majoré de cette redevance.

41. Avant d’aborder cette problématique, je rappelle que, eu égard aux points 36 à 38 des présentes conclusions, il me semble acquis que le montant de base de la redevance doit être qualifié de « contrepartie ». Il nous reste donc à vérifier si cette notion est également susceptible de s’appliquer à la somme qui dépasse ce montant et qui serait due, en plus, lorsqu’un utilisateur n’a pas acquis de licence préalablement à la communication des œuvres protégées au public. Par conséquent, je concentrerai mon examen sur la qualification de cette surcharge au regard de la TVA.

42. À mon sens, l’élément déterminant pour cette qualification est l’exigence, évoquée au point 30 des présentes conclusions, d’un « lien direct » entre le service rendu et la contre-valeur reçue. Les contours de cette exigence font l’objet d’une jurisprudence tout aussi fournie que casuistique (16). J’estime, néanmoins, qu’il est possible d’en distiller quelques critères plus généraux qui permettront au Tribunal ou, plutôt, à la juridiction de renvoi (17) de déterminer si, en l’occurrence, la surcharge est liée de manière suffisamment directe à la prestation du service en cause.

43. Compte tenu de ces considérations, j’analyserai la pertinence des critères tenant, respectivement, à la fourniture effective d’un service (1), au montant de la redevance perçue (2), et à la cause et aux objectifs des paiements (3).

1. La fourniture effective d’un service

44. Je considère que la jurisprudence pertinente en la matière permet de distinguer deux hypothèses.

45. D’une part, il y a l’hypothèse des paiements qui interviennent indépendamment de la fourniture d’un service, de sorte qu’une opération taxable fait défaut. À titre d’exemple, c’est le cas d’une indemnité versée pour compenser un retard de paiement (18). Il en va de même des aides agricoles versées pour la réduction de la production, examinées dans les arrêts du 29 février 1996, Mohr (C-215/94, EU:C:1996:72, points 21 et 22), et du 18 décembre 1997, Landboden-Agrardienste (C-384/95, EU:C:1997:627, points 23 et 24), à défaut d’avantage consommable. J’ai tendance à considérer que le prélèvement d’une taxe de séjour par une commune pourrait également entrer dans cette catégorie, à condition qu’une telle taxe finance non pas un service individualisable, mais contribue généralement au fonctionnement de la commune (19).

46. D’autre part, lorsque, comme en l’occurrence, un avantage consommable (20) a été effectivement procuré à une personne (21), il est, en règle générale, assez clair que les paiements effectués, prima facie, pour cet avantage doivent être qualifiés de « contrepartie ». Toutefois, il existe de nombreuses situations dans lesquelles cette détermination n’a rien d’évident. Les incertitudes entourant l’identification d’un « lien direct » entre le service fourni et les paiements perçus par le prestataire sont souvent le résultat du cadre juridique national qui façonne la relation entre les parties et qui ne permet pas toujours d’établir sans équivoque la cause et l’objectif de ces paiements (22).

47. C’est dans de telles zones grises que se situe la jurisprudence relative à la notion de « contrepartie », développée jusqu’à présent par la Cour (23), dont notamment les arrêts du 18 juillet 2007, Société thermale d’Eugénie-les-Bains (C-277/05, EU:C:2007:440), et du 20 janvier 2022, Apcoa Parking Danmark (C-90/20, EU:C:2022:37), qui me paraissent particulièrement pertinents pour l’analyse de la présente affaire. Dans le premier arrêt, les arrhes payées par le client d’un hôtel qui a renoncé à son séjour ont été qualifiées d’« indemnisation forfaitaire non taxable ». Dans le second, il a été jugé que les « frais de contrôle » dus en cas de stationnement irrégulier sur un parking constituaient la contrepartie d’une prestation de services.

48. Selon moi, cette jurisprudence est de nature à suggérer que la circonstance qu’un paiement – qui, comme dans la présente affaire, semble avoir, en partie, un caractère indemnitaire – s’insère dans le contexte de la fourniture d’une prestation de services est un indice fort pour la qualification de celui-ci de « contrepartie ». C’est d’autant plus le cas que, comme je l’ai rappelé au point 38 des présentes conclusions, le critère tenant à l’existence d’un rapport juridique, signifiant l’échange de prestations réciproques, doit revêtir une acception large.

49. En l’occurrence, il convient donc de déterminer si, malgré la fourniture d’un service, une partie de la rémunération perçue, à savoir la surcharge, ne saurait être qualifiée de « contrepartie ». Tel serait le cas si elle devait être qualifiée d’« indemnité ne présentant pas de lien direct avec ledit service ».

2. Le montant de la redevance perçue

50. En ce qui concerne le montant du paiement en cause au principal, il ressort de la demande de décision préjudicielle que la juridiction de renvoi attache une certaine importance au fait que la surcharge dépasse de loin la redevance de base. Elle semble donc s’interroger sur la pertinence du montant du prix à payer pour la détermination de l’existence d’une contrepartie.

51. Afin de répondre à ces interrogations, il me paraît utile de rappeler que la notion de « contrepartie », employée à l’article 73 de la directive 2006/112 afin de déterminer la base d’imposition, est également déterminante pour la question de savoir si une prestation de services a été fournie « à titre onéreux », au sens de l’article 2, paragraphe 1, sous c), de cette directive. En effet, en l’absence de contrepartie, il n’existe pas de base d’imposition et le système de la TVA ne s’applique pas (24).

52. Cette « contrepartie » constitue la valeur subjective, à savoir réellement perçue, et non une valeur estimée selon des critères objectifs. Dans ces conditions, comme l’a relevé, en substance, l’avocat général Ruiz-Jarabo Colomer (25), le montant de celle-ci est dénué de pertinence. En effet, la circonstance qu’il soit égal, supérieur ou inférieur aux coûts encourus par le prestataire n’est pas de nature à affecter le lien direct entre la prestation de services et la contrepartie reçue (26).

53. Certes, dans une certaine mesure, il peut être nécessaire de tenir compte du montant perçu par le prestataire d’un service. C’est notamment le cas lorsque la rémunération est tellement faible qu’elle ne couvre qu’une partie minime des frais encourus. Toutefois, la jurisprudence développée au fil de l’eau, dont notamment les arrêts du 30 mars 2023, Gmina O. (C-612/21, EU:C:2023:279), et, du même jour, Gmina L. (C-616/21, EU:C:2023:280), montre, à mon sens, que cette appréciation du caractère suffisant d’une rémunération ne s’insère pas dans l’examen de l’existence d’une contrepartie, comme on pouvait le penser à la lecture de la première proposition de la seconde phrase du point 49 de l’arrêt du 2 juin 2016, Lajvér (C-263/15, EU:C:2016:392) (27). J’estime, en effet, que le montant des paiements perçus par le prestataire n’est, en réalité, qu’un élément pertinent pour l’appréciation de l’existence d’une activité économique (28).

54. Il me paraît que ces considérations constituent un indice que, en l’occurrence, il n’y a pas lieu de distinguer la surcharge du montant de base de la redevance en cause, la somme des deux étant effectivement due à l’organisme de gestion collective des droits d’auteur. En tout état de cause, le montant élevé de la surcharge n’est pas un élément pertinent pour répondre à la question de savoir si celle-ci fait partie de la contrepartie perçue.

3. La cause et l’objectif des paiements

55. La seconde phrase du point 49 de l’arrêt du 2 juin 2016, Lajvér (C-263/15, EU:C:2016:392) est également intéressante à un autre titre, en ce que sa seconde proposition (29) suggère qu’il peut y avoir des « facteurs » qui, lorsqu’ils sont pris en compte pour déterminer le montant de la rémunération d’un service, pourraient remettre en cause le lien direct entre les deux. J’ai tendance à considérer que cette formulation pourrait être comprise comme une référence aux objectifs des paiements dus par le destinataire du service, tels qu’ils peuvent être déduits du cadre juridique national dans lequel ils s’insèrent.

56. À cet égard, je tiens à rappeler d’emblée qu’il importe peu de savoir si le droit national qualifie les sommes à verser au prestataire d’un service de rémunération, d’indemnité ou de pénalité. L’appréciation du point de savoir si un paiement intervient en contrepartie d’une prestation de services est une question de droit de l’Union (30).

57. En revanche, la cause juridique ou, plutôt, le fondement légal des paiements constitue bien un élément qu’il convient de prendre en considération afin de déterminer l’existence d’une contrepartie (31). Il en va de même de l’objectif poursuivi, même si, selon moi, celui-ci n’est qu’un indice complémentaire, lequel ne saurait être déterminant en lui-même. Aux fins de l’appréciation de ces deux éléments, il convient, par ailleurs, de tenir compte de la réalité économique des opérations (32).

58. L’objectif des paiements occupait une place importante dans le raisonnement de la Cour dans l’affaire ayant donné lieu à l’arrêt Tolsma (33), dont il ressort que les oboles données par des passants, à titre gracieux, à un musicien qui joue dans la rue, ne constituent pas la contrepartie d’un service. Toutefois, cet objectif n’était pas déterminant à lui seul, ce que confirme le point 17 de cet arrêt qui souligne l’absence de rapport juridique entre ce musicien et son public (34).

59. À mon sens, ce constat s’impose également en ce qui concerne l’affaire ayant donné lieu à l’arrêt Société thermale d’Eugénie-les-Bains (35). Il ressort, en effet, de cet arrêt que, selon le droit national applicable au principal, les arrhes ne faisaient pas partie intégrante de l’accord d’hébergement conclu entre le client et l’hôtelier. Ce dernier était obligé de réserver le séjour indépendamment de leur versement, ce qui a confirmé qu’elles constituaient non pas la contrepartie d’un service, mais une indemnité forfaitaire (36).

60. Un autre exemple du même type est l’affaire ayant donné lieu à l’arrêt MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia (37), dans laquelle était en cause une disposition d’un contrat à durée déterminée qui prévoyait, en cas de résiliation anticipée, l’exigibilité immédiate des mensualités restantes. Son objectif, qui était de dissuader le client de ne pas respecter la période minimale d’engagement, n’était pas de nature à affecter la cause juridique des paiements à ce titre. En effet, ceux-ci constituaient une rémunération contractuelle minimale, devant être qualifiée de « contrepartie » (38).

61. Enfin, dans l’affaire ayant donné lieu à l’arrêt Apcoa Parking Danmark (39), l’imposition des « frais de contrôle » à l’utilisateur d’un parking n’était pas concevable sans la mise à disposition d’un emplacement de stationnement. La Cour a souligné, en outre, que le bon fonctionnement du parking nécessitait effectivement un contrôle du stationnement irrégulier et qu’un utilisateur qui garait son véhicule en méconnaissance des conditions normales d’utilisation s’engageait à payer ces frais. Ceux-ci tenaient compte du coût d’exploitation plus élevé généré par ce comportement (40).

62. J’ai tendance à considérer que, en l’occurrence, nous sommes dans une situation comparable non pas à celle en cause dans l’affaire ayant donné lieu à l’arrêt Société thermale d’Eugénie-les-Bains (41), mais à celle visée dans l’affaire ayant donné lieu à l’arrêt Apcoa Parking Danmark (42). En effet, selon ma lecture de la demande de décision préjudicielle, la surcharge appliquée résulte simplement d’une variation des modalités de calcul de la rémunération qui est due pour la communication d’œuvres protégées au public, sur le fondement des conditions légales portées à la connaissance des utilisateurs. Le cas échéant, il conviendrait de considérer que, dans les cas où une licence n’a pas été obtenue avant la communication, la surcharge fait partie intégrante de cette rémunération.

63. Un autre indice en ce sens pourrait être la circonstance que, du point de vue de la réalité économique, la surcharge semble tenir compte du coût plus élevé que doit supporter l’organisme de gestion collective des droits d’auteur en raison de la méconnaissance de l’obligation légale des utilisateurs de se procurer les licences requises, d’une part, et afin de veiller au respect de cette obligation, d’autre part (43).

64. En définitive, l’examen des éléments qui pourraient confirmer l’existence d’un « lien direct » entre le service fourni et la « contrepartie » perçue, dont la surcharge en cause au principal, incombe à la juridiction de renvoi. C’est à elle de procéder à l’appréciation du droit national et du contexte juridique et économique dans lequel s’insère la transaction entre l’organisme de gestion collective des droits d’auteur et l’utilisateur qui a procédé à la communication des œuvres protégées sans avoir acquis, préalablement, la licence nécessaire (44).

65. Au regard des considérations qui précèdent, je considère que l’article 2, paragraphe 1, sous c), de la directive 2006/112, lu en combinaison avec l’article 73 de cette directive, doit être interprété en ce sens que la rémunération, qui est due pour la communication des œuvres protégées au public, laquelle est composée d’une redevance de base et d’une surcharge, appliquée à défaut d’acquisition de licence préalablement à cette communication, est susceptible d’être qualifiée de « contrepartie », ce qu’il incombe à la juridiction de renvoi de vérifier, notamment à l’aune de la cause légale et des objectifs de cette rémunération.

VI. Conclusion

66. Eu égard à ce qui précède, je propose de répondre à la Curtea de Apel Bucureşti (cour d’appel de Bucarest, Roumanie) de la manière suivante :

1) L’article 2, paragraphe 1, sous c), l’article 24, paragraphe 1, et l’article 25, sous b) et c), de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée,

doivent être interprétés en ce sens que :

l’obligation réglementaire de tolérer, en contrepartie d’une redevance, la communication des œuvres protégées au public par un utilisateur, qui n’a pas obtenu, au préalable, la licence requise à cet effet, doit être qualifiée de « prestation de services à titre onéreux ».

2) L’article 2, paragraphe 1, sous c), de la directive 2006/112, lu en combinaison avec l’article 73 de cette directive,

doit être interprété en ce sens que :

la rémunération, qui est due pour la communication des œuvres protégées au public, laquelle est composée d’une redevance de base et d’une surcharge, appliquée à défaut d’acquisition de licence préalablement à cette communication, est susceptible d’être qualifiée de « contrepartie », ce qu’il incombe à la juridiction de renvoi de vérifier, notamment à l’aune de la cause légale et des objectifs de cette rémunération.

M. Martín y Pérez de Nanclares

Ainsi présentées en audience publique à Luxembourg, le

Le greffier Le président

V. Di Bucci

1 Langue originale : le français.

2 Voir les considérations dans De Iustitia, relatives à la « vente » (question 77), reproduites dans Beltrán de Heredia, V., Francisco de Vitoria. Comentarios a la Secunda secundae de Santo Tomás, tomes I à VI, Biblioteca de Teólogos Españoles, Salamanque, 1932 à 1952. La pensée de philosophie économique de Francisco de Vitoria fut développée durant les cours académiques 1527-1528 et 1535-1536 à l’université de Salamanque. Bien qu’il n’ait publié lui-même aucune de ses leçons, on a pu reconstruire sa vaste doctrine sur la base des notes de ses élèves qui ont été répertoriées par Beltrán de Heredia. Voir, à cet égard, du même auteur, « Hacia un inventario analítico de manuscritos teológicos de la Escuela Salmantina, siglos XV-XVII, conservados en España y en el extranjero », Revista Española de Teología, 1943, p. 59 à 88.

3 Directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 2006, L 347, p. 1).

4 Je signale que, dans ses observations écrites soumises au Tribunal, Credidam considère que la TVA n’est pas due.

5 Voir, notamment, arrêt UCMR, points 34 et 35.

6 Voir, pour un premier aperçu de cet arrêt, Simon, D., « Fiscalité – Gestion collective des droits d’auteur », Revue Europe, 2021, n^o 3, commentaire n^o 101, et, pour une analyse détaillée, Finken, B., « Nutzung von Urheberrechten unter Einschaltung einer Verwertungsgesellschaft als Dienstleistungskommission. Anmerkungen zu EuGH v. 21.1.2021 – C-501/19, UCMR-ADA », Mehrwertsteuerrecht, 2024, n^o 10, p. 414 à 417, ainsi que, plus généralement, Aliaga Agullo, E., « Impuesto sobre el Valor Añadido y derecho de participación de los creadores visuales (“Droit de Suite”) », Revista española de derecho financiero, 2023, n^o 199, p. 37 à 77.

7 Arrêt UCMR, points 30 à 37 et 39.

8 Arrêt UCMR, points 30 à 37 et 39.

9 Les modalités de calcul de cette redevance et la circonstance que son montant est triplé à défaut de licence seront abordées, respectivement, aux chapitres B. 2 et C des présentes conclusions.

10 En ce qui concerne l’article 25 de la directive 2006/112, voir arrêt du 4 juillet 2024, Credidam (C-179/23, EU:C:2024:571, point 34).

11 Conclusions de l’avocate générale Kokott dans l’affaire Financial Bulgaria (C-744/23, EU:C:2025:332, point 39).

12 Voir, en ce sens, arrêt du 4 juillet 2024, Credidam (C-179/23, EU:C:2024:571, points 39 et 40) en ce qui concerne le rapport juridique entre les titulaires de droits d’auteur et l’organisme de gestion collective de ces droits, prévu par la loi n^o 8/1996. À ce sujet, voir également Pollaud-Dulian, F., « TVA, droit d’auteur et gestion collective, un point sur la jurisprudence de la CJUE », Revue trimestrielle de droit commercial, 2024, n^o 3, p. 642 à 647.

13 Arrêts du 29 octobre 2015, Saudaçor (C-174/14, EU:C:2015:733, point 39), du 2 juin 2016, Lajvér (C-263/15, EU:C:2016:392, point 42), et du 15 avril 2021, Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA (C-846/19, EU:C:2021:277, point 39). Voir également conclusions de l’avocate générale Kokott dans l’affaire Financial Bulgaria (C-744/23, EU:C:2025:332, point 40) : « La TVA n’est pas une taxe sur les transactions juridiques, voire une taxe contractuelle […] ».

14 Voir, en ce sens, arrêts du 2 juin 2016, Lajvér (C-263/15, EU:C:2016:392, points 46 et 49), et du 15 avril 2021, Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA (C-846/19, EU:C:2021:277, point 43).

15 Arrêt du 27 avril 2023, Fluvius Antwerpen (C-677/21, EU:C:2023:348, points 28 à 33). Voir, cependant, arrêt du 14 juillet 2005, British American Tobacco et Newman Shipping (C-435/03, EU:C:2005:464, point 42) : « [L]e vol de marchandises ne constitue pas une “livraison de biens à titre onéreux” ». Pour une analyse plus approfondie de la problématique des consommations illicites, voir Beretta, G., « Taxable and Non-Taxable Transactions », dans Kofler, G., et al. (éd.), Recent Developments in Value Added Tax 2023, Linde, Vienne, 2024, p. 113 à 162 (p. 131 à 136).

16 Pour un aperçu et une analyse de la jurisprudence pertinente à cet égard, voir Tumpel, J., « Mehrwertsteuer und Schadenersatz. Neue Entwicklungen in Rechtsprechung und Praxis », dans Kirchmayr, S., Mayr, G., Hirschler, K. (éd.), Schriftenreihe zum Konzern- und Unternehmenssteuerrecht, Linde, Vienne, 2023, p. 45 à 55 et p. 72 à 81.

17 Arrêt du 29 octobre 2015, Saudaçor (C-174/14, EU:C:2015:733, point 34).

18 Arrêt du 1^er juillet 1982, BAZ Bausystem (222/81, EU:C:1982:256, point 8). Voir, cependant, pour la taxation des intérêts versés à un fournisseur pour que celui-ci accepte de reporter le moment du paiement, arrêt du 27 octobre 1993, Muys’ en De Winter’s Bouw- en Aannemingsbedrijf (C-281/91, EU:C:1993:855, point 18).

19 Voir arrêt du 13 juillet 2023, Gemeinde A (C-344/22, EU:C:2023:580, points 33 à 39), dans lequel, cependant, un service individualisable a été identifié, ainsi que le commentaire de cet arrêt par Pezet, F., « Quand le contribuable n’en a pas pour son argent, une taxe, même affectée, n’emporte pas qualification d’une contrepartie », Droit fiscal, 2023, n^o 37, commentaire n^o 285.

20 Voir point 35 des présentes conclusions où j’ai rappelé que la TVA est une taxe sur la consommation.

21 Voir arrêts du 20 janvier 2022, Apcoa Parking Danmark (C-90/20, EU:C:2022:37, point 43), et du 28 novembre 2024, rhtb (C-622/23, EU:C:2024:994, point 25).

22 Voir, en ce sens, Lamouroux, G., « Les indemnités dues en raison de la résiliation unilatérale d’un contrat d’entreprise sont-elles soumises à la TVA ? », Revue de droit fiscal, 2025, n^o 9, p. 44-49 à 44-53 (p. 44-51 à 44-52).

23 Voir, pour la qualification de « contrepartie » (1) du prix d’un service, alors que le destinataire du service a renoncé à sa prestation effective, par la résiliation anticipée du contrat, arrêts du 22 novembre 2018, MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia (C-295/17, EU:C:2018:942, points 50, 51, 61 et 62), du 3 juillet 2019, UniCredit Leasing (C-242/18, EU:C:2019:558, points 70 à 76), et du 11 juin 2020, Vodafone Portugal (C-43/19, EU:C:2020:465, points 33 à 40) ; (2) du prix du billet d’avion non utilisé, arrêt du 23 décembre 2015, Air France-KLM et Hop !Brit-Air (C-250/14 et C-289/14, EU:C:2015:841, points 28, 30 et 34) ; (3) des paiements en cas de vol de l’électricité, arrêt du 27 avril 2023, Fluvius Antwerpen (C-677/21, EU:C:2023:348, points 28 à 33) ; (4) des subventions pour des soins offerts aux résidents d’une structure d’accueil pour personnes âgées, arrêt du 27 mars 2014, Le Rayon d’Or (C-151/13, EU:C:2014:185, point 32), et (5) des honoraires perçus par un avocat de la partie qui a succombé, alors qu’il a représenté son client à titre gratuit, arrêt du 23 octobre 2025, Financial Bulgaria (C-744/23, EU:C:2025:816, points 33 et 35). En revanche, voir, pour l’absence de « contrepartie » (1) lorsqu’un prix récompense le gagnant d’une course hippique, arrêt du 10 novembre 2016, Baštová (C-432/15, EU:C:2016:855, points 36 à 39), et (2) dans le cas de subventions forfaitaires pour un service de transport public, arrêt du 8 mai 2025, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (Services de transport public) (C-615/23, EU:C:2025:320, points 23 à 30).

24 Voir, en ce sens, arrêts du 5 février 1981, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats (154/80, EU:C:1981:38, point 11), et du 1^er avril 1982, Hong-Kong Trade Development Council (89/81, EU:C:1982:121, points 10 et 11).

25 Conclusions dans l’affaire Hotel Scandic Gåsabäck (C-412/03, EU:C:2004:746, point 35).

26 Il s’agit d’une jurisprudence constante. Voir arrêts du 5 février 1981, Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats (154/80, EU:C:1981:38, point 13), du 20 janvier 2022, Apcoa Parking Danmark (C-90/20, EU:C:2022:37, point 45), et du 1^er août 2025, Határ Diszkont (C-427/23, EU:C:2025:596, point 92).

27 Cette proposition se lit comme suit : « [La juridiction de renvoi] devra tout particulièrement s’assurer que la redevance prévue par les requérantes au principal ne rémunère pas que partiellement les prestations effectuées ou à effectuer […] ».

28 Arrêts du 30 mars 2023, Gmina O. (C-612/21, EU:C:2023:279, points 31, 32, 38 et 40), et, du même jour, Gmina L. (C-616/21, EU:C:2023:280, points 37, 40, 46 et 49).

29 Cette proposition se lit comme suit : « [La juridiction de renvoi] devra tout particulièrement s’assurer […] que [le] niveau [de la rémunération] n’a pas été déterminé en raison de l’existence d’autres facteurs éventuels et susceptibles, le cas échéant, de remettre en cause le lien direct entre les prestations et leur contrepartie ».

30 Arrêt du 20 janvier 2022, Apcoa Parking Danmark (C-90/20, EU:C:2022:37, point 46 et jurisprudence citée).

31 Voir, déjà en ce sens, Deboissy, F., « Indemnités contractuelles et TVA : suite », Revue trimestrielle de droit commercial, 2001, n^o 16, p. 807 à 808. Voir également Beiser, R., « Entgelt oder Schadenersatz in der Umsatzsteuer ? », Österreichisches Recht der Wirtschaft, 2025, n^o 168, p. 214 à 217 (p. 217), estimant, en substance, que la Cour rattache la notion de « contrepartie », au sens de l’article 73 de la directive 2006/112, au droit civil national.

32 Arrêt du 22 novembre 2018, MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia (C-295/17, EU:C:2018:942, points 41 à 45).

33 Arrêt du 3 mars 1994 (C-16/93, EU:C:1994:80, points 16 à 19).

34 Pour une interprétation authentique, voir arrêt du 23 octobre 2025, Financial Bulgaria (C-744/23, EU:C:2025:816, point 30). Voir également von Streit, G., Streit, T., « Entgelt oder Schadensersatz ? Oder : Die Mehrwertsteuer auf dem Weg zur Verkehrssteuer ? Eine Darstellung am Beispiel von Zahlungen bei Auflösung und Nichterfüllung von Verträgen », UmsatzsteuerRundschau, 2020, n^o 4, p. 525 à 535 (p. 526), qui estiment que, dans l’affaire Tolsma, la prestation de services faisait défaut.

35 Arrêt du 18 juillet 2007 (C-277/05, EU:C:2007:440, points 19 à 32).

36 Voir l’interprétation authentique de cet arrêt au point 24 de l’arrêt du 28 novembre 2024, rhtb (C-622/23, EU:C:2024:994). Sur la question de savoir s’il convient de distinguer les arrhes d’une « garantie de réservation » et de qualifier cette dernière de « contrepartie d’un service », voir Bédier, J.-L., « La somme prélevée par l’hôtelier lorsque le client n’honore pas une réservation est soumise à la TVA », Revue de droit fiscal, 2024, n^o 45, p. 370-23 à 370-27 (p. 370-27).

37 Arrêt du 22 novembre 2018 (C-295/17, EU:C:2018:942, points 61 et 62).

38 Pour un exemple similaire, voir arrêt du 3 juillet 2019, UniCredit Leasing (C-242/18, EU:C:2019:558, points 75 et 76).

39 Voir arrêt du 20 janvier 2022 (C-90/20, EU:C:2022:37, points 33 et 34) ainsi que les conclusions de l’avocat général Richard de la Tour dans cette affaire (EU:C:2021:449, point 61).

40 Voir la critique de Dodos, P., « EuGH : Kontrollgebühren bei Verstoß gegen Parkplatz-Nutzungsbedingungen als steuerbares Entgelt », Mehrwertsteuerrecht, 2022, n^o 6, p. 240 à 244 (p. 243 et 244).

41 Arrêt du 18 juillet 2007 (C-277/05, EU:C:2007:440).

42 Arrêt du 20 janvier 2022 (C-90/20, EU:C:2022:37).

43 Je signale que le dossier dont dispose le Tribunal ne comporte pas d’information à cet égard.

44 Sur la compétence du juge national pour l’interprétation de son propre droit, voir arrêts du 3 juillet 2019, UniCredit Leasing (C-242/18, EU:C:2019:558, point 47), et du 29 octobre 2015, Saudaçor (C-174/14, EU:C:2015:733, point 34), déjà évoqué au point 42 des présentes conclusions.