Vu les procédures suivantes :

I. Par une requête, enregistrée le 21 septembre 2020 sous le numéro 2009386, M. C… A…, représenté par M. B…, demande au tribunal la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, ainsi que des pénalités correspondantes.

Il soutient que :

le logiciel AGX Harmonie permet un enregistrement et un suivi des élèves et non pas des clients de l’auto-école et enregistre les chèques y compris ceux qui ne sont pas encaissés ; seuls le journal des recettes manuscrits, les relevés bancaires et les bordereaux de remise de chèques permettent de justifier les recettes et de suivre les clients ; les chèques enregistrés dans le logiciel AGX Harmonie ne permettent pas de déterminer les recettes encaissées ;

le chiffre d’affaires reconstitué est excessif au regard des moyens de l’auto-école constitués de deux véhicules ;

la majoration pour manquement délibéré n’est pas justifié dès lors que l’élément intentionnel n’est pas établi.

Par un mémoire en défense, enregistré le 10 février 2021, la directrice départementale du Val d’Oise conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir qu’aucun moyen de la requête n’est fondé.

II. Par une requête, enregistrée le 21 septembre 2020 sous le numéro 2009388, M. C… A…, représenté par M. B…, demande au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016, ainsi que des pénalités correspondantes.

Il soutient que :

le logiciel AGX Harmonie permet un enregistrement et un suivi des élèves et non pas des clients de l’auto-école et enregistre les chèques y compris ceux qui ne sont pas encaissés ; seuls le journal des recettes manuscrits, les relevés bancaires et les bordereaux de remise de chèques permettent de justifier les recettes et de suivre les clients ; les chèques enregistrés dans le logiciel AGX Harmonie ne permettent pas de déterminer les recettes encaissées ;

le chiffre d’affaires reconstitué est excessif au regard des moyens de l’auto-école constitués de deux véhicules ;

la majoration pour manquement délibéré n’est pas justifié dès lors que l’élément intentionnel n’est pas établi.

Par un mémoire en défense, enregistré le 10 février 2021, la directrice départementale du Val d’Oise conclut au rejet de la requête.

Elle fait valoir qu’aucun moyen de la requête n’est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

le rapport de M^me Cuisinier-Heissler, première conseillère,

et les conclusions de M. Bories, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M. C… A… exerce en nom propre une activité libérale d’enseignement de la conduite depuis le 10 décembre 1992 par le biais d’une auto-école « auto-école Max », qui relève de la catégorie des revenus non commerciaux imposables à l’impôts sur les revenus au niveau de son foyer fiscal. Cette activité a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016 à l’issue de laquelle par une proposition de rectification du 5 décembre 2018 des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016 et des rehaussements de bénéfices imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au titre des années 2015 et 2016 lui ont été notifiés. Sa réclamation préalable a été rejetée par deux décisions du 22 juillet 2020. M. A… demande, par deux requêtes enregistrées sous les n°2009386 et 2009388 qu’il y a lieu de joindre dès lors qu’elles présentent des questions semblables, la décharge, en droit et pénalités, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016 et des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années correspondantes.

Sur le rejet de la comptabilité :

2. Pour écarter la comptabilité de l’activité de l’auto-école Max comme non probante, le service vérificateur s’est fondé d’une part sur les discordances entre les données enregistrées dans le logiciel de gestion commerciale et les recettes comptabilisées concernant le montant global des recettes et notamment les recettes en espèce et d’autre part, sur les erreurs, lacunes et incohérences entachant le journal des recettes manuscrit présenté comme unique justificatif du détail des recettes, qui sont comptabilisés globalement au mois. Pour justifier les discordances entre les données du logiciel de gestion commerciale et les recettes comptabilisées, le requérant soutient que le logiciel de gestion commerciale permet un enregistrement et un suivi des élèves et non pas des clients de l’auto-école, et enregistre les chèques y compris ceux qui ne sont pas encaissés comme lorsque l’élève quitte l’auto-école avant la fin de sa formation, ou encaissés plus tard à la demande du client. Il fait valoir que seuls le journal des recettes manuscrits, les relevés bancaires et les bordereaux de remise de chèques permettent de justifier les recettes et de suivre les clients. Toutefois, il résulte de l’instruction que si le logiciel de gestion commerciale gère des fiches-élèves, des prestations commandées et consommées par l’élève, des examens et le carnet de rendez-vous, il permet également la facturation et la gestion des recettes. En outre, le règlement intérieur de l’auto-école signé par les élèves lors de leur inscription, comme le modèle d’attestation de résiliation d’inscription et de reprise de dossier précisent que « tout contrat résilié par l’élève entrainera la perte totale de la valeur financière de la formule de son contrat ». Ainsi, si par exception, certains élèves qui quittent leur formation avant sa fin sont partiellement remboursés, et si certains chèques n’ont pas été encaissés, les éléments fournis lors du contrôle ont permis de justifier ces remboursements partiels et ces chèques non encaissés pour des montants respectifs de 4 256 euros en 2015 et 5 984 euros en 2016 alors que la différence entre les recettes enregistrées dans le logiciel de gestion commerciale et les recettes comptabilisées s’élève à 222 269,89 euros en 2015 et 188 375,83 euros en 2016. Enfin le journal des recettes qui mentionne en trois colonnes la date, un nom de famille et le montant des recettes en euros, présente des irrégularités : il ne précise le moyen de paiement que lorsqu’il s’agit d’un virement ou d’une remise d’espèces, il ne mentionne ni les prestations, ni les prénoms ni les adresses, ce qui ne permet pas d’identifier les clients. Certaines lignes concernent des encaissements qui ne constituent pas des recettes et des montants sont déduits du total des recettes pour certains mois de l’année 2015 sans justification. Dans ces conditions, au regard de l’ensemble de ces éléments, l’administration apporte la preuve qui lui incombe que la comptabilité de l’auto-école Max était entachée d’irrégularités qui justifiaient son rejet pour défaut de valeur probante.

Sur la charge de la preuve :

3. Aux termes de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales : « Lorsque l’une des commissions ou le comité mentionnés à l’article L. 59 est saisi d’un litige ou d’une rectification, l’administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l’avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission ou du comité. (…) » Il résulte de ces dispositions que le contribuable supporte la charge de la preuve lorsque, d’une part, la comptabilité comporte de graves irrégularités et que, d’autre part, l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires.

4. D’une part, ainsi qu’il a été dit au point 2, la comptabilité de l’auto-école Max comportait de graves irrégularités. D’autre part, l’imposition a été établie conformément à l’avis rendu le 20 septembre 2019 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires du département du Val-d’Oise. Par suite, par application des dispositions précitées de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve du caractère exagéré de l’imposition incombe à M. A….

5. Le contribuable à qui incombe la charge de prouver l’exagération d’une reconstitution de son chiffre d’affaires peut, s’il n’est pas en mesure d’établir le montant exact de ses résultats en s’appuyant sur une comptabilité régulière et probante, soit critiquer la méthode d’évaluation que l’administration a suivie et qu’elle doit faire connaître au contribuable, en vue de démontrer soit que cette méthode est radicalement viciée ou excessivement sommaire, soit qu’elle aboutit, au moins sur certains points et pour un certain montant, à une exagération des bases d’imposition, soit encore, aux mêmes fins, soumettre à l’appréciation du juge une nouvelle méthode d’évaluation permettant de déterminer les bases d’imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode primitivement utilisée par l’administration. A l’appui de sa démonstration, il peut, en cours d’instance, apporter tous les éléments de preuve comptables ou extra-comptables.

En ce qui concerne la reconstitution des recettes :

6. Il résulte de l’instruction que le service vérificateur a procédé à la reconstitution des recettes de l’activité de M. A… à partir des données issues du logiciel de gestion commerciale, utilisé et alimenté quotidiennement par l’auto-école. En se bornant à affirmer que la reconstitution du chiffre d’affaires serait erronée au regard des moyens matériels de l’auto-école constitués par deux véhicules, sans apporter aucune pièce justificative et alors que l’auto-école emploie quatre moniteurs et M. A…, ce dernier n’apporte pas la preuve, qui lui incombe que la méthode de reconstitution utilisée par l’administration serait excessivement sommaire, ou radicalement viciée ou qu’elle aurait abouti, au moins sur certains points et pour un certain montant, à une exagération des bases d’imposition. Partant, M. A… n’est pas fondé à demander la décharge des impositions en litige, l’intéressé ne soumettant par ailleurs pas à l’appréciation du juge une nouvelle méthode d’évaluation permettant de déterminer les bases d’imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode primitivement utilisée par l’administration.

Sur les pénalités :

7. Aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (…) ». Aux termes de l’article L. 195 A du livre des procédures fiscales : En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d’affaires, des droits d’enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration. Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt.

8. Pour justifier l’application des majorations pour manquement délibéré dont les impositions en litige ont été assorties, l’administration s’est fondée sur la circonstance que M. A… a omis de déclarer une part des recettes encaissées représentant 42,5% des recettes réalisées en 2015 et 41% des recettes réalisées en 2016, que ces minorations trouvent leur origine dans des pratiques comptables irrégulières avec une globalisation mensuelle des recettes et l’absence de tenue d’un livre-journal et le défaut d’une comptabilité probante. Dans ces conditions l’administration fiscale établit l’intention délibéré du contribuable d’éluder les impôts en litige. Par suite, c’est à bon droit que l’administration fiscale a assorti les impositions supplémentaires auxquelles a été assujetti le requérant au titre des années 2015 et 2016 d’une majoration de 40 % pour manquement délibéré.

9. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge du requérant doivent être rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : Les requêtes n°2009386 et 2009388 de M. A… sont rejetées.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C… A… et au directeur départemental des finances publiques du Val d’Oise.

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Délibéré après l’audience du 5 novembre 2024, à laquelle siégeaient :

M. Bertoncini, président,

M^me Saïh, première conseillère,

M^me Cuisinier-Heissler, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 novembre 2024.

La rapporteure,

Signé

S. Cuisinier-HeisslerLe président,

Signé

T. Bertoncini

La greffière,

Signé

N. Magen

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de l’industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.