TRIBUNAL ADMINISTRATIF

DE TOULOUSE

N°1004080

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M. A X

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M^me Schaeffer

Rapporteur

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M. Truilhé

Rapporteur public

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Audience du 17 décembre 2013

Lecture du 14 janvier 2014

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RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS

Le Tribunal administratif de Toulouse

(1^re Chambre)

19-04-01-2

C

Vu la requête, enregistrée le 29 septembre 2010, présentée par M. A X, demeurant au XXX ; M. X demande au tribunal de prononcer la réduction de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2006, mises en recouvrement le 30 avril 2010, pour les montants de 1 977 euros en droits et 435 euros de pénalités ;

il expose qu’il a été embauché en qualité de pilote navigant technique (PNT) instructeur dans une école de l’aviation civile au service d’exploitation de la formation aéronautique (SEFA) depuis 1990 et que, conformément à l’article 5 de l’annexe IV D du code général des impôts, il a bénéficié jusqu’en 2000 de la déduction supplémentaire de 30% ; qu’à compter de l’année 2001, en application du courrier de la direction de la législation fiscale du 15 février 1999 ainsi qu’aux précisions du Syndicat national des pilotes de ligne (SNPL), il a opté pour les frais réels avec dispositif de déduction simplifiée des frais d’escale selon le barème de la zone Euro ; que la suppression de déduction forfaitaire supplémentaire de 30% ne devait pas alourdir la pression fiscale sur les personnes qui en bénéficiaient tout en recherchant un dispositif de substitution applicable à l’ensemble des personnels qui avaient droit auparavant à cette déduction forfaitaire supplémentaire ; qu’il a donc utilisé ce dispositif comme tous ses collègues pilotes navigants techniques instructeurs dans les différents centres SEFA en France ; que le centre des impôts de Muret fait référence à la note de la direction de la législation fiscale 5 FP n°4 du 15 février 1999 qui restreint le champ d’application de la note autographiée de la direction de la législation fiscale du 15 février 1999 adressée au SNPL qui indique que ce dispositif s’applique au personnel navigant technique optant pour les frais réels sans restriction ; qu’il y a divergence entre ces deux notes administratives émises par la direction de la législation fiscale le même jour, l’une adressée au SNPL diffusée aux personnels navigants techniques de l’aviation civile, l’autre adressée, entre autres, aux directeurs des services fiscaux ; qu’il demande en conséquence l’annulation de la rectification apportée à son imposition sur le revenu au titre de l’année 2006 d’un montant de 2 412 euros ;

Vu la décision en date du 4 août 2010 par laquelle le directeur régional des finances publiques de Midi-Pyrénées et du département de la Haute-Garonne a statué sur la réclamation préalable ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 13 avril 2011, présenté par le directeur régional des finances publiques de Midi-Pyrénées et du département de la Haute-Garonne par lequel celui-ci conclut au rejet de la requête ;

il fait valoir que, s’agissant de la délimitation du litige, compte tenu de la substitution aux frais réels de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10% prévue à l’article 83-3° du code général des impôts, la contestation ne porte que sur la somme de 2 412 euros ; qu’aux termes de la note autographiée du 15 février 1999 relative aux frais réels du personnel navigant des entreprises de transport aérien fixant les modalités simplifiées de prise en compte des frais d’escale de la direction de la législation fiscale, les salariés concernés s’entendent du personnel navigant technique, c’est-à-dire les pilotes et les mécaniciens navigants, et commercial (PNC), c’est-à-dire les hôtesses et les stewards des entreprises de transport aérien au sens du titre III du Livre III du code de l’aviation civile et qui, en cette qualité, bénéficient de la déduction forfaitaire supplémentaire de 30 % ; que ces personnels navigants ne peuvent toutefois bénéficier du dispositif que s’ils exercent leur activité dans une entreprise de transport aérien qui assure des vols internationaux ou des vols à destination de l’outre-mer ; que la nature même de l’activité implique l’obligation pour les personnels concernés de faire régulièrement escale hors de leur base d’affectation ; que le métier de navigant rend difficile la tenue d’une comptabilité au jour le jour des dépenses engagées en escale, souvent en monnaie étrangère, compte tenu de la diversité des situations tenant à la multiplicité des pays dans lesquels les navigants peuvent exercer leur activité professionnelle ; qu’il a donc été admis que le montant déductible des frais exposés par les personnels navigants à l’occasion des déplacements professionnels effectués hors de leur base d’affectation soit fixé par référence aux barèmes des indemnités journalières pour frais de mission allouées aux personnels de l’Etat ; que le champ d’application du dispositif de déduction simplifiée des frais d’escale est ainsi plus limité que celui de la déduction forfaitaire supplémentaire qui s’est appliqué jusqu’à l’imposition des revenus de l’année 2000 ; que contrairement aux dires du requérant, le dispositif de déduction simplifié des frais d’escale applicable aux personnels techniques et commerciaux de l’aviation civile ne concerne que le personnel navigant technique (PNT) et commercial (PNC) des entreprises de transport aérien ; que M. X n’est pas affecté dans une entreprise de transport aérien et ne peut y être assimilé pour l’application des mesures relatives au personnel navigant de ces entreprises ; qu’en outre, il ne peut se prévaloir de la note du 15 février 1999, laquelle ne vise que le personnel navigant technique (PNT) et commercial (PNC) des entreprises de transport aérien sans citer les pilotes instructeurs de l’aviation civile ; que, par ailleurs, la déduction des frais d’escale est subordonnée à l’imposition de l’ensemble des allocations pour frais d’emploi consenti par l’employeur au profit du salarié tel que prévu par la note autographiée du 15 février 1999 précitée ; qu’au cas particulier, M. X n’a ajouté aucun montant à sa rémunération nette imposable ;

Vu le mémoire en réplique, enregistré le 16 juin 2011, présenté par M. X qui conclut aux mêmes fins que la requête par les mêmes moyens ;

il ajoute qu’étant pilote instructeur au SEFA, il est personnel navigant technique (PNT) à part entière ; que, par ailleurs, la note de la DLF du 15 février 1999 ne précise pas que le PNT ou le PNC doit faire partie d’une entreprise de transport aérien au sens du titre III du livre III du code de l’aviation civile mais indique uniquement PNT ou PNC ; que le directeur régional des finances publiques s’appuie sur la doctrine de l’administration 5 F-2532 n°28 du 10 février 1999 et, de ce fait, restreint le champ d’application ; que les pilotes instructeurs appartenant aux différents centres SEFA en France déduisent les frais d’escale et ne rencontrent aucune opposition de la part de l’administration fiscale ; qu’il y a donc une interprétation différente selon les centres des impôts ce qui engendre une inégalité de traitement des citoyens face à l’impôt ; que la jurisprudence citée par le directeur régional des finances publiques se rapporte à un pilote privé d’une entreprise qui n’effectue pas du transport aérien mais du transport privé et ne pouvait, dans ce cas, être considéré comme personnel navigant technique ;

Vu le nouveau mémoire, enregistré le 19 octobre 2011, présenté par le directeur régional des finances publiques de Midi-Pyrénées et du département de la Haute-Garonne par lequel celui-ci conclut aux mêmes fins que son mémoire en défense ;

il fait valoir, en outre, que l’absence de redressement lors d’un précédent contrôle ne vaut pas prise de position formelle sur une situation de fait du requérant au regard d’un texte fiscal, que celui-ci pourrait opposer à l’administration sur le fondement de l’article L.80 B du livre des procédures fiscales ; que M. X ne peut se prévaloir de l’absence de redressements dans des cas similaires pour demander à bénéficier du dispositif de déduction simplifié des frais d’escale concernant le personnel navigant technique (PNT) et commercial (PNC) des entreprises de transport aérien ; que l’arrêt du Conseil d’Etat du 18 février 1976 qu’il a cité, portait sur une déduction refusée parce que le redevable, bien que possédant des qualifications identiques à celles exigées des pilotes des compagnies de transport aérien, ne travaillait pas pour une entreprise de transport aérien au sens du titre III du code de l’aviation civile ; que le service dans lequel M. X est affecté ne constitue pas une telle entreprise et ne peut y être assimilé pour l’application des mesures relatives au personnel navigant de ces entreprises ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l’audience ;

Après avoir entendu au cours de l’audience publique du 17 décembre 2013 :

— le rapport de M^me Schaeffer, rapporteur ;

— et les conclusions de M. Truilhé, rapporteur public ;

1. Considérant que M. X qui exerce la profession de pilote navigant technique instructeur au service d’exploitation de la formation aéronautique (SEFA) de la direction générale de l’aviation civile (DGAC) dépendant du ministère des transports, a déduit de ses revenus imposables au titre de l’année 2006, le montant réel de ses frais professionnels comprenant des frais d’escale, des frais de transport entre son domicile et son lieu de travail, des frais de blanchisserie, de documentation, d’assurance et de cotisation syndicale ; que l’administration a rejeté aux termes de la proposition de rectification en date du 17 décembre 2009, confirmée par courrier du 4 mars 2010, la déduction des frais d’escale et a retenu la déduction forfaitaire de 10% en lieu et place des frais réels ; que l’imposition supplémentaire assortie des pénalités correspondantes a été mise en recouvrement le 30 avril 2010 pour un montant de 2 412 euros ; qu’à la suite du rejet de sa réclamation, M. X demande la réduction de l’imposition supplémentaire précitée par la requête susvisée en invoquant le bénéfice du régime particulier des frais réels prévu par la doctrine administrative ;

Sur le terrain de la loi fiscale :

2. Considérant que l’administration a remis en cause la déduction des frais professionnels réels déduits par M. X, notamment au titre des frais d’escale, prévue par les dispositions de l’article 83-3° du code général des impôts et lui a substitué la déduction forfaitaire de 10% ;

3. Considérant qu’il est constant que M. X ne peut justifier de frais réels exposés au titre des frais d’escale, qu’il a calculés selon le mode forfaitaire admis par la doctrine administrative ;

Sur le terrain de la doctrine administrative :

4. Considérant qu’aux termes de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige : « Il ne sera procédé à aucun rehaussement d’impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l’administration est un différend sur l’interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s’il est démontré que l’interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l’époque, formellement admise par l’administration. /Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l’interprétation que l’administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu’elle n’avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. » ; qu’aux termes de l’article L. 80 B du même livre dans sa version alors en vigueur : « La garantie prévue au premier alinéa de l’article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l’administration a formellement pris position sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal ; (…) » ;

5. Considérant, en premier lieu, que la lettre adressée le 15 février 1999 par le directeur de la législation fiscale au président du Syndicat national des pilotes de ligne, dont M. X se prévaut, rappelle les conditions dans lesquelles le dispositif de déduction forfaitaire de 30 % des frais d’escale, prévu par la combinaison du 3° de l’article 83 du code général des impôts et de l’article 5 de l’annexe IV audit code, a été supprimé à compter de l’imposition des revenus de l’année 2001 par l’article 10 de la loi de finances pour 1998 ; que le directeur de la législation fiscale indique dans ce document que, conformément à la volonté du Parlement, une concertation a été menée entre l’administration et les représentants des professions concernées par l’ancien dispositif afin d’établir de nouvelles modalités de prise en compte des frais d’escale de ces personnels ; qu’ainsi, si la lettre du 15 février 1999 instaure un nouveau régime dérogatoire, sans reprendre les conditions prévues par l’ancien dispositif de déduction, le champ d’application est demeuré le même ; que l’application du dispositif prévu par l’article 5 de l’annexe IV au code général des impôts était restreinte au personnel navigant de l’aviation marchande ; qu’au cas d’espèce, , M. X qui exerce la profession de pilote navigant technique instructeur au service d’exploitation de la formation aéronautique (SEFA) de la direction générale de l’aviation civile (DGAC), organisme public non marchand, n’entrait pas dans le champ d’application de l’ancien dispositif de déduction prévu par la loi fiscale ; qu’il n’entrait pas davantage dans le nouveau régime aménagé par la lettre du 15 février 1999 ; que, par suite, en réintégrant les frais d’escale déduits par M. X de ses salaires au titre de l’année 2006, l’administration n’a pas méconnu les dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

6. Considérant, en second lieu, que M. X fait valoir que d’autres pilotes appartenant à différents services d’exploitation de la formation aéronautique (SEFA) en France déduisent des frais d’escale sans que l’administration fiscale ne fasse d’observations ; que cette circonstance, à la supposer avérée, ne saurait en tout état de cause être regardée comme constituant une prise de position formelle de l’administration sur la situation de fait de M. X que ce dernier pourrait opposer sur le fondement de l’article L.80 B du livre des procédures fiscales ;

7. Considérant qu’il résulte de ce qui précède que les conclusions de M. X tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2006, ne peuvent qu’être rejetées ;

DECIDE :

Article 1^er : La requête de M. X est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A X et au directeur régional des finances publiques de Midi-Pyrénées et du département de la Haute-Garonne.

Délibéré après l’audience du 17 décembre 2013, à laquelle siégeaient :

M^me Geslan-Demaret, présidente,

M^me Schaeffer, premier conseiller,

M^me Ghiandoni, conseiller,

Lu en audience publique le 14 janvier 2014.

Le rapporteur, La présidente,

Maryse SCHAEFFER Armelle GESLAN-DEMARET

Le greffier,

Y Z

La République mande et ordonne au ministre de l’économie et des finances, en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution du présent jugement.

Pour expédition conforme :

Le greffier en chef,