Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire enregistrés les 2 septembre 2022 et 1er février 2023, la SAS Kardham Cardete Huet Sud Ouest, représentée par la SAS de Gaulle Fleurance et Associés, agissant par M^e Schmitt, doit être regardée comme demandant au tribunal, dans le dernier état de ses écritures :

1°) de prononcer la restitution partielle, à hauteur de 122 559 euros, du crédit d’impôt recherche au titre de l’année 2014 ;

2°) de nommer un nouvel expert afin de se prononcer sur l’éligibilité de ses projets au crédit d’impôt recherche ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 code de justice administrative ;

Elle soutient que :

— l’administration fiscale a méconnu la doctrine fiscale figurant au BOI-BIC-RICI-10-10-10-20 § 1 et suivants ;

— elle a méconnu les dispositions du manuel de Frascati et du guide du crédit d’impôt recherche établi par le ministère de l’enseignement supérieur et de la recherche ;

— elle a commis une erreur de droit, dès lors que les projets en litige sont éligibles au crédit d’impôt recherche ;

— une expertise judiciaire est nécessaire afin qu’un expert se prononce sur l’éligibilité de ses projets au crédit d’impôt recherche.

Par des mémoires en défense enregistrés les 21 octobre 2022 et 7 février 2023, le directeur spécialisé de contrôle fiscal Sud-Pyrénées conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la SAS Kardham Cardete Huet Sud Ouest ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts ;

— le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Sarraute,

— et les conclusions de M. Luc, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Kardham Cardete Huet Sud Ouest, agence d’architecture et d’urbanisme, intervient dans la conception de bâtiments de différentes échelles dans divers secteurs d’activité tels que la santé, l’aéronautique, l’aéroportuaire, le sportif, le commercial, l’hôtellerie restauration, le logement, l’industriel, le tertiaire ou encore la culture. Elle a fait l’objet, du 4 octobre 2017 au 11 septembre 2018, d’une vérification générale de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, étendue jusqu’au 30 juin 2017 pour la seule taxe sur la valeur ajoutée. Par une proposition de rectification du 30 novembre 2018, l’administration fiscale a remis en cause le crédit d’impôt recherche qu’elle avait déclaré au titre de l’année 2014, à hauteur de 152 398 euros. Par un avis d’imposition du 16 décembre 2021, intervenant après les observations formées par la société le 30 janvier 2019, l’avis du comité consultatif du crédit d’impôt pour dépenses de recherche du 3 juin 2021 et l’avis de l’interlocuteur départemental du 9 décembre 2021, l’administration fiscale a mis cette somme en recouvrement. Par la présente requête, la SAS Kardham Cardete Huet Sud Ouest demande la restitution de ce crédit d’impôt recherche à hauteur de 122 559 euros.

Sur les conclusions tendant à la restitution des crédits d’impôt recherche :

En ce qui concerne l’application de la loi fiscale :

2. Aux termes de l’article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d’imposition en litige : « I. Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d’après leur bénéfice réel ou exonérées en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 octies A, 44 duodecies, 44 terdecies à 44 septdecies, peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt au titre des dépenses de recherche qu’elles exposent au cours de l’année. () ». Aux termes de l’article 49 septies F de l’annexe III au code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d’imposition en litige : " Pour l’application des dispositions de l’article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : / a. Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale qui concourent à l’analyse des propriétés, des structures, des phénomènes physiques et naturels, en vue d’organiser, au moyen de schémas explicatifs ou de théories interprétatives, les faits dégagés de cette analyse ; / b. Les activités ayant le caractère de recherche appliquée qui visent à discerner les applications possibles des résultats d’une recherche fondamentale ou à trouver des solutions nouvelles permettant à l’entreprise d’atteindre un objectif déterminé choisi à l’avance ; / Le résultat d’une recherche appliquée consiste en un modèle probatoire de produit, d’opération ou de méthode ; / c. Les activités ayant le caractère d’opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d’installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services, ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d’une simple utilisation de l’état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté. "

3. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l’impôt, au vu de l’instruction et compte tenu, le cas échéant, de l’abstention d’une des parties à produire les éléments qu’elle est seule en mesure d’apporter et qui ne sauraient être réclamés qu’à elle-même, d’apprécier si des dépenses sont éligibles au dispositif du crédit d’impôt prévu par les dispositions précitées du code général des impôts.

4. Il résulte de l’instruction que la SAS Kardham Cardete Huet Sud Ouest a déclaré, au titre de l’année 2014, les sommes demeurant en litige de 19 227 euros et de 103 382 euros au titre du crédit d’impôt recherche se rapportant à deux projets portant respectivement sur l’architecture carcérale – sécurité incendie et l’architecture universitaire. Pour remettre en cause l’éligibilité de ces dépenses, l’administration fiscale a considéré que les travaux engagés dans le cadre de ces deux projets relevaient de la conception architecturale classique, sans réel verrou technologique ou scientifique, qu’ils n’avaient pas produit de nouvelles connaissances et qu’il n’existait, dans les documents produits par la société requérante, aucun élément susceptible de remettre en cause les appréciations de l’expert du ministère de l’enseignement supérieur de la recherche et de l’innovation qui a estimé que ces deux projets n’étaient pas éligibles au dispositif du crédit d’impôt recherche.

5. La SAS Kardham Cardete Huet Sud Ouest soutient pour sa part que les travaux de recherche menés dans le cadre de ces deux projets, d’une part constituent des travaux de recherche et développement au sens du crédit d’impôt recherche et, d’autre part, comportent un élément de nouveauté, un élément de créativité, un élément d’incertitude, un caractère systématique et un caractère transférable et /ou reproductible.

S’agissant du projet d’architecture carcérale – sécurité incendie :

6. Il résulte de l’instruction que l’objet du projet d’architecture carcérale en cause est l’étude et l’expérimentation d’un nouvel outil de simulation et de désenfumage des bâtiments, en particulier en milieu tropical. Dans son rapport du 20 juillet 2018, que l’administration fiscale s’est appropriée, l’expert du ministère de l’enseignement supérieur, de la recherche et de l’innovation a considéré que si un état de l’art avait été sérieusement réalisé, aucun véritable verrou n’avait été identifié, celui-ci consistant en l’utilisation d’un code déjà existant (fore dynamic simulator) pour simuler les incendies dont les limites résident à l’endroit de la représentation des obstacles, et que la démarche expérimentale et l’acquisition des connaissances s’assimilaient en réalité à une étude commandée de scenarii visant à éclairer les concepteurs dans le cadre d’un projet précis (la maison d’arrêt de Majicavo à Mayotte) et non à de la recherche et développement au sens des dépositions relatives au crédit d’impôt recherche. Saisi par la société requérante, le comité consultatif du crédit d’impôt pour dépenses de recherches a estimé que les travaux soumis à son appréciation relevaient de la conception architecturale classique, sans réel verrous technologique ou scientifique et n’avaient pas produit de nouvelles connaissances. Il a par ailleurs précisé qu’il n’avait pas relevé dans les éléments de fait qui lui étaient soumis, notamment l’expertise de M^me C du 25 juillet 2018 à laquelle la société avait fait appel, d’éléments susceptibles de remettre en cause les appréciations de l’expert du ministère de l’enseignement supérieur, de la recherche et de l’innovation. La SAS Khardam Cardete Huet Sud Ouest, se borne à produire son dossier justificatif de crédit d’impôt recherche / innovation pour les années 2014 à 2016 et l’expertise de M^me C du 25 juillet 2018, qui au demeurant, si elle conclut à l’éligibilité du projet au dispositif au motif que le perfectionnement d’un outil de simulation numérique qui a été réalisé semble potentiellement utile à une communauté plus large et applicable à des situations diverses, relève qu’il reste difficile, en l’état des informations fournies, d’apprécier dans quelle mesure les enseignements issus de cette étude seront applicables à d’autres situations. Ce faisant, la société n’apporte aucun élément de nature à contredire les analyses de l’expert du ministère de l’enseignement supérieur, de la recherche et de l’innovation et du comité consultatif de crédit d’impôt pour dépenses de recherche. Par suite, elle n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que l’administration fiscale a estimé que le projet architecture carcérale – sécurité incendie n’était pas éligible au crédit d’impôt recherche au titre de l’année 2014.

S’agissant du projet d’architecture universitaire :

7. Il résulte de l’instruction que l’objectif du projet d’architecture universitaire est l’étude de nouveaux modèles de construction universitaire flexible, évolutive et durable, notamment pour l’université Toulouse-Mirail, seule concernée par les démarches réalisées durant l’année 2014 en litige, mais également pour des universités situées en outre-mer, en milieu tropical. Pour cela, la société requérante a étudié la canopée en fonction des conditions climatiques dans le but de proposer la meilleure solution. Dans son rapport du 20 juillet 2018, que l’administration fiscale s’est approprié, l’expert du ministère de l’enseignement supérieur, de la recherche et de l’innovation a considéré que si la société, dans le cadre de la démarche expérimentale, a réalisé un prototype en reconstituant une salle de cours puis a procédé à des essais, ce prototype ne peut participer d’une étude pouvant être assimilée à une activité de recherche et développement que sous la condition de production de résultats généralisables et valorisables, ce qui n’est pas le cas dans le dossier présenté. Les autres éléments du projet ne constituant pas, par eux-mêmes, de tels travaux ou des connaissances au sens de la recherche et développement du crédit d’impôt recherche, il a conclu à la non-éligibilité du projet au dispositif. Saisi par la société requérante, le comité consultatif du crédit d’impôt pour dépenses de recherches a estimé que les travaux soumis à son appréciation relevaient de la conception architecturale classique, sans réel verrous technologique ou scientifique et n’ont pas produit de nouvelles connaissances. Il a par ailleurs précisé qu’il n’avait pas relevé dans les documents qui lui étaient soumis, notamment l’expertise de M. B du 19 octobre 2018 à laquelle la société avait fait appel, d’éléments susceptibles de remettre en cause les appréciations de l’expert du ministère de l’enseignement supérieur, de la recherche et de l’innovation. En se bornant à produire son dossier justificatif de crédit d’impôt recherche / innovation pour les années 2014 à 2016 et l’expertise de M. B du 19 octobre 2018, qui au demeurant relève également que le caractère transférable et/ou reproductible des conclusions ou résultats du projet est conditionné par le fait que ceux-ci soient partagés avec la communauté et laissés libres de droit au niveau des autres agences d’architecture et des autres bureaux d’étude, la SAS Kardham Cardete Huet Sud Ouest n’apporte aucun élément de nature à contredire les analyses de l’expert du ministère de l’enseignement supérieur, de la recherche et de l’innovation et du comité consultatif de crédit d’impôt pour dépenses de recherche. Par suite, elle n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que l’administration fiscale a estimé que le projet architecture universitaire n’était pas éligible au crédit d’impôt recherche au titre de l’année 2014.

En ce qui concerne l’interprétation de la loi fiscale :

8. En premier lieu, la SAS Kardham Cardete Huet Sud Ouest invoque, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le bénéfice de la doctrine administrative référencée BOI-BIC-RICI-10-10-10-20 § 1 et suivants applicable aux années en litige. Toutefois, la garantie prévue par le premier alinéa de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales ne peut être invoquée que pour contester les rehaussements d’impositions auxquels procède l’administration. Ainsi, la société requérante ne peut en tout état de cause pas s’en prévaloir pour contester le refus de l’administration de faire droit à sa demande de restitution du crédit d’impôt institué par les dispositions précitées du II de l’article 244 quater B du code général des impôts. Au demeurant, cette doctrine administrative ne fait pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement.

9. En second lieu, la SAS Kardham Cardete Huet Sud Ouest ne peut pas davantage, pour les mêmes motifs, invoquer utilement le manuel Frascati et le guide du crédit d’impôt recherche établi par le ministère de l’enseignement supérieur et de la recherche qui ne constituent pas, en tout état de cause, une interprétation formelle d’un texte fiscal au sens des dispositions de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

10. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu’il soit besoin d’ordonner la mesure d’expertise sollicitée, que les conclusions à fin de restitution partielle du crédit d’impôt recherche au titre de l’année 2014 présentées par la SAS Kardham Cardete Huet Sud Ouest doivent être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

11. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante à la présente instance, la somme demandée par la SAS Kardham Cardete Huet Sud Ouest au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SAS Kardham Cardete Huet Sud Ouest est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Kardham Cardete Huet Sud Ouest et au directeur spécialisé de contrôle fiscal Sud-Pyrénées.

Délibéré après l’audience du 14 janvier 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Cherrier, présidente,

M^me Sarraute, première conseillère,

M^me Douteaud, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 janvier 2025.

La rapporteure,

N. SARRAUTELa présidente,

S. CHERRIER

La greffière,

M. A

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme :

La greffière en chef,