Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société Crédit Industriel et Commercial a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la réduction des cotisations d’impôt sur les sociétés qu’elle a acquittées au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018, à hauteur de 12 839 266 euros.

Par un jugement n° 2114967 du 11 juillet 2024, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et des mémoires, enregistrés les 12 septembre 2024 et les 15 janvier, 17 février, 19 mars, 10 avril 2025 et un mémoire récapitulatif, enregistré le 8 octobre 2025, la société Crédit Industriel et Commercial, représentée par M^e Foucher, demande à la cour :

1°) d’annuler le jugement du 11 juillet 2024 du tribunal administratif de Montreuil ;

2°) de prononcer la réduction de la cotisation d’impôt sur les sociétés qu’elle a acquittée au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018, à hauteur de 12 839 266 euros ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761- 1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- aucune disposition de droit interne ne prévoit l’inclusion dans la base d’imposition à l’impôt sur les sociétés du montant du crédit d’impôt auquel ouvre droit l’article 23 de la convention passée entre la France et la Turquie le 18 février 1987 ;

- ces stipulations ne conduisent pas à imposer un revenu brut reconstitué ;

- la justification de ce que les loyers de crédit-bail de source turque ont bien été imposés conformément à ce que prévoient les stipulations de l’article 23 de la même convention pour ouvrir droit au crédit d’impôt a été apportée ;

- il résulte des stipulations de l’accord passé entre la Chine et la France le 26 novembre 2013 que les loyers de crédit-bail de source chinoise ne sont imposables en France qu’à hauteur de 60 % de leur montant brut ;

- la demande de compensation présentée par l’administration fiscale doit en conséquence être rejetée ;

- la demande de compensation sollicitée à titre subsidiaire ne peut davantage être accueillie dès lors que les crédits d’impôts auxquels elle a droit au titre de la perception des loyers de crédit-bail de source chinoise n’ont pas été calculés sur une assiette reconstituée.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 21 novembre 2024 et les 31 janvier, 28 février, 28 mars et 9 septembre 2025, le ministre de l’économie, des finances, de l’industrie et de la souveraineté industrielle et numérique conclut à ce que la cour prononce un non-lieu à statuer à concurrence de la somme de 38 491 euros et rejette le surplus de la requête.

Il fait valoir que :

- un dégrèvement a été prononcé en cours d’instance en raison de l’abandon par l’administration de la compensation avec un supplément de contribution sociale pour les bénéfices ;

- les autres moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés ;

- la société requérante n’a pas justifié que la réduction de l’impôt turc dont elle a bénéficié résulte de mesures d’aide au développement local visée par le b du 2 de l’article 23 de la convention passée entre la France et la Turquie le 18 février 1987 ; ce moyen est d’ordre public et, à titre subsidiaire, il pourra être procédé à une substitution de motifs ;

- ni les dispositions de cette convention ni les dispositions du droit interne ne prévoient la possibilité d’imputer sur l’imposition due en France le montant total d’un crédit d’impôt calculé sur un montant brut de revenu alors que le revenu a été imposé en France pour son montant net ;

- il est donc fondé à demander une compensation par l’inclusion dans la base d’imposition à l’impôt sur les sociétés de la société CIC des impôts réputés acquittés en Turquie ;

- en outre, il est fondé à demander une compensation tenant à la prise en compte de suppléments d’imposition dus à l’inclusion, dans la base taxable à l’impôt sur les sociétés, de l’impôt réputé prélevé à la source s’agissant des loyers de crédit-bail de source chinoise, pour des montants de 6 787 764 euros au titre de l’exercice clos en 2016, 6 281 326 euros au titre de l’exercice clos en 2017 et 4 035 900 euros au titre l’exercice clos en 2018.

Vu :

- l’accord signé le 30 mai 1984 entre la France et la République populaire de Chine en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur le revenu ;

- la convention signée le 18 février 1987 entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la République de Turquie en vue d’éviter les doubles impositions en matière d’impôts sur le revenu ;

- l’accord signé le 26 novembre 2013 entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de la République Populaire de Chine en vue d’éviter les doubles impositions et de prévenir l’évasion fiscale en matière d’impôts sur le revenu (ensemble un protocole) ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

- le rapport de M. Gallaud,

- et les conclusions de M^me Jurin, rapporteure publique.

Une note en délibéré, présentée pour la société Crédit Industriel et Commercial, a été enregistrée le 6 mai 2026.

Considérant ce qui suit :

La société Crédit Industriel et Commercial s’est, en application de l’article 223 A du code général des impôts, constituée seule redevable de l’impôt sur les sociétés dû en France sur le résultat d’ensemble du groupe qu’elle forme avec ses filiales. Certaines de ces dernières ont perçu au cours des années 2016, 2017 et 2018 des loyers rémunérant des opérations de crédit-bail de résidents de Chine et de Turquie. Estimant que, en application de l’article 23 de la convention passée entre la France et la Turquie le 18 février 1987 et des accords passés entre la France et la Chine les 30 mai 1984 et 26 novembre 2013, les sociétés ayant perçu ces loyers avaient droit à des crédits d’impôt, la société Crédit Industriel et Commercial les a calculés en appliquant le taux prévu par ces stipulations au montant net des loyers. Après avoir acquitté spontanément la cotisation d’impôt sur les sociétés due au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018, la société Crédit Industriel et Commercial a toutefois présenté une réclamation tendant à obtenir des dégrèvements résultant du calcul de ces crédits d’impôts sur une base reconstituée par l’ajout au montant net des loyers perçus de l’impôt réputé prélevé en Chine et en Turquie. Par une décision du 2 septembre 2021, la direction des grandes entreprises a admis partiellement cette réclamation en prononçant un dégrèvement à hauteur de 155 092 euros correspondant au crédit d’impôt dont la société Crédit Industriel et Commercial pouvait se prévaloir au titre des loyers de source turque, s’agissant de l’exercice clos en 2017. Ladite société a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la réduction de la cotisation d’impôt sur les sociétés qu’elle a acquittée au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018, à hauteur d’une somme totale de 12 839 266 euros. Par un jugement n° 2114967 du 11 juillet 2024, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. La société Crédit Industriel et Commercial relève appel de ce jugement.

Sur l’étendue du litige :

Par une décision du 14 novembre 2024, intervenue en cours d’instance, l’administration a prononcé un dégrèvement pour un montant de 38 491 euros. Il n’y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête de la société Crédit Industriel et Commercial à concurrence de ce dégrèvement.

Sur les loyers versés par les résidents de Chine :

Aux termes des stipulations de l’article 12 de l’accord passé entre la France et la Chine le 26 novembre 2013, qui ont pour objet de déterminer le pouvoir d’imposer les redevances : « 1. Les redevances provenant d’un Etat contractant et dont le bénéficiaire effectif est un résident de l’autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. /

2. Toutefois, ces redevances sont aussi imposables dans l’Etat contractant d’où elles proviennent et selon la législation de cet Etat, mais si le bénéficiaire effectif des redevances est un résident de l’autre Etat contractant, l’impôt ainsi établi ne peut excéder 10 % du montant brut des redevances. Les autorités compétentes des Etats contractants règlent d’un commun accord les modalités d’application de cette limitation. / 3. Le terme « redevances » employé dans le présent article désigne les rémunérations de toute nature payées pour l’usage ou la concession de l’usage d’un droit d’auteur sur une œuvre littéraire, artistique ou scientifique, y compris les films cinématographiques, ou les films ou bandes utilisés pour les émissions radiophoniques ou télévisées, d’un brevet, d’une marque de fabrique ou de commerce, d’un dessin ou d’un modèle, d’un plan, d’une formule ou d’un procédé secret ou pour l’utilisation, ou le droit d’utiliser, un équipement industriel, commercial ou, scientifique, ou pour des informations ayant trait à une expérience acquise dans le domaine industriel, commercial ou scientifique ». Le paragraphe 6 du protocole annexé à cet accord passé le 26 novembre 2013 stipule que : « en ce qui concerne le paragraphe 3 de l’article 12, les redevances payées pour l’usage d’équipements industriel, commercial ou scientifique seront imposées à hauteur de 60 pour cent du montant brut de ces redevances ».

Les stipulations qui viennent d’être citées doivent être interprétées conformément au sens ordinaire à attribuer à leurs termes, dans leur contexte et à la lumière et de leur objet et de leur but. La portée de la précision apportée par ces stipulations, qui limitent la base d’imposition de certaines catégories de redevances, ne peut être envisagée indépendamment du paragraphe 2 de l’article 12 de la convention, qui exprime l’intention des parties de limiter le taux de l’imposition des redevances par le seul Etat dont elles proviennent. Il s’ensuit que les stipulations de ce paragraphe 6 du protocole n’ont ni pour objet ni pour effet de limiter la base d’imposition des redevances lorsque, provenant d’un Etat contractant et ayant pour bénéficiaire un résident de l’autre Etat contractant, elles sont imposables dans cet autre Etat.

Il résulte de ce qui vient d’être dit que la société Crédit Industriel et Commercial n’est pas fondée à demander que les loyers de source chinoise en litige ne soient imposés en France qu’à hauteur de 60 % de leur montant brut.

Sur les loyers versés par des résidents de Turquie :

En ce qui concerne le bénéfice de crédits d’impôts :

Aux termes des stipulations de l’article 12 de la convention conclue le 18 février 1987 entre la France et la Turquie : « 1. Les redevances provenant d’un Etat contractant et payées à un résident de l’autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. / 2. Toutefois, ces redevances sont aussi imposables dans l’Etat contractant d’où elles proviennent et selon la législation de cet Etat, mais, si la personne qui reçoit les redevances en est le bénéficiaire effectif, l’impôt ainsi établi ne peut excéder 10 p. cent du montant brut des redevances / 3. Le terme « redevances » employé dans le présent article désigne les rémunérations de toute nature payées pour (…) l’utilisation ou le droit d’utiliser un équipement industriel, commercial ou scientifique ». Aux termes des stipulations de l’article 23 de cette convention : « La double imposition est évitée de la manière suivante : / (…) / 2. En ce qui concerne la France : / a) Lorsqu’un résident de France reçoit des revenus qui, conformément aux dispositions de la présente Convention, sont imposables en Turquie et en France, la France accorde une déduction sur l’impôt sur le revenu de ce résident, d’un montant égal à l’impôt sur le revenu payé en Turquie. / (…) / b) Au sens de l’alinéa a, l’expression « l’impôt sur le revenu payé en Turquie » est considérée comme comprenant tout impôt turc qui aurait été exigible en vertu de la législation fiscale turque à l’exception de toute réduction ou exonération de l’impôt turc accordée en vertu des dispositions relatives aux mesures spéciales d’incitation visant à promouvoir le développement économique en Turquie. / Nonobstant le phrase précédente, l’impôt sur le revenu dû en Turquie est calculé : / (…) / iv) au taux de 10 p. cent en ce qui concerne les redevances visées à l’article 12, paragraphe 2 / Toutefois, si les taux des impôts applicables en vertu de la législation fiscale turque aux dividendes, intérêts ou redevances (…) reçus par des personnes non résidentes de Turquie sont réduits par rapport à ceux mentionnés au présent alinéa, ces taux plus faibles s’appliqueront aux fins du présent alinéa ».

Il résulte des stipulations précitées que le crédit d’impôt qu’elles prévoient, s’agissant notamment des redevances qui sont visées à l’article 12, ne peut s’imputer sur l’impôt dû en France que dans l’hypothèse où ces intérêts ou redevances ont supporté l’impôt en Turquie, lequel est calculé, en vertu du iv) de l’alinéa deux du b) du 2 de l’article 23 précité de la convention fiscale franco-turque, au taux de 10 % de ces loyers. En revanche, ces stipulations, dès lors qu’elles ne le prévoient pas de manière expresse, font obstacle à ce que soit octroyé au bénéficiaire d’un tel revenu qui réside en France un crédit d’impôt d’égal montant en l’absence d’un prélèvement de ce montant de l’Etat de la source, à l’exception du seul cas où un impôt turc aurait été exigible, mais qu’une exonération aurait été accordée par la Turquie en vertu des dispositions relatives aux mesures spéciales d’incitation visant à promouvoir le développement économique en Turquie.

Le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique fait valoir que la société Crédit Industriel et Commercial ne justifie pas que les loyers de crédit-bail perçus par ses filiales ont bénéficié, comme le soutient cette dernière d’une exonération partielle accordée en vertu de dispositions relatives aux mesures spéciales d’incitation visant à promouvoir le développement économique en Turquie et qu’ils ont seulement fait l’objet d’une retenue à la source à hauteur d’un pour cent de leur montant.

L’administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier l’imposition en substituant une base légale à une autre, sous réserve que le contribuable ne soit pas privé des garanties de procédure qui lui sont données par la loi compte tenu de la base légale substituée.

La société Crédit Industriel et Commercial produit en appel des documents qui ont été adressés par l’administration fiscale turque à chacune de ses filiales qui déclarent avoir perçu, au cours des années d’imposition en litige, des loyers de crédit-bail pour la location d’un aéronef à une compagnie aérienne implantée en Turquie et mentionnant que de tels loyers sont susceptibles de faire l’objet d’une retenue à la source au taux d’un pour cent, par dérogation au taux de 15 % applicable en principe aux loyers payés aux non-résidents, en application du décret n° 2009/14593 du conseil des ministres de Turquie, lequel a pour but « d’inciter les investissements en Turquie ». Elle produit également des documents établis par ladite compagnie aérienne qui atteste avoir versé, pour chaque loyer qu’elle déclare avoir acquitté, une retenue à la source d’un pour cent à l’administration fiscale turque. Toutefois, ces documents ne suffisent pas à eux seuls à établir, d’une part, que l’administration fiscale turque a effectivement perçu les sommes en cause et, d’autre part, que les sommes perçues par les filiales de la société Crédit Industriel et Commercial ont effectivement bénéficié de l’exonération prévue par la réglementation turque précitée au cours des années en litige alors que la société requérante est seule en mesure d’établir qu’elle remplissait les conditions prévues par ces dispositions pour bénéficier d’une exonération de la retenue à la source sur les intérêts de source turque en litige, que l’exonération de prélèvement à la source dont elle se prévaut résulte bien de l’application desdites dispositions et enfin que les prélèvements à la source qu’elle a déclarés ont bien été versés à l’administration fiscale turque. Dans ces conditions, il ne résulte pas de l’instruction que la société Crédit Industriel et Commercial soit fondée à se prévaloir d’un droit à bénéficier d’un crédit d’impôt imputable sur l’impôt sur les sociétés qu’elle a acquitté en France à raison des loyers dont elle se prévaut sur le fondement des stipulations du a) du 2 de l’article 23 de la convention passée entre la France et la Turquie le 18 février 1987. Le ministre de l’économie, des finances, de l’industrie et de la souveraineté industrielle et numérique est fondé à se prévaloir de cette base légale, ce qui ne prive pas en l’espèce la société Crédit Industriel et Commercial d’une garantie de procédure.

Aucun moyen autre que celui tiré de ce qu’elle peut se prévaloir d’un crédit d’impôt sur le fondement du a) du 2 de l’article 23 de la convention passée entre la France et la Turquie le 18 février 1987, dont la cour se trouverait saisie par l’effet dévolutif de l’appel, n’a été invoqué par la société Crédit Industriel et Commercial devant le tribunal administratif de Montreuil ou devant la cour.

Il résulte de l’ensemble de ce qui précède que, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur la demande de compensation présentée par le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, la société Crédit Industriel et Commercial n’est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande.

Sur les frais liés au litige :

Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que demande la société Crédit Industriel et Commercial au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : Il n’y a pas lieu de statuer sur les conclusions à fins de restitution présentées par la société Crédit Industriel et Commercial dans la mesure du dégrèvement de 38 491 euros prononcé en cours d’instance.

Article 2 : Le surplus de la requête de la société Crédit Industriel et Commercial est rejeté.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la société Crédit Industriel et Commercial et au ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 5 mai 2026, à laquelle siégeaient :

- M^me Chevalier-Aubert, présidente de chambre,

- M. Gallaud, président assesseur,

- M^me Zeudmi Sahraoui, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 mai 2026.

Le rapporteur,

T. Gallaud

La présidente,

V. Chevalier-Aubert

La greffière,

L. Chana

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.