–

pour « Svilosa » AD, par Mes S. Ilieva et M. T. D. Tabakov, advokati,

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pour le Direktor na Direktsia « Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika » – Veliko Tarnovo, par M. B. Nikolov,

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pour la Commission européenne, par M. M. Björkland et Mme D. Drambozova, en qualité d’agents,

1

La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation de l’article 24, paragraphe 1, et de l’article 26, paragraphe 1, sous b), de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 2006, L 347, p. 1, ci-après la « directive TVA »).

2

Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant « Svilosa » AD au Direktor na Direktsia « Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika » – Veliko Tarnovo (directeur de la direction « Recours et pratique en matière de fiscalité et de sécurité sociale » de Veliko Tarnovo, Bulgarie) (ci-après le « Direktor ») au sujet d’un avis de redressement fiscal relatif à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA).

3

En vertu de l’article 2, paragraphe 1, sous c), de la directive TVA, sont soumises à la TVA les prestations de services, effectuées à titre onéreux sur le territoire d’un État membre par un assujetti agissant en tant que tel.

4

Aux termes de l’article 24, paragraphe 1, de cette directive :

« Est considérée comme “prestation de services” toute opération qui ne constitue pas une livraison de biens. »

5

L’article 26, paragraphe 1, de ladite directive prévoit :

« Sont assimilées à des prestations de services effectuées à titre onéreux les opérations suivantes :

[…]

6

L’article 8 du Zakon za danak varhu dobavenata stoynost (loi relative à la taxe sur la valeur ajoutée) (DV no 97, du 5 décembre 2017, ci-après le « ZDDS ») prévoit qu’un « service », au sens de cette loi, est tout ce qui a de la valeur, mais n’est ni une marchandise, ni de l’argent en circulation, ni une devise étrangère, utilisés en tant que moyen de paiement.

7

Aux termes de l’article 9, paragraphe 1, du ZDDS, est considérée comme étant une « prestation de service » toute fourniture d’un service.

8

L’article 9, paragraphe 3, point 2, du ZDDS dispose qu’est équivalente à une prestation de service onéreuse la prestation, sans contrepartie, d’un service pour les besoins privés de la personne physique assujettie, du propriétaire, des travailleurs salariés et agents ou à des fins autres que l’activité économique indépendante de l’assujetti.

9

L’article 60, paragraphe 1, du Zakon za zadalzheniata i dogovorite (loi relative aux obligations et aux contrats) (DV no 275, du 22 novembre 1950, ci-après le « ZZD ») énonce que celui qui entreprend de gérer une affaire en sachant qu’il s’agit de l’affaire d’autrui sans y avoir été habilité est tenu de s’en occuper jusqu’à ce que le maître puisse y pourvoir lui-même.

10

L’article 61, paragraphe 1, du ZZD prévoit que, si l’affaire a été prise en charge de manière appropriée et a été bien gérée dans l’intérêt du tiers, le maître est tenu de remplir les obligations conclues en son nom, d’indemniser le gérant d’affaires des obligations qu’il a contractées en son nom propre et de lui rembourser les dépenses utiles ou nécessaires exposées par ce dernier, ainsi que les intérêts qui ont été produits à partir du jour de leur paiement.

11

Aux termes de l’article 61, paragraphe 2, du ZZD, si l’affaire a été prise en charge également dans un intérêt propre, le maître répond uniquement à la hauteur de son enrichissement.

12

L’article 134, paragraphe 1, du ZZD prévoit que le créancier peut exercer les droits patrimoniaux du débiteur, lorsque l’inaction de celui-ci compromet la satisfaction du créancier, sauf s’il s’agit de droits dont l’exercice dépend de l’appréciation purement personnelle du débiteur.

13

Svilosa est une société commerciale établie en Bulgarie qui exerce principalement une activité de holding. Le 15 décembre 2022, cette société a fait l’objet d’un contrôle fiscal portant, notamment, sur les exercices d’imposition au titre de la TVA allant du 1er décembre 2016 au 31 décembre 2020. Au cours de ce contrôle, il a été constaté que Svilosa avait déduit la TVA en amont relative à des prestations ayant pour objet des services juridiques fournis par des cabinets d’avocats établis aux États-Unis.

14

Ces services juridiques visaient à récupérer les sommes payées dans le cadre d’un prêt accordé par Svilosa à la fondation « Mir za teb, mir za men » (ci-après la « Fondation ») aux fins de l’organisation d’un concert visant à récolter des fonds pour soutenir les enfants touchés par la guerre. Le montant du prêt n’avait pas été versé sur le compte de la Fondation, mais avait été directement mis à la disposition de personnes et de sociétés qui devaient se charger de l’organisation de ce concert. Ce dernier n’a finalement pas eu lieu, pour des raisons non imputables à la Fondation, et Svilosa a, dès lors, fait appel aux services de cabinets d’avocats en vue d’assigner en justice ces différentes personnes, qui n’avaient pas respecté leurs engagements.

15

À l’issue du contrôle fiscal, la Teritorialna direktsia na Natsionalnata agentsia za prihodite – Veliko Tarnovo (direction territoriale de l’Agence nationale des recettes publiques de Veliko Tarnovo, Bulgarie) a adopté, le 9 novembre 2023, un avis de redressement fiscal. Cet avis a été confirmé par le Direktor, qui a décidé que Svilosa devait s’acquitter, au titre de la TVA, d’un montant de 517976,16 leva bulgares (BGN) (environ 260000 euros), majoré d’intérêts. À cet égard, le Direktor a considéré que la Fondation avait habilité un représentant légal de Svilosa à la représenter auprès des cabinets d’avocats en question et que Svilosa avait financé les prestations de ces derniers, sans pour autant avoir été rémunérée par la Fondation. Ainsi, Svilosa aurait fourni des prestations de services à titre gratuit à la Fondation.

16

Svilosa a formé un recours contre cette décision devant l’Administrativen sad Veliko Tarnovo (tribunal administratif de Veliko Tarnovo, Bulgarie), qui est la juridiction de renvoi. Cette juridiction est d’avis que l’exercice d’un pouvoir de représentation ne doit pas être considéré comme une prestation de services. Par ailleurs, selon elle, la Fondation a mandaté non pas Svilosa, mais une personne physique pour la représenter. Elle note également que les factures des services effectués par les cabinets d’avocats ont été adressées à Svilosa et que cette dernière a également pris en charge le coût de ces services. En outre, elle observe que le financement et le choix de ces cabinets, représentant la Fondation devant les juridictions américaines, ont été effectués dans l’intérêt direct de cette dernière, mais aussi dans l’intérêt indirect de Svilosa en tant que créancier de la Fondation. Elle constate également qu’une partie du montant dû par la Fondation, qui avait pu être récupéré à la suite des mesures engagées par les cabinets d’avocats, a été directement versée sur le compte de Svilosa. Ce remboursement a été traité comme un amortissement par les parties au contrat du prêt.

17

Au vu de ces considérations, la juridiction de renvoi identifie deux possibilités pour traiter juridiquement l’affaire dont elle est saisie du point de vue du droit bulgare. Premièrement, il pourrait être question d’une action indirecte qui permettrait au créancier d’agir en recouvrement de créances de son débiteur en cas d’inaction de celui-ci. Deuxièmement, il serait possible de considérer que Svilosa a géré une affaire pour le compte d’autrui sans y avoir été habilitée ainsi que dans son propre intérêt en tant que créancière de la Fondation.

18

Selon la juridiction de renvoi, pour qu’elle existe, une prestation de services exige deux déclarations de volonté réciproques des parties et concordantes quant aux effets juridiques poursuivis. En l’espèce, cette condition ne serait pas satisfaite. Elle s’interroge néanmoins sur l’interprétation des notions pertinentes de la directive TVA.

19

Dans ces conditions, l’Administrativen sad Veliko Tarnovo (tribunal administratif de Veliko Tarnovo) a décidé de surseoir à statuer et de poser à la Cour la question préjudicielle suivante :

« La notion de “prestation de services” au sens de l’article 24, paragraphe 1, de la [directive TVA] et la notion de “prestation de services à titre gratuit” au sens de l’article 2[6], paragraphe 1, sous b), de cette directive incluent-elles des actes juridiques ou factuels accomplis en l’absence de mission ou de mandat par une personne enregistrée aux fins du système commun de la TVA et visant directement à recouvrer une créance en faveur d’autrui, ainsi qu’indirectement à recouvrer sa propre créance à l’égard de la personne dans l’intérêt direct [de laquelle] ont été accomplis les actes juridiques ou factuels en cause ? »

20

Selon la jurisprudence de la Cour, dans le cadre de la coopération entre les juridictions nationales et celle-ci instituée à l’article 267 TFUE, il appartient à cette dernière de donner au juge national une réponse utile qui lui permette de trancher le litige dont il est saisi. Dans cette optique, il incombe, le cas échéant, à la Cour de reformuler les questions qui lui sont soumises. Il y a lieu, à cet égard, d’extraire de l’ensemble des éléments fournis par la juridiction nationale les éléments de droit de l’Union qui appellent une interprétation compte tenu de l’objet du litige [arrêt du 6 octobre 2021, A (Franchissement de frontières en navire de plaisance), C-35/20, EU:C:2021:813, point 46 et jurisprudence citée].

21

En l’occurrence, s’agissant de la demande d’interprétation de la notion de « prestation de services », il y a lieu de constater qu’est considérée comme telle, en vertu de l’article 24, paragraphe 1, de la directive TVA, toute opération qui ne constitue pas une livraison de biens. Toutefois, dans la mesure où la juridiction de renvoi s’interroge sur l’existence d’une exigence de déclarations de volonté réciproques des parties afin de pouvoir qualifier une opération de « prestation de services », il y a lieu de comprendre que, par sa question, elle cherche, en réalité, à obtenir une interprétation de la notion de « prestation de services à titre onéreux », figurant à l’article 2, paragraphe 1, sous c), de la directive TVA. En effet, conformément à cette dernière disposition, ce ne sont que les prestations de services effectuées « à titre onéreux », sur le territoire d’un État membre par un assujetti agissant en tant que tel, qui sont soumises à la TVA. En outre, la juridiction de renvoi souhaite être éclairée sur le sens de la notion de prestation de services à titre gratuit assimilable à une prestation de services effectuée à titre onéreux, au sens de l’article 26, paragraphe 1, sous b), de la directive TVA.

22

Ainsi, il convient non pas de procéder à l’interprétation de la notion de « prestation de services », figurant à l’article 24, paragraphe 1, de la directive TVA, mais d’interpréter la notion de « prestation de services à titre onéreux », figurant à l’article 2, paragraphe 1, sous c), de ladite directive et à l’article 26, paragraphe 1, sous b), de cette même directive.

23

Dans ces conditions, il y a lieu de considérer que, par sa question, cette juridiction demande, en substance, si l’article 2, paragraphe 1, sous c), et l’article 26, paragraphe 1, sous b), de la directive TVA doivent être interprétés en ce sens que relèvent de la qualification de « prestation de services à titre onéreux » ou sont assimilables à cette notion, au sens de ces dispositions, des actes accomplis par un créancier visant le recouvrement de sa créance dans une situation où ces actes ont été effectués sans mission ou mandat de la part du débiteur.

24

En premier lieu, s’agissant de la notion de « prestation de services à titre onéreux », il ressort de la jurisprudence de la Cour qu’une prestation de services n’est effectuée « à titre onéreux », au sens de l’article 2, paragraphe 1, sous c), de la directive TVA, et n’est, dès lors, taxable que s’il existe entre le prestataire et le bénéficiaire un rapport juridique au cours duquel des prestations réciproques sont échangées. Dans ce contexte, la Cour a itérativement jugé que la notion de « prestations de services effectuées à titre onéreux », au sens de cette même disposition, suppose l’existence d’un lien direct entre le service rendu et la contre-valeur reçue (voir, en ce sens, arrêt du 26 octobre 2023, GIS, C-249/22, EU:C:2023:813, point 33 et jurisprudence citée).

25

En l’occurrence, il est constant que, en vertu d’un contrat de financement relais qui les lie, Svilosa a accordé un prêt à la Fondation. En revanche, les actes accomplis par Svilosa en vue de récupérer les montants versés par elle à des tiers dans le cadre dudit prêt n’ont fait l’objet d’aucun accord ou autre rapport juridique avec la Fondation au cours duquel des prestations réciproques visant spécifiquement ces actes auraient été échangées. En toute hypothèse, Svilosa ne semble pas avoir perçu de rétribution de la part de la Fondation en rapport avec lesdits actes.

26

Dans ce cadre, il convient d’ajouter qu’est sans incidence la circonstance que Svilosa a pu, à la suite de procédures menées aux États-Unis, récupérer une partie de la créance qu’elle détient envers la Fondation. En effet, le versement des montants ainsi récupérés ne semble pas avoir été réalisé en tant que contrepartie, de la part de la Fondation, des actes de recouvrement effectués par Svilosa. Dès lors, ces actes ne sauraient être considérés comme une prestation de services à titre onéreux.

27

Enfin, le fait que l’interprétation du droit civil national pourrait conduire à une autre conclusion n’est pas déterminant. Il convient de rappeler que la directive TVA établit un système commun de TVA fondé, notamment, sur une définition uniforme des opérations taxables (voir, en ce sens, arrêt du 20 juin 2013, Newey, C-653/11, EU:C:2013:409, point 39). Il y a donc lieu d’appliquer les notions du droit de l’Union indépendamment de la circonstance selon laquelle des relations extracontractuelles ou d’autres relations juridiques de droit civil national seraient susceptibles d’être créées entre un créancier et son débiteur dans une situation telle que celle au principal.

28

Ainsi, des actes de recouvrement effectués par un créancier auprès d’un tiers sans mission ou mandat de la part du débiteur ne sauraient être qualifiés de « prestations de services à titre onéreux » en faveur de ce débiteur, au sens de l’article 2, paragraphe 1, sous c) de la directive TVA.

29

En second lieu, il ressort de l’article 26, paragraphe 1, sous b), de la directive TVA qu’est assimilée à une prestation de services effectuée à titre onéreux la prestation de services à titre gratuit effectuée par l’assujetti pour ses besoins privés ou pour ceux de son personnel ou, plus généralement, à des fins étrangères à son entreprise. L’objectif de cette disposition est d’assurer une égalité de traitement entre l’assujetti qui fournit des services pour ses besoins privés ou pour ceux de son personnel et le consommateur final qui se procure un service du même type (voir, en ce sens, arrêt du 17 novembre 2022, GE Aircraft Engine Services, C-607/20, EU:C:2022:884, point 25 et jurisprudence citée).

30

À cet égard, il y a lieu de relever que les actes de Svilosa ont été effectués en vue du recouvrement de la créance qu’elle détient à l’égard de la Fondation. Or, des actes effectués pour les besoins et dans l’intérêt d’une entreprise ne sauraient être considérés comme ayant été effectués à des fins étrangères à cette entreprise. Il y a lieu de relever que l’avantage que la Fondation pourrait avoir tiré des actes de recouvrement effectués par Svilosa, consistant en l’amortissement d’une partie du prêt, ne constitue qu’une conséquence indirecte des actes de recouvrement en cause.

31

Au vu des éléments qui précèdent et sous réserve des vérifications qu’il revient à la juridiction de renvoi d’effectuer, les conditions d’application de l’article 26, paragraphe 1, sous b), de la directive TVA n’apparaissent pas remplies en l’espèce.

32

Eu égard à l’ensemble des considérations qui précèdent, il convient de répondre à la question posée que l’article 2, paragraphe 1, sous c), et l’article 26, paragraphe 1, sous b), de la directive TVA doivent être interprétés en ce sens que ne relèvent pas de la qualification de « prestation de services à titre onéreux » ou ne sont pas assimilables à cette notion, au sens de ces dispositions, des actes accomplis par un créancier visant le recouvrement de sa créance dans une situation où ces actes ont été effectués sans mission ou mandat de la part du débiteur.

33

La procédure revêtant, à l’égard des parties au principal, le caractère d’un incident soulevé devant la juridiction de renvoi, il appartient à celle-ci de statuer sur les dépens. Les frais exposés pour soumettre des observations à la Cour, autres que ceux desdites parties, ne peuvent faire l’objet d’un remboursement.

Par ces motifs, la Cour (septième chambre) dit pour droit :

L’article 2, paragraphe 1, sous c), et l’article 26, paragraphe 1, sous b), de la directive 2006/112/CE du Conseil, du 28 novembre 2006, relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, doivent être interprétés en ce sens que ne relèvent pas de la qualification de « prestation de services à titre onéreux » ou ne sont pas assimilables à cette notion, au sens de ces dispositions, des actes accomplis par un créancier visant le recouvrement de sa créance dans une situation où ces actes ont été effectués sans mission ou mandat de la part du débiteur.

Signatures