Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 11 décembre 2023 et 11 juillet 2024, M^me C B et M. A D, représentés par M^e Drapé, demandent au tribunal, dans le dernier état de leurs écritures, :

1°) à titre principal, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2018 à 2020 ;

2°) à titre subsidiaire, de prononcer la décharge des majorations de 40 % pour manquement délibéré ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

— l’administration fiscale a méconnu les dispositions de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;

— l’administration fiscale ne rapporte pas la preuve de l’élément intentionnel du manquement délibéré ;

— les manquements déclaratifs ont été commis par un tiers, poursuivi devant le tribunal correctionnel pour ses agissements.

Par un mémoire en défense, enregistré le 14 juin 2024, le directeur régional des finances publiques de la région Occitanie et du département de la Haute-Garonne conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts ;

— le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Sarraute,

— et les conclusions de M. Luc, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. M^me B et M. D ont fait l’objet d’un contrôle sur pièces portant sur les années 2018 à 2020, à l’issue duquel, par une proposition de rectification du 7 juin 2021, l’administration fiscale les a informés de son intention de les assujettir à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, ainsi qu’à des majorations. Après un rejet partiel, le 28 octobre 2022, de leurs observations formées le 19 juillet 2021, par trois avis d’imposition du 25 janvier 2023, l’administration fiscale a mis en recouvrement, en droits et pénalités, ces cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux et majorations pour un montant global de 65 556 euros. Leur réclamation préalable formée le 3 mars 2023 ayant été rejetée par une décision du 19 octobre 2023, par leur requête, M^me B et M. D demandent la décharge, en droits et pénalités, des impositions supplémentaires ainsi mises à leur charge.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure :

2. Aux termes de l’article L. 76 B du livre des procédures fiscales : « L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition faisant l’objet de la proposition prévue au premier alinéa de l’article L. 57ou de la notification prévue à l’article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. »

3. Il résulte de ces dispositions qu’il incombe à l’administration, quelle que soit la procédure d’imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d’informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d’arrêter d’office les bases d’imposition, de l’origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu’elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l’intéressé d’y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l’administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu’il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d’en vérifier l’authenticité ou d’en discuter la teneur ou la portée. Il en va autrement s’agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles au contribuable dans les mêmes conditions qu’à l’administration. Dans cette dernière hypothèse, si le contribuable établit qu’il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux détenus par l’administration, celle-ci est alors tenue de les lui communiquer.

4. M^me B et M. D soutiennent qu’en dépit de leurs multiples demandes, l’administration ne leur a pas communiqué les pièces permettant que leur soit apportée la preuve de leur connaissance du caractère illégal des prestations réalisées par M. E, tiers auquel ils avaient fait appel pour les conseiller et les accompagner dans leurs déclarations de revenus. A supposer que cette demande adressée à l’administration fiscale dans le cadre des observations à la proposition de rectification puisse être regardée comme une demande de communication des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, il résulte de la proposition de rectification du 7 juin 2021 et du document versé au dossier par la défense que le seul document saisi lors de la procédure de visite et saisie suivie contre M. E est relatif aux échanges de courriels et/ou SMS entre ce dernier et les requérants, établissant que les seconds avaient fait appel aux services proposés par le premier. Ainsi, contrairement à ce qu’ils soutiennent, au moment où ils ont formé la demande de communication, ces éléments étaient directement et effectivement accessibles aux contribuables dans les mêmes conditions qu’à l’administration. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l’article L. 76 B du code général des impôts doit être écarté.

5. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fins de décharge, en droits, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu doivent être rejetées.

En ce qui concerne les pénalités :

6. D’une part, aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt () entraînent l’application d’une majoration de : / a) 40 % en cas de manquement délibéré ; () « . Aux termes de l’article L.195 A du livre des procédures fiscales : » En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d’affaires, des droits d’enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration. " Il résulte de la combinaison de ces dispositions que la pénalité pour mauvaise foi a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives et que pour établir cette mauvaise foi, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, du caractère volontaire de cette omission ou insuffisance c’est-à-dire de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt. Cette intention se déduit notamment de la connaissance que le contribuable avait, compte tenu de ses activités et de sa qualité de professionnel, de ses obligations déclaratives et des conséquences fiscales de ses opérations.

7. D’autre part, aux termes de l’article 170 ter du code général des impôts : « I. Le contribuable assujetti à l’obligation de dépôt d’une déclaration annuelle de revenus dans les conditions prévues au 1 de l’article 170 et qui sollicite le bénéfice de déductions du revenu global, de réductions ou de crédits d’impôts, dont la liste est fixée par décret en Conseil d’Etat, peut remettre les pièces justificatives des charges correspondantes à une personne exerçant la mission de tiers de confiance. (). »

8. Pour retenir le caractère délibéré du manquement déclaratif de M^me B et de M. D, l’administration fiscale s’est fondée sur la circonstance que ces derniers avaient intentionnellement fait appel, de manière répétée, contre une rémunération de 250 euros augmentée de 10 % du montant d’impôt éludé, aux services de M. E, afin qu’il les aide à établir des déclarations de revenu comportant des montants erronés dans le but de diminuer ses revenus nets imposables, en renseignant des montants non établis de frais réels, de charges de revenus fonciers et de dépenses d’emploi de salarié à domicile, via la société Athelys Impôts, qui n’avait aucune existence légale.

9. Les requérants soutiennent qu’ils avaient confiance en M. E, auquel ils avaient confié leur code d’accès au site internet permettant de procéder aux déclarations en ligne de leurs revenus, et qu’ils n’ont jamais eu l’intention d’éluder l’impôt. Outre que M. E ne peut être regardé comme un tiers de confiance au sens des dispositions précitées de l’article 170 ter du code général des impôts, il résulte de l’instruction que les déclarations de revenus pour les trois années litigieuses, signées par les requérants, indiquent d’une part, des frais de déplacement domicile-travail pour des montants importants dont ils n’ont pu établir la réalité, ni davantage les frais de fournitures, les déficits fonciers générés par des charges foncières, les sommes versées au titre de l’emploi à domicile d’un salarié, les dépenses d’équipement de l’habitation principale en faveur de l’aide aux personnes, les dépenses pour transition énergétique dans l’habitation principale et d’autre part, omettent les pensions alimentaires perçues par M^me B pour l’entretien et l’éducation de ses deux enfants issus d’une précédente union. S’ils font valoir que, suite à la réception de la demande de renseignements de l’administration fiscale en avril 2021, M. D a adressé à M. E, le 1er mai 2021, plusieurs courriels s’inquiétant du caractère erroné de certaines de ces mentions déclaratives, cette circonstance, qui n’est pas de nature à établir que les requérants n’auraient pas été informés de l’ensemble des charges et dépenses non justifiées portées dans leurs déclarations, démontre à l’inverse que ces derniers ont consulté leurs déclarations en ligne et qu’ils avaient donc connaissance des mentions y figurant, dont ils ne pouvaient ignorer qu’elles ne correspondaient pas à leur situation réelle.

10. Les requérants se prévalent également du jugement du 4 septembre 2023 par lequel le tribunal correctionnel de Toulouse a condamné M. E à la peine principale de trois ans d’emprisonnement, intégralement assortie du sursis, des chefs d’exercice illégal de la profession d’avocat, de tromperie à l’égard de cent-soixante-dix victimes, dont la requérante, sur la nature, la qualité substantielle ou l’origine d’une prestation de services, et de blanchiment aggravé commis du 21 juin 2015 au 31 août 2021. Toutefois, l’autorité de la chose jugée qui appartient aux décisions du juge pénal devenues définitives ne s’attache qu’aux constatations matérielles de fait contenues dans le jugement et qui sont le support nécessaire de sa décision, et ne lie pas le juge de l’impôt quant à l’appréciation et la qualification de ces mêmes faits au regard de la loi fiscale. Outre que le jugement invoqué n’est pas définitif, les constatations de faits qui y sont mentionnées, relatives aux délits d’exercice illégal de la profession d’avocat, de tromperie et de blanchiment aggravé, sont distincts des faits sur lesquels l’administration fiscale s’est fondée pour établir l’intention des requérants d’éluder l’impôt, rappelés au point 4. Par suite, celle-ci ne peut utilement se prévaloir de ce jugement au soutien de son moyen tenant à l’absence de caractère délibéré de ses manquements déclaratifs.

11. Dans ces conditions, eu égard à la nature et au nombre des irrégularités relevées, à leur caractère répété ainsi qu’à leur conséquence sur l’impôt versé par les intéressés, qui s’est trouvé de ce fait ramené à un montant nul, l’administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve de l’intention délibérée des requérants d’éluder l’impôt. Par suite, le moyen tiré du caractère injustifié de la majoration de 40 % appliquée à l’ensemble des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu ne peut qu’être écarté.

12. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge des pénalités doivent être rejetées.

Sur les frais liés au litige :

13. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative s’opposent à ce que soit mise à la charge de l’Etat, qui n’est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme demandée par les requérants au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de M^me B et de M. D est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M^me C B, à M. A D et au directeur régional des finances publiques de la région Occitanie et du département de la Haute-Garonne.

Délibéré après l’audience du 17 juin 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Billet-Ydier, présidente,

M^me Sarraute, première conseillère,

M^me Douteaud, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 2 juillet 2025.

La rapporteure,

N. SARRAUTELa présidente,

F. BILLET-YDIER

La greffière,

F. LE GUIELLAN

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme :

La greffière en chef,