Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. A B a demandé au tribunal administratif d’Amiens, d’une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018 et 2019, d’autre part, de prescrire la restitution des sommes acquittées par lui à ce titre, majorées de l’intérêt moratoire prévu à l’article L. 208 du livre des procédures fiscales.

Par un jugement n° 2203851 du 5 décembre 2024, le tribunal administratif d’Amiens a rejeté cette demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 31 décembre 2024, le 4 mars 2025 et le 31 juillet 2025, M. B, représenté par la SCP d’avocats Bejin-Camus-Belot, demande à la cour :

1°) à titre principal, d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer, en droits et pénalités, la décharge des impositions et contributions en litige ;

3°) de prescrire la restitution des sommes acquittées par lui à ce titre, majorées de l’intérêt moratoire prévu à l’article L. 208 du livre des procédures fiscales ;

4°) à titre subsidiaire, de prescrire, avant dire-droit, une expertise comptable aux fins, pour l’expert, de donner un avis sur les écritures comptables et bancaires sur lesquelles l’administration a entendu fonder les impositions et contributions en litige.

Il soutient que :

— l’administration n’a pu, sans entacher d’irrégularité la procédure d’imposition mise en œuvre à son égard, se prévaloir des deux demandes d’éclaircissements ou de justifications que le service lui a adressées le 5 juillet 2021, pour ce qui concerne, respectivement, les années 2018 et 2019, qui ont été présentées, à l’adresse de son domicile fiscal, le 15 juillet 2021, et qu’il n’a pas été en mesure de réceptionner, ni de retirer avant l’expiration du délai de mise à disposition par le service de distribution, n’étant de retour de vacances que début août 2021 ; l’administration, qui supporte la charge de la preuve de la régularité de la notification de ces plis, notamment du respect du délai de quinze jours durant lequel ces plis devaient demeurer à sa disposition, n’a pas rapporté cette preuve, contrairement à ce qu’a jugé le tribunal administratif ;

— les avis d’imposition établis pour obtenir le paiement des impositions et contributions en litige lui ont été expédiés à une adresse erronée, qui n’est ni celle de son domicile fiscal, ni celle d’une résidence habituelle et à laquelle il n’a jamais résidé ; ces avis sont ainsi irréguliers ;

— eu égard à leur irrégularité, ces avis d’imposition n’ont pu valablement interrompre le délai de reprise ouvert à l’administration en ce qui concerne les impositions et contributions en litige, lesquelles sont, dès lors, atteintes par la prescription et, par suite, inexigibles ;

— c’est à tort que l’administration a regardé comme des revenus d’origine indéterminée une partie notable des crédits identifiés sur ses relevés de comptes bancaires et qu’il n’a pu justifier au cours de l’examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont il a fait l’objet, alors qu’il ressort des mentions d’une attestation établie le 16 décembre 2021 par son expert-comptable, avant la mise en recouvrement des impositions et contributions en litige, et des autres pièces justificatives qu’il a versées à l’instruction, dont la valeur probante ne saurait être écartée au seul motif qu’elles procèdent d’une reconstitution par son expert-comptable, que ces crédits lui ont été versés par les sociétés dont il était l’animateur ou le gérant et que ces versements ont fait l’objet d’écritures dans les comptes courants d’associé ouverts à son nom dans la comptabilité de ces sociétés, qui n’a pas été écartée comme irrégulière ;

— si la cour s’estimait insuffisamment éclairée, il lui appartiendrait de prescrire l’expertise comptable sollicitée, ce qui lui permettrait de s’assurer de la correspondance entre, d’une part, les crédits identifiés sur ses relevés de comptes bancaires et, d’autre part, les écritures passées dans la comptabilité des sociétés qu’il gère ou anime.

Par un mémoire en défense, enregistré le 20 juin 2025, la ministre chargée des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Elle soutient que :

— la circonstance que les avis d’imposition émis pour obtenir le paiement des impositions et contributions en litige ont été établis à une adresse erronée est dépourvue d’incidence sur la régularité de la procédure d’imposition mise en œuvre à l’égard de M. B, qui a reconnu avoir reçu, à la suite d’un nouvel envoi effectué à sa demande, ces documents, dont il a d’ailleurs produit une copie au soutien de sa réclamation ; ainsi et en tout état de cause, M. B n’est pas fondé à soutenir que ces suppléments d’impôt et de contributions sociales ne seraient pas exigibles ;

— les demandes d’éclaircissements ou de justifications datées du 5 juillet 2021 ont été envoyées par le service vérificateur à l’adresse à laquelle M. B avait expressément demandé que les correspondances relatives à l’examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont il faisait l’objet lui soient adressées ; il appartenait à l’intéressé de faire toutes diligences pour faire suivre son courrier durant son absence ; il résulte des mentions précises et concordantes portées sur les plis correspondants, retournés à l’administration, que ceux-ci ont été présentées à l’adresse indiquée par M. B, qui a été avisé le 15 juillet 2021 de leur mise en instance, et qu’ils ont été retournés le 31 juillet 2021, à l’issue du délai de mise à disposition, au service vérificateur, de sorte qu’ils doivent être regardés comme ayant été régulièrement notifiés ;

— M. B, qui a régulièrement été taxé d’office, en application de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales, pour n’avoir pas répondu aux demandes d’éclaircissements ou de justifications qui lui ont été adressées sur le fondement de l’article L. 16 de ce livre, supporte la charge de la preuve, en application de l’article L. 192 du même livre ;

— par la production d’une attestation imprécise de son expert-comptable, ainsi que d’états présentés comme des extraits des compte courants d’associés ouverts à son nom dans la comptabilité de plusieurs sociétés mais qui présentent plusieurs anomalies, M. B, qui avait précédemment déclaré ne pas pouvoir produire de pièces comptables de ces sociétés au titre de l’année 2018 en raison de leur destruction, n’établit pas que, comme il l’allègue, les crédits identifiés sur les relevés de ses comptes bancaires et regardés par l’administration comme des revenus d’origine indéterminée correspondraient à des remboursement de frais versés par ces sociétés et n’apporte, dès lors, pas la preuve de leur caractère non imposable.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,

— et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

Sur l’objet du litige :

1. M. A B a fait l’objet d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur la période s’étendant du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2019. Au cours de ce contrôle, la vérificatrice a mis en évidence, sur les relevés de comptes bancaires fournis par M. B, ainsi que sur ceux que le service avait pu se procurer par l’exercice de son droit de communication auprès des établissements détenteurs, des crédits qui se sont avérés, en définitive, correspondre à des revenus fonciers, perçus par l’intéressé au titre de l’année 2018, et d’autres crédits, perçus par lui au titre de l’année 2019, dont la nature n’a pu être justifiée par celui-ci.

2. Dans ces conditions, le service, après avoir adressé à M. B, le 5 juillet 2021, une demande d’éclaircissements ou de justifications, en application de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales, pour ce qui concerne l’année 2019, qui n’a pas donné lieu à la production des justifications attendues, de même d’ailleurs qu’une autre demande de même objet, adressée le même jour sur le même fondement, concernant l’année 2018, a estimé qu’il y avait lieu, d’une part, d’imposer les sommes identifiées, au titre de l’année 2018, comme des revenus fonciers selon la procédure de rectification contradictoire et, d’autre part, de taxer d’office, sur le fondement de l’article L. 69 du même livre, les sommes qu’il a continué à regarder comme correspondant à des revenus d’origine indéterminée. L’administration a fait connaître à M. B son analyse, par une proposition de rectification qu’elle lui a adressée le 12 octobre 2021.

3. L’intéressé a présenté des observations qui ont été partiellement admises par le service. Dans ces conditions, les suppléments d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux résultant des rehaussements maintenus à la charge de M. B ont été mis en recouvrement le 30 avril 2022 à hauteur d’une somme globale de 267 641 euros, pénalités incluses.

4. Sa réclamation ayant été rejetée, M. B a porté le litige devant le tribunal administratif d’Amiens, en lui demandant, d’une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018 et 2019, d’autre part, de prescrire la restitution des sommes acquittées par lui à ce titre, majorées de l’intérêt moratoire prévu à l’article L. 208 du livre des procédures fiscales. M. B relève appel du jugement du 5 décembre 2024 par lequel le tribunal administratif d’Amiens a rejeté cette demande.

Sur le fondement légal des suppléments d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige :

5. Aux termes de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu, l’administration peut demander au contribuable des éclaircissements. () / Elle peut également lui demander des justifications lorsqu’elle a réuni des éléments permettant d’établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d’au moins 150 000 €. () / () / Les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et mentionner à l’intéressé le délai de réponse dont il dispose en fonction des textes en vigueur. ".

6. Aux termes de l’article L. 69 du même livre : « () / sont taxés d’office à l’impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications prévues à l’article L. 16. ».

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

En ce qui concerne la régularité de la notification des demandes de justifications :

7. Si le contribuable conteste que la demande de justifications prévue à l’article L. 16 du livre des procédures fiscales lui a bien été notifiée, il incombe à l’administration fiscale d’établir qu’une telle notification lui a été régulièrement adressée et, lorsque le pli contenant cette notification a été renvoyé par le service postal au service expéditeur, de justifier de la régularité des opérations de présentation à l’adresse du destinataire. Dans cette dernière hypothèse, la notification est réputée avoir été régulièrement accomplie à la date à laquelle ce pli a été présenté à l’adresse de l’intéressé.

8. La preuve qui incombe ainsi à l’administration peut résulter soit des mentions précises, claires et concordantes figurant sur les documents, le cas échéant électroniques, remis à l’expéditeur conformément à la règlementation postale soit, à défaut, d’une attestation du service postal ou d’autres éléments de preuve établissant que l’intéressé a été avisé de ce que le pli était à sa disposition au bureau de poste et qu’il n’a pas été retourné avant l’expiration du délai de mise en instance.

9. Toutefois, alors même que l’administration ne serait pas en mesure de justifier du respect du délai de mise en instance du pli comportant cette notification, son destinataire ne peut se prévaloir de ce que les conditions de notification l’auraient privé d’une garantie prévue par la loi s’il n’établit pas, notamment par la production d’une attestation du service postal, avoir tenté, en vain, de retirer le pli en cause dans ce délai.

10. Il résulte des éléments avancés par l’administration devant les premiers juges et repris en appel par la ministre chargée des comptes publics, que le service vérificateur a envoyé deux demandes de justifications, datées du 5 juillet 2021, sur le fondement des dispositions précitées de l’article L. 16 du livre des procédures fiscales, à M. B, à l’adresse, située à Laon, à laquelle il avait expressément demandé, par un écrit du 16 février 2021, que les correspondances relatives à l’examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont il faisait l’objet lui soient envoyées, ce qu’il ne conteste pas.

11. En outre, il ressort des mentions précises et concordantes portées par le service postal sur la preuve de distribution collée aux enveloppes contenant les deux plis ainsi expédiés, le 12 juillet 2021, par l’administration, qui a produit la copie de ces éléments devant les premiers juges, que ces plis ont été présentés, le 15 juillet 2021, à l’adresse indiquée par M. B et que deux avis de mise à disposition au bureau de poste désigné ont alors été déposés.

12. Il ressort cependant des mêmes mentions que ces plis n’ont pas réclamés par leur destinataire et qu’ils ont été retournés au service vérificateur le 31 juillet 2021, après l’expiration du délai de mise à disposition auprès des services postaux.

13. Par les éléments ainsi produits tant en première instance qu’en appel, l’administration a rapporté la preuve, qui lui incombe, de la notification régulière à M. B, à l’adresse qu’il lui avait fait connaître, des demandes de justifications qui lui ont été envoyées.

14. Il appartenait à M. B, qui avait été dûment avisé, en temps utile, de ce qu’il faisait l’objet d’un examen contradictoire de situation fiscale personnelle et qui avait d’ailleurs été, dans ce cadre, reçu en entretien par la vérificatrice le 3 mai 2021, de prendre les dispositions utiles pour faire suivre son courrier durant ses vacances, notamment en prévision du déplacement de nature personnelle qu’il avait prévu d’effectuer dans le département des Alpes Maritimes.

15. Enfin, si M. B fait part de ses doutes quant au respect, par le service postal, du délai de mise à disposition de quinze jours avant que les plis ne soient retournés au service vérificateur, il ne produit, à l’appui de ses allégations sur ce point, aucune attestation des services postaux de nature à établir qu’il aurait tenté vainement de retirer, avant l’expiration de ce délai, les plis en cause, ce qu’il ne soutient d’ailleurs pas.

16. Dans ces conditions, le moyen tiré de l’irrégularité de la notification des demandes de justifications ne peut qu’être écarté et les mentions de ces documents doivent être regardées comme étant opposables à M. B.

En ce qui concerne la régularité des avis d’imposition :

17. Une erreur matérielle dans les mentions d’un avis d’imposition, qui ne constitue qu’un document destiné à l’information du contribuable, postérieurement à l’établissement de l’impôt, lequel est mis en recouvrement par voie de rôle rendu exécutoire, n’affecte pas la régularité de l’impôt et des contributions sociales concernés par cet avis.

18. S’il est constant que, comme le soutient M. B, les avis d’imposition envoyés pour l’informer de la mise en recouvrement des suppléments d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige ont été établis et expédiés à une adresse erronée, qui ne correspond ni à celle du domicile fiscal, ni à celle d’une résidence habituelle de l’intéressé, cette erreur demeure, par elle-même, sans incidence sur la régularité de ces suppléments d’impôt et de prélèvements sociaux.

19. Au demeurant cette erreur n’a pas davantage fait obstacle à ce que M. B, qui a reçu ensuite une nouvelle notification de ces avis à l’adresse de son domicile fiscal et qui en a d’ailleurs produit une copie à l’appui de sa réclamation, puisse contester utilement, comme il l’a fait, ces impositions et contributions.

Sur le bien-fondé des suppléments d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige :

En ce qui concerne la prescription :

20. Aux termes de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales : « Pour l’impôt sur le revenu et l’impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l’administration des impôts s’exerce jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due. / () ».

21. Aux termes de l’article L. 189 du même livre : « La prescription est interrompue par la notification d’une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d’un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun. / () ».

22. Il résulte de l’instruction que les délais dont disposait l’administration, en vertu des dispositions précitées de l’article L. 169 du livre des procédures fiscales, pour exercer son droit de reprise en ce qui concerne les cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales en litige, se rapportant aux années 2018 et 2019, lesquels avaient vocation à expirer, respectivement, le 31 décembre 2021 et le 31 décembre 2022, ont été interrompus une première fois, conformément aux dispositions précitées de l’article L. 189 du même livre, par la notification, à M. B, qui ne conteste pas l’avoir reçue dans le délai normal d’acheminement du courrier, de la proposition de rectification qui lui a été adressée le 12 octobre 2021.

23. En outre, s’il est constant que M. B n’a, dans un premier temps, pas reçu les avis d’imposition correspondants, qui, comme il a été dit précédemment, lui ont été envoyés à une adresse erronée, il résulte de l’instruction d’une part que le service, après avoir été avisé par l’intéressé de son erreur, a adressé à M. B, le 7 juin 2022, une nouvelle notification de ces avis à l’adresse de son domicile fiscal, telle qu’il la lui avait fait connaître, et d’autre part que l’intéressé avait en sa possession ces avis, dont il a produit une copie en première instance, lorsqu’il a introduit, le 13 juin 2022, date à laquelle les délais de reprise ouverts à l’administration n’étaient pas expirés, sa réclamation, dans laquelle il identifiait clairement les suppléments d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux qu’il entendait contester.

24. Dans ces conditions, M. B ne peut sérieusement soutenir que ces suppléments, faisant l’objet du présent litige, étaient atteints par la prescription lorsqu’ils ont été mis en recouvrement.

En ce qui concerne la charge de la preuve :

25. En vertu du dernier alinéa de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales, en cas de taxation d’office à l’issue d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 de ce livre, la charge de la preuve incombe au contribuable.

26. Il est constant que n’ayant apporté aucune réponse à la demande de justifications relative à l’année 2019 qui, comme il a été dit précédemment, doit être regardée comme lui ayant été régulièrement notifiée, M. B supporte, en application de ces dispositions de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve en ce qui concerne cette année et il lui incombe, dès lors, de prouver le caractère exagéré des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à sa charge au titre de cette même année.

En ce qui concerne l’erreur de base légale et le caractère exagéré des impositions et contributions en litige :

27. M. B fait observer que, dans les tableaux repris par la proposition de rectification qui lui a été adressée le 12 octobre 2021, lesquels reproduisent les opérations identifiées sur ses relevés de comptes bancaires par le service vérificateur comme se rapportant à des crédits injustifiés perçus par lui au titre de l’année 2019, figurent, selon les libellés de ces opérations, des virements ou des encaissements provenant de sociétés dont il était, au cours des années d’imposition en litige, le gérant ou l’animateur, en ajoutant que certains de ces libellés font référence à des remboursements de frais.

28. M. B tire de ces constats la conclusion que ces crédits n’ont, dans ces conditions, pu à bon droit être imposés en tant que revenus d’origine indéterminée, alors qu’il s’agissait de remboursement de frais exposés par lui dans l’intérêt des sociétés versantes et que, par suite, en tant qu’elles procèdent des rehaussements maintenus à sa charge dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée, les impositions et contributions en litige en ce qui concerne l’année 2019 présentent un caractère excessif.

29. Toutefois, si M. B a produit, pour la première fois devant le juge de l’impôt, des états qu’il présente comme des extraits des comptes courants d’associé ouverts à son nom dans la comptabilité des sociétés versantes, l’intéressé avait indiqué, au cours de l’examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont il avait fait l’objet puis dans le cadre de ses observations, être dans l’impossibilité matérielle de produire de tels documents, en faisant état de la destruction des documents comptables de ces sociétés à l’occasion d’un cambriolage.

30. Au surplus, ces documents ne peuvent être regardés comme présentant un caractère probant dès lors qu’ils sont affectés de plusieurs anomalies, telles la mention, dans deux des extraits produits, de plusieurs opérations ne se rapportant pas à la période visée par l’en-tête de ces documents, ainsi que l’absence d’identification précise des sociétés concernées, que ces extraits désignent par des dénominations approximatives différentes de leur raison sociale.

31. Ces documents ne peuvent, par suite, corroborer les libellés, repris dans la proposition de rectification, des opérations mises en évidence par le service vérificateur comme non justifiées sur les relevés de compte bancaire de M. B, ni suffire à ce dernier, en l’absence de toute autre pièce, à établir l’objet et la cause de ces versements.

32. Dans ces conditions, l’administration était fondée, en l’absence de justifications suffisantes, ni d’éléments permettant d’identifier précisément le rôle joué par M. B auprès de chacune des sociétés versantes, à imposer ces crédits qui demeuraient injustifiés dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée, sur le fondement des dispositions précitées de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales.

33. Dès lors, le moyen tiré de l’erreur de base légale doit être écarté et M. B ne peut être regardé comme rapportant la preuve, qui lui incombe, du caractère exagéré des suppléments d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux qu’il conteste au titre de l’année 2019.

34. Il résulte de tout ce qui précède que, sans qu’il soit besoin de prescrire l’expertise sollicitée, laquelle serait frustratoire, M. B n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d’Amiens a rejeté sa demande.

35. Par voie de conséquence et en tout état de cause, les conclusions de M. B tendant à la restitution, assortie de l’intérêt moratoire prévu à l’article L. 208 du livre des procédures fiscales, des sommes acquittées par lui en paiement des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en litige doivent être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A B, ainsi qu’à la ministre chargée des comptes publics.

Copie en sera transmise à l’administratrice de l’Etat chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l’audience publique du 4 septembre 2025 à laquelle siégeaient :

— M. Marc Heinis, président de chambre,

— M. Jean-François Papin, premier conseiller,

— M^me Alice Minet, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 septembre 2025.

Le rapporteur,

Signé : J.-F. PapinLe président de chambre,

Signé : M. HeinisLe président de la formation de jugement,

F.-X. Pin

La greffière,

Signé : E. Héléniak

La greffière,

E. Héléniak

La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics, en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme,

Pour la greffière en chef,

Par délégation,

La greffière,

Sophie Cardot

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N°24DA02597

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N°« Numéro »