Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

L’EURL Au p’tit zinc a demandé au tribunal administratif de Lyon de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de la période du 1er octobre 2014 au 30 septembre 2017 ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 2208480 du 10 juin 2024, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour

Par une requête, enregistrée le 1er août 2024, l’EURL Au p’tit zinc, représentée par M^e Delambre, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités ;

3°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

L’EURL Au p’tit zinc soutient que :

– à titre principal, la procédure est irrégulière dès lors que la vérification de comptabilité a excédé la durée de trois mois prévue à l’article L. 52 du livre des procédures fiscales ;

– s’agissant des boissons avec alcool, la reconstitution ne tient pas compte des doses destinées à fidéliser sa clientèle, hors vin acheté en cubitainer et champagne, des offerts justifiant une réfaction supplémentaire à appliquer aux ventes de vin acheté en cubitainer, de la casse de 24 bouteilles de Get 27 et du vol de 40 bouteilles de vin au titre de l’exercice clos en 2017, de sorte que les chiffres d’affaires générés par les ventes de boissons avec alcool peuvent, en conséquence, être fixés à 121 960 euros au titre de l’exercice clos en 2015, 123 670 euros au titre de l’exercice clos en 2016 et 105 547 euros au titre de l’exercice clos en 2017 ;

– s’agissant des boissons sans alcool, la réfaction de 15 % appliquée par la vérificatrice ne tient pas suffisamment compte de l’autoconsommation des salariés et de la circonstance que le Perrier, le Red Bull, le Schweppes et la limonade sont intégralement servis avec de l’alcool ainsi que 60 % du Coca-Cola, erreurs de typage de la caisse enregistreuse mises à part, de sorte que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée doivent être limités à 2 746 euros au titre de l’exercice clos le 30 septembre 2015, 2 396 euros au titre de l’exercice clos le 30 septembre 2016 et 7 699 euros, au titre de l’exercice clos le 30 septembre 2017 et que les rectifications se traduisent par un déficit reportable de 52 006 euros.

– la majoration de 40 % appliquée n’est pas justifiée, les omissions de recettes révélées par la reconstitution ne suffisant pas à établir l’intention d’éluder l’impôt.

Par un mémoire, enregistré le 19 décembre 2024, le ministre de l’économie et des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Le ministre soutient que les moyens ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

– le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

– le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

– le rapport de M. Laval, premier conseiller,

– les conclusions de M. Chassagne, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. L’EURL Au p’tit zinc, dont M. C… A… était l’associé unique et le gérant, qui exploitait un fonds de commerce de restauration à Lyon, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité, portant sur la période du 1er octobre 2014 au 30 septembre 2017, à la suite de laquelle le vérificateur, après avoir écarté sa comptabilité comme étant partiellement irrégulière et non probante, en raison des discordances constatées entre les montants de produits liquides revendus figurant en achats et les montant de ventes restitués par la caisse enregistreuse de l’établissement, a procédé à une reconstitution partielle de ses chiffres d’affaires des exercices 2015 à 2017, limitée aux recettes des boissons, hors thé et café. En conséquence de la réintégration des recettes omises dans ses chiffres d’affaires et ses résultats, l’EURL Au p’tit zinc a été assujettie, selon la procédure contradictoire, à des compléments d’impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2015, 2016 et 2017 et s’est vu réclamer des compléments de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er octobre 2014 au 30 septembre 2017. Ces impositions supplémentaires ont été assorties des intérêts de retard et de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a) de l’article 1729 du code général des impôts. L’EURL Au p’tit zinc relève appel du jugement du 10 juin 2024 par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande de décharge de ces impositions et pénalités.

Sur la régularité de la procédure d’imposition :

2. Aux termes de l’article L. 52 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable : « I. – Sous peine de nullité de l’imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s’étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d’affaires ou le montant annuel des recettes brutes n’excède pas les limites prévues au I de l’article 302 septies A du code général des impôts (…). II. – Par dérogation au I, l’expiration du délai de trois mois n’est pas opposable à l’administration : (…) 4° En cas de graves irrégularités privant de valeur probante la comptabilité. Dans ce cas, la vérification sur place ne peut s’étendre sur une durée supérieure à six mois. (…) ».

3. La date à laquelle la vérification sur place des livres et documents mentionnée par les dispositions de l’article L. 52 du livre des procédures fiscales doit être regardée comme ayant débuté, est celle à laquelle le vérificateur commence à contrôler sur place la sincérité des déclarations fiscales. La date à laquelle elle s’achève correspond, en principe, à la dernière intervention sur place du vérificateur.

4. Il résulte de l’instruction que la vérification de comptabilité de l’EURL Au p’tit zinc a débuté le 19 avril 2018, date de la première intervention sur place de la vérificatrice au cours de laquelle il a été remis à cette dernière les fichiers des écritures comptables de son entreprise individuelle. Selon l’administration, elle s’est prolongée jusqu’au 16 octobre 2018, date de la réunion de synthèse.

5. Il résulte de l’instruction que la comptabilité présentée par l’EURL Au p’tit zinc comporte, en ce qui concerne les ventes de produits liquides, des discordances entre les données de la caisse enregistreuse et les opérations enregistrées en comptabilité, des anomalies entachant les données issues de la caisse enregistreuse consistant en l’absence de 623 tickets pour la période concernée, en des décalage d’horodatage pour plus de 86 % des enregistrements et pour plus de 15 % des produits, des anomalies dans l’enregistrement séquentiel des lignes de produits laissant présumer des saisies extérieures au logiciel de caisse et des anomalies dans la comptabilité matière laquelle fait apparaître des quantités achetées nettement supérieures aux quantités revendues. Ainsi, eu égard aux graves irrégularités privant la comptabilité de toute valeur probante dont la matérialité n’est pas contestée, l’administration disposait du délai de six mois prévu au 4° du II de l’article L. 52 du livre des procédures fiscales pour mener les opérations de contrôle sur place des éléments comptables de l’EURL Au p’tit zinc sans que celle-ci puisse utilement invoquer, pour faire échec à l’application du délai de six mois, l’absence de notification d’un procès-verbal de rejet de la comptabilité, une telle exigence ne résultant d’aucune disposition législative ni réglementaire.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

6. Aux termes de l’article L. 192 du livre des procédures fiscales : « Lorsque l’une des commissions ou le comité mentionnés à l’article L. 59 est saisi d’un litige ou d’une rectification, l’administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l’avis rendu par la commission ou le comité. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l’imposition a été établie conformément à l’avis de la commission ou du comité. (…) ».

7. Eu égard aux graves irrégularités entachant la comptabilité de l’EURL Au p’tit zinc relevées au point 5 ci-dessus, et dès lors que les impositions en litige ont été établies, conformément à l’avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires du 26 septembre 2019, la charge de la preuve de l’exagération des impositions en litige lui incombe.

8. Le contribuable à qui incombe la charge de prouver l’exagération des bases d’imposition retenues par l’administration peut, s’il n’est pas en mesure d’établir le montant exact de ses résultats en s’appuyant sur une comptabilité régulière et probante, soit critiquer la méthode d’évaluation que l’administration a suivie en vue de démontrer que cette méthode aboutit, au moins sur certains points et pour un certain montant, à une exagération des bases d’imposition, soit encore, aux mêmes fins, soumettre à l’appréciation du juge une nouvelle méthode d’évaluation permettant de déterminer les bases d’imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode primitivement utilisée par l’administration.

9. Si l’EURL Au p’tit zinc entend se prévaloir de la comptabilité présentée au cours du contrôle, il résulte de ce qui a été dit au point 5 ci-dessus que la comptabilité est, s’agissant de l’enregistrement des ventes de produits liquides, dépourvue de valeur probante. Dès lors que la vérificatrice n’a reconstitué que les chiffres d’affaires « liquides », à l’exclusion des chiffres d’affaires correspondant aux autres ventes, elle a pu régulièrement se fonder sur les seuls éléments relatifs aux ventes de produits liquides pour estimer, au regard des irrégularités relevées, que la comptabilité de l’EURL Au p’tit zinc était dépourvue de valeur probante s’agissant de l’enregistrement de ces opérations. Dans ces conditions, la circonstance qu’elle n’a pas remis en cause la comptabilité dans son ensemble ne l’empêchait pas de tirer les conséquences des irrégularités constatées en ce qui concerne ces ventes et de procéder à une reconstitution extra-comptable des recettes correspondantes.

10. Il résulte de l’instruction que les recettes issues de vente de boissons alcoolisées et non alcoolisées, hors vin acheté en cubitainer et champagne, ont été évaluées par la vérificatrice à partir des achats effectués au cours des exercices vérifiés auprès des fournisseurs de la société. La vérificatrice a neutralisé les achats de boissons dont elle a constaté qu’ils concernaient des boissons que les recettes conduisaient à s’additionner nécessairement à d’autres alcools ainsi que les achats de bouteilles d’un litre et plus de Coca-Cola et de jus de fruit, uniquement utilisées dans des préparations ou consommées par le personnel. Corrigées des variations de stock, ces données ont été converties en litres, puis en doses, auxquelles un prix unitaire a été appliqué. La vérificatrice a appliqué des déductions de recettes correspondant à la consommation des salariés, une réfaction de 30 % pour tenir compte des offerts, laquelle a été portée à 50 % s’agissant des recettes issues de la vente de Get 27 pour les alcools et une réfaction sur les mêmes bases de 15 % s’agissant de l’autoconsommation et des offerts pour les boissons non alcoolisées. Enfin, la vérificatrice a comparé les chiffres d’affaires reconstitués aux chiffres d’affaires déclarés au taux de 20 % aux données des chiffres d’affaires reconstituées aux données relatives aux ventes issues des caisses enregistreuses pour les boissons non alcoolisées pour déterminer les omissions de chiffre d’affaires. Pour déterminer les recettes issues de la vente de vin acheté en cubitainer, la vérificatrice s’est fondée sur les achats effectués au cours de l’exercice, convertis en litres, auxquels ont été appliqués les pourcentages de vente selon la contenance (pots ou verres) déterminés à partir des données issues de la caisse enregistreuse. A partir du résultat exprimé en litres, elle a déterminé le nombre de pots et de verres vendus, auquel elle a appliqué un prix unitaire. Elle a appliqué une réfaction aux recettes ainsi obtenues pour tenir compte de l’autoconsommation de l’utilisation du vin en cuisine et des offerts et l’a fixé au même niveau de 30 % qu’elle avait utilisé pour calculer les offerts s’agissant des boissons alcoolisées, hors des vins en cubitainers. La vérificatrice a appliqué la même méthode à la reconstitution des recettes issues de la vente de champagnes à partir des achats effectués au cours de l’exercice convertis en litres auxquels ont été appliqués les pourcentages de vente en exploitant les données de la caisse enregistreuse déclinées en nombre de bouteilles, coupes et piscines vendues. Elle a appliqué à cette reconstitution les mêmes taux de réfaction que précédemment.

11. L’EURL Au p’tit zinc, qui ne conteste pas la méthode retenue par la vérificatrice dans son principe, reprend en appel les arguments critiquant la reconstitution qu’elle avait invoqués en première instance tant sur la reconstitution des recettes issues de la vente de boissons alcoolisées, hors vin acheté en cubitainer et champagne, que sur la reconstitution des recettes issues de la vente de boissons non alcoolisées, hors thé et café, et la reconstitution des recettes issues de la vente de vin acheté en cubitainer. Si la requérante signale que les Red Bull ont été comptées avec les boissons alcoolisées, elle n’en tire aucune conséquence chiffrée au soutien de sa propre évaluation des chiffres d’affaires « boissons avec alcool » et « boissons sans alcool » ainsi que de celle des conséquences fiscales à la taxe sur la valeur ajoutée et sur l’impôt sur les sociétés, laquelle n’est appuyée sur aucune justification. Dans ces conditions, il y a lieu d’écarter le moyen tiré du caractère exagéré des bases d’impositions à la taxe sur la valeur ajoutée et à l’impôt sur les sociétés issues de la reconstitution par adoption des motifs retenus par le tribunal administratif de Lyon aux points 4 à 9 de son jugement.

Sur les pénalités :

12. L’EURL Au p’tit zinc reprend en appel le moyen qu’elle invoqué en première instance tiré de l’absence de bien-fondé de la majoration pour manquement délibéré appliquée aux impositions qu’il y a lieu d’écarter par adoption des motifs retenus par les premiers juges au point 11 du jugement.

13. Il résulte de ce qui précède que l’EURL Au p’tit zinc n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : La requête de l’EURL Au p’tit zinc est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l’EURL Au p’tit zinc et à la ministre de l’action et des comptes publics.

Délibéré après l’audience du 18 décembre 2025, à laquelle siégeaient :

M. Pruvost, président de chambre,

M. Haïli, président assesseur,

M. Laval, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 3 mars 2026.

Le rapporteur,

JS. Laval

Le président,

D. Pruvost

La greffière,

M. B…

La République mande et ordonne à la ministre de l’action et comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,