Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. A B a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013, 2014 et 2015.

Par un jugement n° 2026217 du 6 mars 2023, le tribunal administratif de Montpellier, à qui le dossier a été transféré par une ordonnance du président de la section du contentieux du Conseil d’État, a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 4 mai 2023, M. B, représenté par M^e Carol, demande à la cour :

1°) d’annuler ce jugement du 6 mars 2023 du tribunal administratif de Montpellier ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013, 2014 et 2015 ;

3°) de mettre à la charge de l’État une somme de 2 500 euros sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— les sommes portées au crédit de ses comptes bancaires et provenant de la société Anima Concepte SL constituaient des rémunérations de gérance et non des distributions occultes ;

— les sommes provenant de la société Sud Concepts correspondent au remboursement d’un crédit de compte courant lié à un apport de matériel et ne constituent pas des revenus de capitaux mobiliers ;

— la société Anima Concepte SL exerçait une activité en Principauté d’Andorre et n’avait pas d’établissement stable en France, où elle n’accomplissait aucun cycle commercial complet ;

— s’agissant de la taxe sur la valeur ajoutée, la reconstitution de son chiffre d’affaires réalisé en France ne doit pas prendre en compte les montants déclarés à l’administration andorrane ;

— cette société ne peut être considérée comme redevable de l’impôt sur les sociétés en France sur l’intégralité de son chiffre d’affaires ;

— l’administration ne pouvait déterminer le montant des charges de cette société à partir de données d’entreprises exerçant une activité de restauration rapide ;

— la majoration pour manquement délibéré n’est pas justifiée ;

— pour les raisons précédemment développées, le dégrèvement de la majoration prévue par le I de l’article 1758 A du code général des impôts devra être prononcé ;

— son droit à l’erreur devra être reconnu dans l’appréciation en cause.

Par un mémoire en défense, enregistré le 20 octobre 2023, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient :

— à titre principal, qu’aucun des moyens soulevés dans la requête n’est fondé ;

— à titre subsidiaire, il est demandé de procéder à une substitution de base légale pour imposer une partie des sommes provenant de la société Anima Concepte SL dans la catégorie des rémunérations de gérant majoritaire de société à responsabilité limitée.

Par une ordonnance du 25 juillet 2024, la clôture de l’instruction a été fixée au 20 août 2024.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M. Lafon,

— et les conclusions de M^me Restino, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. M. B fait appel du jugement du 6 mars 2023, par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013, 2014 et 2015. Ces suppléments procèdent de l’imposition, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, de sommes regardées comme distribuées par la société de droit andorran Anima Concepte SL et la société de droit français Sud Concepts, qui exercent une activité de restauration rapide et dont il est associé et, respectivement, le gérant et le président.

Sur le bien-fondé des impositions :

2. D’une part, aux termes de l’article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices () « . L’article 110 du même code dispose que : » Pour l’application du 1° du 1 de l’article 109 les bénéfices s’entendent de ceux qui ont été retenus pour l’assiette de l’impôt sur les sociétés () « . Aux termes enfin de l’article 111 du même code : » Sont notamment considérés comme revenus distribués : / () / c. Les rémunérations et avantages occultes () ".

3. D’autres part, aux termes de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : « Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s’étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l’imposition, en démontrant son caractère exagéré () ». M. B s’est abstenu de présenter dans le délai légal ses observations sur la proposition de rectification du 27 février 2018, qu’il ne conteste pas avoir régulièrement reçue. Il doit, dans ces conditions, être regardé comme ayant tacitement accepté ces rectifications. Par suite, en application de l’article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, il lui appartient d’apporter la preuve du caractère exagéré des impositions contestées.

En ce qui concerne les sommes regardées comme distribuées par la société Anima Concepte SL :

S’agissant des distributions procédant de la reconstitution du chiffre d’affaires de la société Anima Concepte SL :

4. En premier lieu, aux termes de l’article 209 du code général des impôts : « I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l’impôt sur les sociétés sont déterminés () en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France () ».

5. Il résulte de l’instruction que l’administration a estimé que la société Anima Concepte SL, bien qu’inscrite au registre du commerce et des sociétés andorran et ayant déclaré son siège social à Encamp (Principauté d’Andorre), exerçait en France, de manière habituelle, une activité commerciale de vente de sandwichs sur les foires, salons et marchés. Elle a notamment relevé, à partir d’éléments recueillis à l’issue de l’exercice de plusieurs droits de communication et du débat oral et contradictoire, que la société achetait les ingrédients nécessaires à la confection des sandwichs auprès de fournisseurs français et qu’elle vendait sa marchandise dans des foires, salons et marchés situés à Paris, Bordeaux (Gironde), Dijon (Côte d’Or), Toulouse (Haute-Garonne) et Argelès-sur-Mer (Pyrénées-Orientales). Elle disposait en France du matériel nécessaire à la conservation et à la confection des repas sur place et, immatriculée au centre national des firmes étrangères, a déclaré trente salariés employés sur des foires, salons et marchés en France. En outre, l’adresse électronique mentionnée sur les publicités de la société Anima Concepte SL, communiquée à certains fournisseurs et référencée pour l’utilisation d’une carte d’achats correspondait à un compte internet ouvert à l’adresse personnelle de M. B à La Magdelaine-sur-Tarn (Haute-Garonne), où un tampon humide et une carte bancaire de la société ont été retrouvés et où elle recevait des documents commerciaux. Par ailleurs, en se bornant à produire deux baux pour l’exploitation de restaurants situés en Principauté d’Andorre, une attestation établie le 20 octobre 2020, faisant état de la mise à disposition et de l’utilisation d’un bureau et de moyens matériels et administratifs au sein d’un centre d’affaires situé à Encamp et accompagnée d’une facture du 17 décembre 2012 représentant le loyer de la domiciliation du premier semestre 2013, ainsi que des déclarations fiscales ne faisant état ni de l’existence d’un stock ou d’immobilisations corporelles, ni du versement de salaires, M. B n’apporte aucun élément permettant de considérer que la société Anima Concepte SL exerçait une activité dans cet État, en particulier l’exploitation d’un point chaud, comme il le revendique. À ce titre, il résulte des éléments recueillis par l’administration fiscale que la société n’était pas affiliée à la Caisse andorrane de sécurité sociale au titre des années 2013, 2014 et 2015, qu’elle n’a présenté aucun document social et qu’elle n’a pas été en mesure de justifier l’encaissement de recettes issues de l’exploitation du point chaud. Enfin, les comptes ouverts à son nom dans des banques espagnole et andorrane, étaient utilisés depuis la France. Dans l’ensemble de ces conditions, c’est à bon droit que l’administration a regardé la société Anima Concepte SL comme exploitant, au cours de la période en cause, son entreprise en France au sens des dispositions du premier alinéa du I de l’article 209 du code général des impôt et comme ayant pu distribuer des revenus à M. B sur le fondement de l’article 109 du code général des impôts.

6. En second lieu, aux termes de l’article 38 du code général des impôts : « 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d’éléments quelconques de l’actif, soit en cours, soit en fin d’exploitation () ». L’article 39 du même code dispose que : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () ».

7. Il résulte de l’instruction que pour reconstituer le chiffre d’affaires de la société Anima Concepte SL, dépourvue de comptabilité, le service vérificateur a pris en compte les encaissements enregistrés sur ses comptes bancaires espagnol et andorran et provenant de ses terminaux de paiement informatiques, ainsi que des recettes en espèces évaluées, respectivement pour les exercices clos en 2014 et 2015, à 21 % et 18 % de ces encaissements. Il a également admis la prise en compte de charges à hauteur de 66 % du chiffre d’affaires hors taxe retenu pour chaque exercice, en se basant sur les taux de charges déclarés pour l’année 2014 par cinq entreprises exerçant l’activité de restauration rapide dans le département de la Haute-Garonne.

8. En se bornant à faire valoir, d’une part, que le service vérificateur ne pouvait prendre en compte l’intégralité du chiffre d’affaires de la société Anima Concepte SL, notamment les montants déclarés auprès de l’administration fiscale andorrane, d’autre part, que les données issues d’entreprises de restauration rapide n’étaient pas représentatives de l’activité réalisée sur des foires, salons et marchés, M. B, qui ne démontre pas l’exercice par la société d’une quelconque activité commerciale en Principauté d’Andorre et qui n’établit pas, en procédant à une comparaison avec les résultats de la société Sud Concepts, que son exploitation itinérante impliquait des charges supérieures à la moyenne de celles retenues par le service, n’apporte pas la preuve du caractère exagéré des impositions établies sur le fondement du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts.

S’agissant des sommes imposées comme rémunérations ou avantages occultes :

9. Aux termes de l’article 62 du code général des impôts : « Les traitements, remboursements forfaitaires de frais et toutes autres rémunérations sont soumis à l’impôt sur le revenu au nom de leurs bénéficiaires s’ils sont admis en déduction des bénéfices soumis à l’impôt sur les sociétés par application de l’article 211, même si les résultats de l’exercice social sont déficitaires, lorsqu’ils sont alloués : / Aux gérants majoritaires des sociétés à responsabilité limitée n’ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues à l’article 3-IV du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié ou dans celles prévues à l’article 239 bis AA ou à l’article 239 bis AB () ».

10. Il résulte de l’instruction que, au cours des années en cause, M. B a reçu, sur ses comptes bancaires, les sommes respectives de 27 500 euros, 22 880 euros et 31 439 euros provenant de la société Anima Concepte SL. L’appelant, qui se borne à se prévaloir de ce que les formalités de prises de décision dans les sociétés andorranes à associé unique sont simplifiées, n’apporte aucun justificatif permettant d’admettre que ces versements correspondraient à des rémunérations de gérance. Il résulte d’ailleurs des renseignements obtenus par le service dans le cadre de l’assistance administrative internationale effectuée auprès des autorités fiscales andorranes que, ainsi qu’il a été relevé au point 5 du présent arrêt, la société Anima Concepte SL n’a fait l’objet d’aucun enregistrement auprès de la Caisse andorrane de sécurité sociale au titre des années en litige. L’administration relève également que les comptes de résultat de la société ne font état d’aucune dépense de personnel. Dans ces conditions, c’est à bon droit que les sommes en cause ont été imposées, sur le fondement du c de l’article 111 du code général des impôts, comme des rémunérations ou avantages occultes constitutives de distributions.

En ce qui concerne les sommes regardées comme distribuées par la société Sud Concepts :

11. Les sommes inscrites au crédit d’un compte courant d’associé d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés sont, sauf preuve contraire, à la disposition de cet associé et ont donc le caractère de revenus distribués, imposables entre les mains de cet associé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en vertu du 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts. Pour que l’associé échappe à cette imposition, il lui incombe de démontrer, le cas échéant, qu’il n’a pas pu avoir la disposition de ces sommes ou que ces sommes ne correspondent pas à la mise à disposition d’un revenu.

12. Il résulte de l’instruction que M. B a perçu en 2015, sur ses comptes bancaires, des virements provenant de la société Sud Concepts pour un montant total de 19 057,94 euros, qui correspondaient au remboursement de sommes inscrites au crédit du compte courant ouvert à son nom dans les écritures de cette société. L’appelant soutient que ces inscriptions correspondent au remboursement des apports de matériel de restauration et de quatre véhicules qu’il a faits à la société Sud Concepts lors de sa constitution. Toutefois, la seule production d’éléments de la comptabilité de la société Ovalie Concept, se bornant à faire état d’une cession d’immobilisations d’un montant de 11 122,80 euros, d’une attestation établie pour les besoins de la cause le 1er décembre 2020, par laquelle un prétendu vendeur fait état de l’acquisition par M. B du matériel de restauration, et de la copie des certificats d’immatriculation de trois véhicules, dont l’un est d’ailleurs établi au nom de la société de droit français Anima’concept, ne permet pas d’établir que l’appelant a été propriétaire de l’ensemble de ces biens et qu’il a pris en charge une dépense incombant à la société sous la forme d’un apport. M. B n’apporte donc pas la preuve, qui lui incombe, que les sommes en litige ne correspondraient pas à la mise à disposition d’un revenu. Il s’ensuit que c’est à bon droit qu’elles ont été regardées comme constituant des distributions au sens du 2° du 1 de l’article 109 du code général des impôts, imposables entre les mains de M. B.

Sur les pénalités :

13. En premier lieu, aux termes de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’État entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ».

14. En relevant, d’une part, que M. B, en sa qualité de gérant de la société Anima Concepte SL, qui le conduisait notamment à connaître son fonctionnement et l’origine de ses encaissements, ne pouvait ignorer, alors d’ailleurs qu’il est un professionnel du secteur de la restauration, qu’elle exploitait son entreprise en France et que les revenus qu’elle distribuait y étaient imposables, d’autre part, qu’il procédait aux virements de ces encaissements, qui transitaient par des comptes professionnels espagnol et andorran vers ses comptes personnels, l’administration établit, compte tenu du montant et de la répétition des impositions éludées sur le fondement du 1° du 1 de l’article 109 du code général des impôts, le manquement délibéré du contribuable. Par suite, le moyen tiré de ce que l’application de la majoration prévue au a de l’article 1729 du code général des impôts n’est pas justifiée doit être écarté.

15. En deuxième lieu, aux termes de l’article 1758 A du code général des impôts : « I. – Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l’impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d’une majoration égale à 10 % des droits mis à la charge du contribuable ou de la créance indue () ». Il résulte de ce qui a été dit précédemment que le moyen tiré de ce que M. B doit être déchargé de la majoration prononcée en application de ces dispositions en conséquence du caractère infondé des impositions contestées doit être écarté.

16. En dernier lieu, le moyen tiré de ce que le droit à l’erreur de M. B devra être reconnu n’est pas assorti de précisions suffisantes pour en apprécier le bien-fondé.

17. Il résulte de tout ce qui précède que M. B n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande.

Sur les frais liés au litige :

18. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l’État, qui n’est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de quelque somme que ce soit sur leur fondement.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. B est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A B et au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Occitanie.

Délibéré après l’audience du 5 juin 2025, où siégeaient :

M. Rey-Bèthbéder, président,

M. Lafon, président-assesseur,

M^me Fougères, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 juin 2025.

Le rapporteur,

N. Lafon

Le président,

É. Rey-Bèthbéder

Le greffier,

F. Kinach

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.