Vu les procédures suivantes :

La fondation Saint-Charles a demandé au tribunal administratif de Nancy de prononcer la réduction des cotisations de taxe d’habitation auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2018 à 2020 dans les rôles de la commune de Nancy (Meurthe-et-Moselle). Par un jugement n° 2101932 du 13 juillet 2023, ce tribunal, après avoir refusé de transmettre au Conseil d’Etat la question de la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution des dispositions de l’article 34 de la loi du 29 décembre 2010 de finances rectificative pour 2010 reprises à l’article 1498 du code général des impôts, puis prononcé un non-lieu à statuer à concurrence d’un dégrèvement intervenu en cours d’instance, a, d’une part, partiellement fait droit à sa demande et, d’autre part, rejeté le surplus de ses conclusions.

I. – Sous le numéro 488206, par un pourvoi enregistré le 12 septembre 2023 au secrétariat du contentieux du Conseil d’Etat, le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande au Conseil d’Etat d’annuler ce jugement en tant qu’il a partiellement fait droit à la demande de la fondation Saint-Charles.

II. – Sous le numéro 488230, par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un mémoire en réplique, enregistrés les 13 septembre et 12 décembre 2023 ainsi que le 3 mai 2024, la fondation Saint-Charles demande au Conseil d’Etat :

1°) d’annuler le jugement du 13 juillet 2023 en tant qu’il a rejeté le surplus des conclusions de sa demande ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 4 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

…………………………………………………………………………

Vu les autres pièces des dossiers ;

Vu :

- la Constitution, notamment son Préambule et son article 61-1 ;

- l’ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 ;

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la loi n° 2010-1658 du 29 décembre 2010 ;

- la loi n° 2017-1775 du 28 décembre 2017 ;

- le décret n° 2011-1267 du 10 octobre 2011 ;

- le décret n° 2011-1313 du 17 octobre 2011 ;

- le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de M. Benoît Chatard, auditeur,

- les conclusions de M^me Céline Guibé, rapporteure publique ;

La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SCP Le Bret-Desaché, avocat de la fondation Saint-Charles ;

Considérant ce qui suit :

Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la fondation Saint-Charles a été assujettie, dans les rôles de la commune de Nancy (Meurthe-et-Moselle), à des cotisations de taxe d’habitation au titre des années 2018 à 2020 à raison de locaux accueillant un établissement d’hébergement pour personnes âgées dépendantes (EHPAD). Elle a demandé la réduction de ces cotisations à concurrence, à titre principal, du montant correspondant à la hausse des bases imposables de ces locaux résultant de la revalorisation des valeurs locatives des locaux professionnels entrée en vigueur au 1er janvier 2017 et, à titre subsidiaire, du montant résultant de l’application, pour la détermination de la valeur locative de ces locaux, d’un coefficient de pondération de 0,5 à certaines de leurs surfaces. Par un jugement du 13 juillet 2023, le tribunal administratif de Nancy, après avoir refusé de transmettre au Conseil d’Etat une question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la fondation Saint-Charles à l’encontre des dispositions législatives relatives à la valeur locative des locaux professionnels et prononcé un non-lieu à statuer à concurrence d’un dégrèvement intervenu en cours d’instance, a, d’une part, fait droit à sa demande tendant à la réduction de ces cotisations à raison de l’application d’un coefficient de pondération de 0,5 aux surfaces désignées comme « lingerie, buanderie, garages, greniers, caves, chaufferie et locaux techniques » et, d’autre part, rejeté le surplus de ses conclusions. Le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et la fondation Saint-Charles se pourvoient en cassation contre ce jugement en tant qu’il leur est respectivement défavorable.

Les pourvois du ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et de la fondation Saint-Charles sont dirigés contre le même jugement. Il y a lieu de les joindre pour statuer par une seule décision.

Sur le cadre juridique :

Aux termes de l’article 1498 du code général des impôts : « I. – La valeur locative de chaque propriété bâtie ou fraction de propriété bâtie, autres que les locaux mentionnés au I de l’article 1496, que les établissements industriels mentionnés à l’article 1499 et que les locaux dont la valeur locative est déterminée dans les conditions particulières prévues à l’article 1501, est déterminée selon les modalités prévues au II ou III du présent article. / Les propriétés mentionnées au premier alinéa sont classées dans des sous-groupes, définis en fonction de leur nature et de leur destination. A l’intérieur d’un sous-groupe, elles sont classées par catégories, en fonction de leur utilisation, de leurs caractéristiques physiques, de leur situation et de leur consistance. Les sous-groupes et catégories de locaux sont déterminés par décret en Conseil d’Etat. / II. – A. – La valeur locative de chaque propriété bâtie ou fraction de propriété bâtie mentionnée au I est déterminée en fonction de l’état du marché locatif (…). / Elle est obtenue par application d’un tarif par mètre carré déterminé conformément au 2 du B du présent II à la surface pondérée du local définie au C du présent II. / B. – (…) / 2. Les tarifs par mètre carré sont déterminés sur la base des loyers moyens constatés dans chaque secteur d’évaluation par catégorie de propriétés. / (…) / C. – La surface pondérée d’un local est obtenue à partir de la superficie de ses différentes parties, réduite, le cas échéant, au moyen de coefficients fixés par décret, pour tenir compte de leur utilisation et de leurs caractéristiques physiques respectives. / (…) ».

Aux termes de l’article 310 Q de l’annexe II au même code, qui a codifié les dispositions de l’article 1er du décret du 10 octobre 2011 fixant les sous-groupes et catégories de locaux professionnels en vue de l’évaluation de leur valeur locative : « Pour l’application du second alinéa du I de l’article 1498 du code général des impôts, les propriétés bâties mentionnées au premier alinéa de ce même I sont classées selon les sous-groupes et catégories suivants : / (…) / Sous-groupe VIII : cliniques et établissements du secteur sanitaire et social : / Catégorie 1 : cliniques et établissements hospitaliers. / Catégorie 2 : centres médico-sociaux, centres de soins, crèches, haltes-garderies. / Catégorie 3 : maisons de repos, maisons de retraite (médicalisées ou non). / Catégorie 4 : centres de rééducation, de thalassothérapie, établissements thermaux. / (…) ». Aux termes de l’article 324 Z de l’annexe III au même code, qui a codifié les dispositions de l’article 1er du décret du 17 octobre 2011 : « Pour l’application du C du II de l’article 1498 du code général des impôts, la surface pondérée d’un local est la somme, le cas échéant arrondie au mètre carré inférieur, des superficies de ses différentes parties, affectées, le cas échéant, du coefficient mentionné au troisième alinéa. / (…) / Lorsque l’une de ces parties a une valeur d’utilisation réduite par rapport à l’affectation principale du local, la superficie de cette partie est réduite par application d’un coefficient fixé à 0,5 lorsque cette partie est couverte et à 0,2 dans le cas contraire ».

Il résulte de ces dispositions que, pour le calcul de la valeur locative d’une propriété bâtie relevant de l’article 1498 du code général des impôts, les coefficients de pondération de superficie mentionnés à l’article 324 Z de l’annexe III cité au point 4 ne sont pas applicables aux surfaces utilisées pour une activité correspondant à l’affectation principale de ce local, appréciée au regard de la catégorie dans laquelle il est classé. Ces coefficients peuvent en revanche s’appliquer aux surfaces dont l’utilisation ne correspond pas à cette activité, même lorsqu’elles sont nécessaires à son exercice.

Sur le pourvoi de la fondation Saint-Charles :

En ce qui concerne le refus de transmission de la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la fondation :

Les dispositions de l’article 23-2 de l’ordonnance portant loi organique du 7 novembre 1958 prévoient que, lorsqu’une juridiction relevant du Conseil d’Etat est saisie de moyens contestant la conformité d’une disposition législative aux droits et libertés garantis par la Constitution, elle transmet au Conseil d’Etat la question de constitutionnalité ainsi posée à la triple condition que la disposition contestée soit applicable au litige ou à la procédure, qu’elle n’ait pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d’une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances, et qu’elle ne soit pas dépourvue de caractère sérieux. Il résulte en outre des dispositions de l’article 23-5 de cette ordonnance que, lorsque le moyen tiré de ce qu’une disposition législative porte atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution est soulevé à l’occasion d’une instance devant le Conseil d’Etat, le Conseil constitutionnel est saisi de la question prioritaire de constitutionnalité à la triple condition que la disposition contestée soit applicable au litige ou à la procédure, qu’elle n’ait pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d’une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances, et que la question soit nouvelle ou présente un caractère sérieux.

A l’appui de son pourvoi, la fondation Saint-Charles demande au Conseil d’Etat, d’une part, d’annuler l’article 1er du jugement du 13 juillet 2023 par lequel le tribunal administratif de Nancy a refusé de lui transmettre la question prioritaire de constitutionnalité qu’elle avait soulevée à l’encontre des dispositions de l’article 34 de la loi du 29 décembre 2010 de finances rectificative pour 2010 reprises à l’article 1498 du code général des impôts, d’autre part, de la renvoyer au Conseil constitutionnel. Elle soutient que ces dispositions méconnaissent la compétence du législateur définie à l’article 34 de la Constitution dans des conditions affectant le droit de propriété et les principes d’égalité devant la loi et devant les charges publiques, en ce que le législateur a renvoyé au pouvoir réglementaire le soin de définir les sous-groupes et catégories dans lesquels sont classés les locaux professionnels sans prévoir qu’il lui appartiendrait de tenir compte des conditions d’exploitation de ces locaux, en particulier du caractère lucratif ou non lucratif de l’exploitation.

En premier lieu, les dispositions de l’article 34 de la loi du 29 décembre 2010 de finances rectificative pour 2010, codifiées depuis le 1er janvier 2018 à l’article 1498 du code général des impôts, ne sont pas applicables au présent litige, qui porte sur la taxe d’habitation à laquelle la fondation requérante a été assujettie au titre des années 2018 à 2020.

En second lieu, aux termes de l’article 34 de la Constitution : « La loi fixe les règles concernant (…) l’assiette, le taux et les modalités de recouvrement des impositions de toutes natures (…) ». La méconnaissance par le législateur de sa propre compétence ne peut être invoquée à l’appui d’une question prioritaire de constitutionnalité que dans le cas où cette méconnaissance affecte par elle-même un droit ou une liberté que la Constitution garantit.

La méconnaissance par le législateur de l’étendue de sa compétence dans la détermination de l’assiette ou du taux d’une imposition n’affecte par elle-même aucun droit ou liberté que la Constitution garantit. En revanche, le pouvoir donné par la loi à l’administration de fixer, contribuable par contribuable, les modalités de détermination de l’assiette d’une imposition méconnaît la compétence du législateur dans des conditions qui affectent, par elles-mêmes, le principe d’égalité devant les charges publiques.

Les dispositions contestées prévoient, pour le calcul de la valeur locative des locaux professionnels soumis à la taxe d’habitation, leur classement en sous-groupes et en catégories qui doivent être définis par le pouvoir réglementaire en fonction des critères déterminés par ces mêmes dispositions législatives. Elles n’ont ni pour objet ni pour effet de permettre à l’administration de fixer, contribuable par contribuable, l’assiette de l’impôt. Ainsi, l’incompétence négative alléguée n’affecte par elle-même ni le principe d’égalité devant la loi, ni le principe d’égalité devant les charges publiques, ni le droit de propriété. Dès lors, la question de la conformité des dispositions de l’article 1498 du code général des impôts aux droits et libertés garantis par la Constitution soulevée par la fondation Saint-Charles, qui n’est pas nouvelle, ne présente pas un caractère sérieux.

Il résulte de ce qui précède que le moyen d’erreur de droit soulevé par la fondation Saint-Charles à l’appui de sa contestation du refus que lui a opposé le tribunal administratif de transmettre au Conseil d’Etat la question prioritaire de constitutionnalité ne peut qu’être écarté.

En ce qui concerne l’exception d’inconventionnalité des règles de détermination de la valeur locative des EHPAD :

Aux termes de l’article 14 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales : « La jouissance des droits et libertés reconnus dans la présente Convention doit être assurée, sans distinction aucune, fondée notamment sur le sexe, la race, la couleur, la langue, la religion, les opinions politiques ou toutes autres opinions, l’origine nationale ou sociale, l’appartenance à une minorité nationale, la fortune, la naissance ou toute autre situation ». Aux termes de l’article premier du premier protocole additionnel à cette convention : « Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d’utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. / Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les États de mettre en vigueur les lois qu’ils jugent nécessaires pour réglementer l’usage des biens conformément à l’intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d’autres contributions ou des amendes ».

En premier lieu, au regard de l’objet des règles de détermination de la valeur locative des locaux professionnels, qui est de fixer l’assiette d’impôts réels en fonction de critères objectifs tenant à la nature de ces locaux, leur destination, leur utilisation, leurs caractéristiques physiques, leur situation et leur consistance, indépendamment des modalités d’exercice de l’activité dont ils sont, le cas échéant, le support, les EHPAD ne sont pas placés dans une situation différente selon qu’ils sont ou non à but lucratif. Par suite, le tribunal administratif, qui a suffisamment motivé son jugement sur ce point, n’a, en tout état de cause, pas commis d’erreur de droit en jugeant que le pouvoir réglementaire avait pu, sans méconnaître les stipulations citées au point 13, s’abstenir d’opérer une distinction, au sein du sous-groupe VIII « cliniques et établissements du secteur sanitaire et social » prévu par l’article 310 Q de l’annexe II au code général des impôts cité au point 4, entre les EHPAD à but lucratif et les EHPAD à but non lucratif.

En second lieu, si la fondation Saint-Charles, d’une part, conteste la différence de traitement opérée par la loi fiscale entre les EHPAD non lucratifs et les établissements appartenant à des personnes publiques, susceptibles d’être exonérés sur le fondement de l’article 1382 du code général des impôts, d’autre part, invoque l’article 14 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales en combinaison avec l’article 1er de son protocole n° 12, de tels moyens n’ont pas été invoqués devant le tribunal administratif, ne sont pas nés du jugement attaqué et ne sont pas d’ordre public. Ces moyens, qui sont par suite dépourvus d’incidence sur le bien-fondé de ce jugement, ne peuvent, en tout état de cause, qu’être écartés.

En ce qui concerne la détermination de la surface pondérée des locaux :

La fondation Saint-Charles soutient que le tribunal administratif a commis une erreur de droit et dénaturé les faits soumis à son appréciation en jugeant que les surfaces désignées comme « toilettes et sanitaires communs, couloirs, dégagements, vestiaires, foyer, salle d’activités, bibliothèque, chapelle, sacristie et cuisine collective » ne devaient pas se voir appliquer le coefficient de pondération de 0,5 prévu par l’article 324 Z de l’annexe III au code général des impôts cité au point 4.

Il résulte de ce qui a été dit au point 5 que, pour déterminer si ce coefficient pouvait être appliqué, il appartenait au tribunal administratif, eu égard à la catégorie « maisons de repos, maisons de retraite (médicalisées ou non) » du sous-groupe « cliniques et établissements du secteur sanitaire et social » dans laquelle l’établissement était classé, de rechercher si les surfaces en cause étaient utilisées pour l’accueil des personnes âgées dépendantes résidant dans l’établissement ou de leurs proches, c’est-à-dire si elles correspondaient à des locaux ou parties de locaux normalement accessibles à ces personnes. Dès lors, en jugeant que les surfaces mentionnées au point précédent ne pouvaient faire l’objet d’une pondération réduite, sans rechercher si elles correspondaient à des locaux ou parties de locaux normalement accessibles aux personnes âgées dépendantes résidant dans l’établissement ou à leurs proches, le tribunal administratif a commis une erreur de droit.

Sur le pourvoi du ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique :

A l’appui de son pourvoi, le ministre soutient que le tribunal administratif a commis une erreur de droit et insuffisamment motivé son jugement en appliquant le coefficient de pondération de 0,5 prévu par l’article 324 Z de l’annexe III au code général des impôts aux surfaces désignées comme « lingerie, buanderie et garages », alors que celles-ci sont nécessaires à l’exercice de l’activité d’hébergement de personnes âgées dépendantes.

Il résulte toutefois de ce qui a été dit au point 5 qu’en jugeant que ces surfaces avaient, eu égard à l’activité d’hébergement de personnes âgées dépendantes exercée dans les locaux dont la valeur locative est en litige, classés dans la catégorie « maisons de repos, maisons de retraite » du sous-groupe « cliniques et établissements du secteur sanitaire et social », une valeur d’utilisation réduite par rapport à l’affectation principale des locaux et devaient par suite se voir appliquer ce coefficient de pondération, le tribunal administratif, qui a suffisamment motivé son jugement sur ce point, n’a pas commis l’erreur de droit que lui reproche le ministre. Contrairement à ce que celui-ci soutient, la circonstance que les surfaces en cause seraient indispensables à l’exercice de l’activité d’hébergement de personnes âgées dépendantes est, ainsi qu’il a été dit au point 5, sans incidence à cet égard.

Il résulte de tout ce qui précède, d’une part et sans qu’il soit besoin de se prononcer sur l’autre moyen du pourvoi de la fondation Saint-Charles, que le jugement du tribunal administratif de Nancy doit être annulé en tant qu’il a rejeté le surplus de ses conclusions tendant à la réduction des cotisations de taxe d’habitation en litige à concurrence du montant résultant de l’application, aux surfaces des locaux dont la valeur locative sert de base à ces impositions désignées comme « toilettes et sanitaires communs, couloirs, dégagements, vestiaires, foyer, salle d’activités, bibliothèque, chapelle, sacristie et cuisine collective », du coefficient de pondération de 0,5 prévu par l’article 324 Z de l’annexe III au code général des impôts et, d’autre part, que le pourvoi du ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique doit être rejeté.

Sur les conclusions de la fondation Saint-Charles présentées au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative :

Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros à verser à la fondation Saint-Charles au titre des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

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Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Nancy du 13 juillet 2023 est annulé en tant qu’il a statué sur les conclusions de la fondation Saint-Charles tendant à la réduction des cotisations de taxe d’habitation au titre des années 2018 à 2020 à concurrence du montant résultant de l’application, aux surfaces des locaux dont la valeur locative sert de base à ces impositions désignées comme « toilettes et sanitaires communs, couloirs, dégagements, vestiaires, foyer, salle d’activités, bibliothèque, chapelle, sacristie et cuisine collective », du coefficient de pondération de 0,5 prévu par l’article 324 Z de l’annexe III au code général des impôts.

Article 2 : L’affaire est renvoyée, dans la mesure de la cassation prononcée à l’article 1er, au tribunal administratif de Nancy.

Article 3 : L’Etat versera à la fondation Saint-Charles la somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : Le surplus des conclusions du pourvoi de la fondation Saint-Charles et le pourvoi du ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique sont rejetés.

Article 5 : La présente décision sera notifiée au ministre de l’action et des comptes publics et à la fondation Saint-Charles.

Délibéré à l’issue de la séance du 12 février 2026 où siégeaient : M^me Anne Egerszegi, présidente de chambre, présidant ; M. Nicolas Polge, conseiller d’Etat et M. Benoît Chatard, auditeur-rapporteur.

Rendu le 17 mars 2026.

La présidente :

Signé : M^me Anne Egerszegi

Le rapporteur :

Signé : M. Benoît Chatard

Le secrétaire :

Signé : M. Brian Bouquet

La République mande et ordonne au ministre de l’action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Pour la secrétaire du contentieux, par délégation :