Vu la procédure suivante :

Par une requête, enregistrée le 10 février 2022, et un mémoire complémentaire, enregistré le 21 juillet 2022, la SAS Jet Cut, représentée par la Selarl Requet-Chabanel, M^e Pierre, demande au tribunal :

1°) de prononcer la restitution d’un crédit d’impôt en faveur de la recherche prévu à l’article 244 quater B du code général des impôts d’un montant de 217 842 euros au titre de l’exercice clos en 2018 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

— le service a sollicité l’expertise de la délégation régionale à la recherche et à la technologie Auvergne-Rhône-Alpes (DRRT), devenue la délégation régionale académique à la recherche et à l’innovation Auvergne-Rhône-Alpes (DRARI) ; la procédure d’expertise du crédit d’impôt recherche n’a pas été respectée et méconnaît l’article R. 45 B-1 du livre des procédures fiscales dès lors que l’administration fiscale s’est fondée sur les conclusions du rapport d’expertise sans tenir compte des éléments qu’elle a fournis le 8 octobre 2021, à savoir un dossier technique et des observations complémentaires ; l’expert n’a pas réalisé l’expertise avec neutralité ;

— au titre de l’exercice clos en 2018, elle a réalisé des travaux de recherche éligibles au crédit d’impôt recherche ; si une interrogation subsiste quant à cette éligibilité, il pourra être procédé à la désignation d’un expert ; les travaux de recherche des années 2019 et 2020 sont la poursuite et le prolongement de ceux de l’année 2018 et ont été considérés comme éligibles au crédit d’impôt recherche.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 10 mai et 12 août 2022, le directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens invoqués ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 12 mars 2024, la clôture d’instruction a été fixée au 12 avril 2024.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Caraës,

— et les conclusions de M. Panighel, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Jet Cut, dont le siège social est situé à Yssingeaux et qui appartient au groupe « Energie Metal », exerce une activité d’usinage conventionnel ou par ultrason pour les matériaux tendres de type aluminium et parfois non connus et dispose de la plus large gamme de découpe par jet d’eau d’Europe. Elle a fait l’objet d’une vérification de comptabilité à l’issue de laquelle les crédits d’impôt recherche des années 2016 et 2017 ont fait l’objet d’une reprise à la suite d’une expertise de la délégation régionale Auvergne-Rhône-Alpes à la recherche et à la technologie ayant conclu à l’inéligibilité des dépenses retenues à ce crédit d’impôt. Le 14 novembre 2019, elle a déposé une déclaration de crédit d’impôt en faveur de la recherche prévu à l’article 244 quater B du code général des impôts au titre des dépenses engagées en 2018 pour un montant de 217 842 euros. Par des décisions des 23 février et 13 décembre 2021, l’administration a rejeté ses demandes. Par la présente requête, la SAS Jet Cut demande au tribunal de prononcer la restitution de ce crédit d’impôt.

2. Aux termes de l’article 244 quater B du code général des impôts, dans sa version alors applicable : « I- Les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles imposées d’après leur bénéfice réel ou exonérées en application des articles 44 sexies, 44 sexies A, 44 septies, 44 octies, 44 octies A, 44 duodecies, 44 terdecies à 44 septdecies peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt au titre des dépenses de recherche qu’elles exposent au cours de l’année. () ».

3. Aux termes de l’article L. 190 du livre des procédures fiscales : « Les réclamations relatives aux impôts, contributions, droits, taxes, redevances, soultes et pénalités de toute nature, établis ou recouvrés par les agents de l’administration, relèvent de la juridiction contentieuse lorsqu’elles tendent à obtenir soit la réparation d’erreurs commises dans l’assiette ou le calcul des impositions, soit le bénéfice d’un droit résultant d’une disposition législative ou réglementaire. ».

4. Aux termes de l’article L. 45 B du code général des impôts : « La réalité de l’affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d’impôt défini à l’article 244 quater B du code général des impôts peut, sans préjudice des pouvoirs de contrôle de l’administration des impôts qui demeure seule compétente pour l’application des procédures de rectification, être vérifiée par les agents du ministère chargé de la recherche et de la technologie. / Un décret fixe les conditions d’application du présent article. ».Aux termes de l’article R. 45 B – 1 du livre des procédures fiscales : « I. – La réalité de l’affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d’impôt mentionné à l’article 244 quater B du code général des impôts est vérifiée soit par un agent dûment mandaté par le directeur général pour la recherche et l’innovation, soit par un délégué régional à la recherche et à la technologie ou un agent dûment mandaté par ce dernier. L’intervention des agents du ministère chargé de la recherche peut résulter soit d’une initiative de ce ministère, soit d’une demande de l’administration des impôts dans le cadre d’un contrôle ou d’un contentieux fiscal. / II. – Dans le cadre de cette procédure, l’agent chargé du contrôle de la réalité de l’affectation à la recherche des dépenses déclarées envoie à l’entreprise contrôlée une demande d’éléments justificatifs. L’entreprise répond dans un délai de trente jours, éventuellement prorogé de la même durée à sa demande. L’entreprise joint à sa réponse les documents nécessaires à l’expertise de l’éligibilité des dépenses dont la liste est précisée dans la demande d’éléments justificatifs () / L’agent chargé du contrôle peut envoyer à l’entreprise contrôlée une demande d’informations complémentaires à laquelle celle-ci doit répondre dans un délai de trente jours. / Si les éléments fournis par l’entreprise en réponse à cette demande ne permettent pas de mener l’expertise à bien, l’agent chargé du contrôle peut envoyer à l’entreprise contrôlée une seconde demande d’informations à laquelle celle-ci doit répondre dans un délai de trente jours. Dans ce délai, l’entreprise a la faculté de demander un entretien afin de clarifier les conditions d’éligibilité des dépenses. () ».

5. Comme à toute autorité administrative, le principe d’impartialité s’impose aux agents mandatés par le ministère chargé de la recherche et de la technologie pour vérifier, à la demande de l’administration fiscale, la réalité de l’affectation à la recherche des dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d’impôt recherche.

6. La demande de remboursement d’un crédit d’impôt recherche présentée sur le fondement du II de l’article 199 ter B du code général des impôts constitue une réclamation préalable au sens de l’article L. 190 du livre des procédures fiscales. La décision par laquelle l’administration fiscale rejette tout ou partie d’une telle réclamation n’a pas le caractère d’une procédure de reprise ou de redressement. Ainsi, les irrégularités susceptibles d’avoir entaché la procédure d’instruction d’une telle réclamation sont sans incidence sur le bien-fondé de la décision de refus de rembourser un crédit d’impôt recherche.

7. Toutefois, d’une part, si, en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits nécessaires au succès de ses prétentions, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci ; d’autre part, il appartient au juge administratif, dans l’exercice de ses pouvoirs généraux de direction de la procédure, d’ordonner toutes les mesures d’instruction qu’il estime nécessaires à la solution des litiges qui lui sont soumis, et notamment de requérir des parties ainsi que, le cas échéant, de tiers, en particulier des administrations compétentes, la communication des documents qui lui permettent de vérifier les allégations des requérants et d’établir sa conviction. Il lui incombe ainsi de mettre en œuvre ses pouvoirs d’instruction pour apprécier le bien-fondé d’un moyen tiré de l’absence d’impartialité alléguée de l’agent mandaté par le délégué régional à la recherche et à la technologie pour apprécier la réalité de l’affectation à la recherche de dépenses prises en compte pour la détermination du crédit d’impôt recherche. S’il est conduit à écarter le rapport établi par cet agent en raison du défaut d’impartialité de ce dernier, il doit lui-même déterminer s’il y a lieu ou non de faire droit à la demande de remboursement de crédit d’impôt recherche, le cas échéant après avoir prescrit une expertise en application de l’article R. 621-1 du code de justice administrative.

8. D’une part, la SAS Jet Cut fait valoir que la procédure d’expertise du crédit d’impôt recherche méconnaît l’article R. 45-B-1 du livre des procédures fiscales dès lors que l’expert n’a pas pris en compte les éléments complémentaires qu’elle avait fournis le 8 octobre 2021 et que l’absence de prise en compte des observations du contribuable dans le cadre du traitement d’une réclamation ne peut demeurer sans incidence.

9. Il résulte de l’instruction que la SAS Jet Cut a sollicité, le 15 novembre 2019, la restitution d’un crédit d’impôt recherche (CIR) d’un montant de 217 842 euros au titre des dépenses qu’elle a exposées en 2018. Cette réclamation a fait l’objet d’une décision de rejet le 23 février 2021. Par une nouvelle réclamation du 18 mars 2021, la société a présenté une nouvelle réclamation. Le 28 avril 2021, le service instructeur a sollicité pour avis la délégation régionale à la recherche et à la technologie Auvergne-Rhône-Alpes. Par un avis préliminaire du 14 juillet 2021, l’expert désigné, M. B, a transmis un avis scientifique et technique à la SAS Jet Cut et à l’administration fiscale selon lequel les dépenses engagées au titre de l’année 2018 n’étaient pas éligibles au crédit d’impôt recherche et lui a accordé un délai, initialement jusqu’au 15 septembre 2021 puis jusqu’en octobre 2021, pour présenter ses observations. Le rapport d’expertise inchangé a été adressé le 1er décembre 2021 à la société. Par une décision du 13 décembre 2021, l’administration fiscale a rejeté la réclamation présentée par la SAS Jet Cut en s’appuyant sur l’avis émis par l’expert.

10. Le présent litige porte sur une demande de restitution du crédit d’impôt recherche au titre de l’exercice clos en 2018 et cette dernière a ainsi le caractère d’une réclamation préalable au sens des dispositions précitées de l’article L. 190 du livre des procédures fiscales. La société requérante ne peut donc utilement se prévaloir des irrégularités entachant selon elle la procédure d’instruction de cette réclamation pour contester la décision refusant de lui restituer tout ou partie du crédit d’impôt recherche en litige. Par suite, est inopérant le moyen tiré de ce que l’expert n’a pas pris en compte les éléments complémentaires que la SAS Jet Cut avait fournis le 7 octobre 2021. Il s’ensuit que l’irrégularité alléguée tirée de la méconnaissance de l’article R. 45 B – 1 du livre des procédures fiscales est sans incidence sur le bien-fondé et la régularité de la décision de refus de rembourser le crédit d’impôt recherche en litige.

11. D’autre part, la SAS Jet Cut fait valoir que l’expert, M. B, n’a pas réalisé son expertise avec neutralité.

12. Il résulte de l’instruction que les crédits d’impôt recherche des exercices clos en 2016 et 2017 ont été remis en cause par l’administration dans le cadre d’une vérification de comptabilité de la SAS Jet Cut après une expertise confiée à la délégation régionale à la recherche et à la technologie Auvergne-Rhône-Alpes qui a conclu à l’inéligibilité au crédit d’impôt recherche des quatre travaux de recherche présentés. Il n’est pas contesté que les travaux regroupés dans les projets engagés par la société requérante en 2018 étaient identiques (robotisation d’une opération de finition composite ; bordurage de cales en composite) ou de nature similaire (mesure et optimisation de la performance de la découpe 2 D ; découpe 3 D – projet OBD) à ceux présentés en 2016 et 2017. Par suite, la seule circonstance que les expertises de 2016, 2017 et 2018 ont été réalisées par le même expert ne suffit pas à démontrer que celui-ci n’aurait pas été impartial lorsqu’il a émis son avis pour les travaux engagés au cours de l’exercice de 2018. De même, si une nouvelle expertise a été réalisée par un nouvel expert, M. A, à la demande de l’administration fiscale dans le cadre d’une demande de rescrit qui a conclu à l’éligibilité des projets de recherche de la SAS Jet Cut portant sur les dépenses engagées ou à engager au cours des exercices de 2020 et 2021, l’expert, M. B, a souligné dans son rapport du 14 juillet 2021, sans que le caractère erroné de ses observations soit établi, que, concernant cette demande, « l’entreprise a avantageusement recadré ses projets de recherche et développement : la demande de rescrit est encadrée par une collaboration avec le CETIM et les objectifs semblent être partagés avec le constructeur des sonotrodes, donc évidemment en limite de l’état de l’art. On n’a malheureusement aucun de ces éléments dans les projets 2016-2017-2018 ». Il n’est pas davantage démontré que l’expert aurait pris des positions contraires à la loi et à la doctrine concernant l’éligibilité des projets au crédit d’impôt recherche des années 2016 et 2017. Dès lors, la société requérante n’est pas fondée à soutenir que le principe d’impartialité aurait été méconnu.

13. Aux termes de l’article 49 septies F de l’annexe III au code général des impôts, dans sa version alors applicable : " Pour l’application des dispositions de l’article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : / a. Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale, qui pour apporter une contribution théorique ou expérimentale à la résolution des problèmes techniques, concourent à l’analyse des propriétés, des structures, des phénomènes physiques et naturels, en vue d’organiser, au moyen de schémas explicatifs ou de théories interprétatives, les faits dégagés de cette analyse ; / b. Les activités ayant le caractère de recherche appliquée qui visent à discerner les applications possibles des résultats d’une recherche fondamentale ou à trouver des solutions nouvelles permettant à l’entreprise d’atteindre un objectif déterminé choisi à l’avance. / Le résultat d’une recherche appliquée consiste en un modèle probatoire de produit, d’opération ou de méthode ; / c. Les activités ayant le caractère d’opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d’installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d’une simple utilisation de l’état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté ".

14. La SAS Jet Cut soutient qu’au titre de l’exercice clos en 2018, elle a réalisé des travaux de recherche éligibles au crédit d’impôt recherche.

15. Avant de procéder à l’analyse des projets présentés par la SAS Jet Cut, l’expert a relevé que « le dossier technique est clairement structuré mais que les chapitres consacrés à l’état de l’art recueillent des généralités sur les procédés et les matériaux sans analyser les limites de la connaissance sur des points spécifiques justifiant une RetD et que sur les quatre projets présentés, deux projets (les projets 2 et 3) reposent sur le même chapitre d’analyse de l’état de l’art alors qu’ils ne concernent pas le même type de travaux. ». L’expert a conclu, concernant le projet 1 « robotisation d’une opération de finition » que « ce projet de robotisation en 2D ne sort pas du périmètre de l’état de l’art. On ne voit aucune technologie nouvelle et les essais ne concernent que l’optimisation des réglages du système de production », concernant le projet 2 « optimisation de la découpe 2 D » que « les travaux présentés ne sortent pas de l’état de l’art. Ils restent dans le cadre des activités conventionnelles d’un atelier et d’un bureau des méthodes, experts dans le domaine de la découpe par jet d’eau. On ne voit ni le développement de nouveaux matériaux ni celui d’un nouveau procédé. Tous les moyens utilisés sont accessibles dans le commerce », concernant le projet 3 « découpe 3 D – Projet OBD » que « la description des travaux montre la grande expérience des concepteurs de l’outillage. On ne voit toutefois aucune démarche de RetD, aucune technique nouvelle. Le montage d’usinage est complexe mais s’intègre dans un procédé de production classique. Les phases d’ingénierie industrielle et d’outillage sont considérées comme faisant partie du procédé de production et non des activités RetD », concernant le projet 4 « découpe 3D – Ultrasons » que « les travaux présentés ne sortent pas de l’état de l’art. Ils restent dans le cadre des activités conventionnelles d’un atelier et d’un bureau des méthodes, experts dans les domaines de la production. On ne voit ni le développement de nouveaux outils, ni celui d’un nouveau procédé. Tous les moyens utilisés sont accessibles dans le commerce. Une collaboration est envisagée pour l’avenir avec la société Europe Technologies (fournisseur du matériel utilisé). Il sera alors opportun d’identifier les verrous technologiques du procédé de découpe assistée par ultrasons spécifiques aux besoins de Jet Cut et de mettre en place un véritable projet de RetD structuré ».

16. Il résulte de l’instruction que le courrier de transmission de l’avis de l’expert du 1er décembre 2021 précise que la SAS Jet Cut a bénéficié de délais complémentaires pour faire valoir ses observations sur l’avis préliminaire de l’expert et que, faute d’avoir reçu de nouveaux éléments techniques ou scientifiques, le rapport de l’expert du 14 juillet 2021 " est [demeuré] inchangé « . Si, par un courrier du 7 octobre 2021, reçu par la DRARI le 11 octobre 2021, la SAS Jet Cut a présenté des observations sur le rapport préliminaire en indiquant d’une part que, concernant le projet 3, l’affirmation de l’expert selon laquelle » les phases d’ingénierie industrielle et d’outillage sont considérées comme faisant partie du procédé de production et non des activités RetD " méconnaît la doctrine administrative et notamment le paragraphe 400 de la doctrine BOI-BIC-RICI-10-10-10-20 et le paragraphe 190 de la doctrine BOI-BIC-RICI-10-10-10-25 qui invitent à un degré d’analyse plus poussé et, d’autre part, que la quasi intégralité de ses projets de RetD sont menés en collaboration avec les constructeurs de machines ou des académiques de recherche, ces seules observations, qui ne sont étayées par aucune analyse, sont insuffisantes pour remettre en cause les conclusions de l’expert et établir que les projets développés par la SAS Jet Cut au titre de l’exercice de 2018 étaient éligibles au crédit d’impôt recherche.

17. La SAS Jet Cut se prévaut également d’une expertise réalisée par le Centre technique de la fédération des industries mécaniques (CETIM) afin d’apporter un éclairage nouveau quant à l’éligibilité des travaux menés par la société. Ce rapport dénommé « état de l’art : découpage 2D/3D par jet d’eau abrasif » établi en juillet 2022 qui opère une synthèse des publications scientifiques, des technologies industrielles et des acteurs du secteur et des brevets et a pour objet, selon ses mentions, « d’identifier des pistes de recherche pour développer le savoir-faire de l’entreprise autour de pièces complexes avec des tolérances minimes » précise que la société « souhaite développer une nouvelle technologie qui est une machine intégrant deux têtes d’usinage et deux têtes de découpe jet d’eau pour obtenir une qualité élevée ». Toutefois, en se bornant à produire ce rapport établi en juillet 2022, la SAS Jet Cut n’établit pas que les projets engagés au titre de l’exercice de 2018 étaient éligibles au crédit d’impôt recherche sans qu’elle puisse utilement se prévaloir de ce que ces travaux de recherche des années 2019 et 2020 sont la poursuite et le prolongement de ceux de l’année 2018, faute de toute précision à ce sujet.

18. Il résulte de ce qui précède, et sans qu’il soit besoin d’ordonner une expertise, que la SAS Jet Cut n’est pas fondée à demander la restitution d’un crédit d’impôt en faveur de la recherche prévu à l’article 244 quater B du code général des impôts au titre de l’exercice clos en 2018. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l’article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être également rejetées.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SAS Jet Cut est rejetée.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Jet Cut et au directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme.

Délibéré après l’audience du 5 septembre 2025, à laquelle siégeaient :

M^me Caraës, présidente,

M. Aymard, premier conseiller,

M^me Bollon, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 septembre 2025.

La présidente-rapporteure,

R. CARAËS

L’assesseur le plus ancien,

J. AYMARD La greffière,

F. LLORACH

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

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