Vu la procédure suivante :

Par une requête enregistrée le 14 mars 2022, la société civile immobilière du Saint-Sacrement, représentée par M^e Devic, doit être regardée comme demandant au tribunal :

1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés et des intérêts de retard mis à sa charge au titre de l’exercice clos au 31 décembre 2016 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat une somme de 2 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative et de le condamner aux dépens de l’instance.

Elle soutient que :

— elle n’entre pas dans les prévisions du 1° du 1 de l’article 35 du code général des impôts dès lors que les conditions d’habitude et d’intention spéculative caractérisant l’activité de marchand de biens ne sont pas remplies ;

— l’opération en litige constitue une opération de gestion d’un patrimoine privé effectuée dans l’intérêt supérieur de l’enseignement catholique dépendant du disocèse de Lyon ;

— le prix de vente des locaux à usage d’école a été fixé compte tenu du marché et de la capacité financière de l’Association Lyonnaise pour le Développement de l’Enseignement Catholique à partir du loyer maximum supportable pour l’école, soit un rendement de 3,3 % inférieur au rendement moyen des bureaux ; ce rendement de 3 % a été confirmé par la commission des impôts ; l’Association Lyonnaise pour le Développement de l’Enseignement Catholique a dû supporter la charge de bâtiments temporaires pour accueillir l’école durant les travaux, soit 300 000 euros ;

— l’Association Lyonnaise pour le Développement de l’Enseignement Catholique était le seul co-contractant possible pour la société civile immobilière du Saint-Sacrement dès lors que le bien vendu constituait un bien de l’enseignement catholique du diocèse de Lyon et qu’il était exclu de supprimer la présence d’une école catholique sur le site concerné ;

— l’administration n’apporte pas la preuve d’un acte anormal de gestion en l’absence de transaction comparable portant sur des écoles ; la comparaison avec des immeubles de bureaux ne peut être utilisée dès lors que les biens comparés doivent être de même nature ;

— le service n’est pas fondé à appliquer une décote dès lors que la valeur vénale d’un bien correspond à une valeur de marché.

Par un mémoire en défense enregistré le 5 mai 2023, le directeur régional des Finances publiques Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Par une ordonnance du 20 septembre 2023, la clôture d’instruction a été fixée au 6 octobre 2023.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Bardad, première conseillère ;

— les conclusions de M^me Tocut, rapporteure publique ;

— les observations de M^e Devic, avocat de la société civile immobilière du Saint-Sacrement.

Considérant ce qui suit :

1. La société civile immobilière du Saint-Sacrement a fait l’objet d’une vérification de comptabilité, selon la procédure contradictoire prévue par l’article L. 57 du livre des procédures fiscales, au titre de la période allant du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016. A l’issue des opérations de contrôle, l’administration a remis en cause le caractère civil des activités exercées par la société civile immobilière au motif qu’elle exerçait, selon elle, une activité de promotion immobilière assimilable à celle d’un marchand de biens et l’a assujettie à l’impôt sur les sociétés sur le fondement des dispositions du premier alinéa du 2 de l’article 206 et du 1° bis du I. de l’article 35 du code général des impôts. Alors que le résultat imposable de la société au regard des éléments déclarés par cette dernière était un résultat négatif d’un montant de – 270 871 euros, le service a également procédé à la remise en cause du prix de vente de l’école du Saint-Sacrement, qui s’élevait à un montant de 1 104 166 euros HT et engendrait ainsi une moins-value de 1 450 556 euros compte tenu du prix de revient, en estimant que la valeur vénale de ce bien immobilier devait être évalué à un montant de 3 537 469 euros HT. Il a ensuite relevé que cette vente à un prix inférieur à sa valeur vénale, ainsi qu’à son prix de revient, constituait pour la société un acte anormal de gestion, entrainant un rehaussement de son résultat imposable de 2 433 303 euros, le résultat imposable à l’impôt sur les sociétés devenant positif en s’élevant ainsi à un montant de 2 162 432 euros au lieu d’un résultat négatif de – 270 871 euros. L’administration a ainsi notifié à l’intéressée des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés à raison de ces rectifications. Par la présente requête, la société civile immobilière du Saint-Sacrement demande la décharge de l’ensemble de ces impositions.

Sur le bien-fondé de l’imposition :

2. En premier lieu, en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l’impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l’entreprise, à l’exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l’acte par lequel une entreprise décide de s’appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Il appartient, en règle générale, à l’administration, qui n’a pas à se prononcer sur l’opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, d’établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal.

3. En second lieu, lorsque l’administration fiscale procède à l’évaluation de la valeur vénale d’un bien en se référant à des transactions qui ont porté sur des immeubles situés à proximité du lieu de situation de celui-ci, il lui appartient de retenir des termes de comparaison relatifs à des ventes qui ont porté sur des biens similaires, intervenues à une date peu éloignée dans le temps de celle du fait générateur de l’acte anormal de gestion.

4. Il résulte de l’instruction que la société civile immobilière du Saint-Sacrement, créée le 13 décembre 2007, a pour objet : « l’acquisition de tous immeubles ou droits immobiliers, la gestion, l’administration et la disposition de tous les biens immobiliers dont elle pourrait devenir propriétaire, usufruitière ou nue-propriétaire. Et plus généralement, toutes opérations quelconques, notamment la gestion financière, pouvant se rattacher à son objet, pourvu qu’elle ne modifie pas le caractère civil de la société. ». A l’origine, elle comportait deux associées, l’Association immobilière de la Masse, liée à la paroisse de l’Immaculée Conception de Lyon et apportant 110 euros en numéraire, et l’Association Immobilière de la Rue Garibaldi, liée à la paroisse du Saint-Sacrement, cette dernière apportant alors notamment, lors de la création de la société civile immobilière, un ensemble immobilier constitué de quatre appartements, avec caves, garages et parking, évalués alors à un montant total de 549 890 euros.

5. Il résulte ensuite de l’instruction qu’en 1993, un projet immobilier de travaux importants de démolition et de reconstruction a été décidé sur les bâtiments et les terrains situés entre le 15 rue Etienne Dolet et le 34 rue Verlet Hanus à Lyon, les locaux existants étant extrêmement vétustes et l’école du Saint-Sacrement, qui y était installée, était menacée de fermeture en raison de l’état de ces locaux, ce projet devant permettre la conservation de cette école. Le bâtiment à usage d’école était loué par l’Association Immobilière de la Rue Garibaldi à

l’Organisme de gestion de l’Enseignement catholique du Saint-Sacrement qui était le gestionnaire de cette école. Ce projet immobilier comprenait au sous-sol, une cantine et des places de stationnements, au rez-de-chaussée l’école élémentaire, des locaux administratifs de l’école, une salle de motricité, une salle de réunion et une cour, au 1er étage l’école maternelle avec une cour de récréation, et du 2ème au 6ème étage de deux bâtiments de bureaux, l’un au nord donnant sur la rue Verlet Hanus, et l’autre au Sud donnant rue Etienne Dolet. Comme adoptée dans le procès-verbal de l’assemblée générale extraordinaire de l’Association Immobilière de la Rue Garibaldi du 24 juin 2013 concernée par la réalisation de ce projet, les statuts de la société civile immobilière du Saint-Sacrement, qui devait servir de support à ce projet, ont été modifiés le 24 juin 2013 pour assurer la réalisation de ce projet immobilier. Ainsi, l’Association Immobilière de la Rue Garibaldi détenait désormais 46 % des parts de la société civile immobilière, après avoir racheté les parts de l’Association immobilière de la Masse qui sortait de la société civile immobilière, et avoir apporté en plus le terrain et les bâtiments où l’école de la paroisse du Saint-Sacrement était implantée, correspondant à la parcelle AP 81 d’une valeur de 1 200 100 euros. L’Association Diocésaine de Lyon entrait dans le capital de la société civile immobilière à hauteur de 2% des parts en apportant le terrain dit « tour d’échelle de l’église » correspondant à la parcelle AP 82 d’une valeur de 50 050 euros, dès lors que le terrain d’assise de ce projet devait regrouper les parcelles AP 81 et AP 82. Enfin, participant au financement de ce projet, l’Association Immobilière du Dioscèse de Lyon s’est introduite dans le capital de la société civile immobilière à hauteur de 52% des parts, en effectuant un apport en numéraire d’un montant de 1 199 900 euros. Pour financer cette opération immmobilière évaluée à un montant total de 8 179 990 euros TTC, outre l’apport en numéraire de l’Association Immobilière du Dioscèse de Lyon d’un montant de 1 199 900 euros, la société civile immobilière a procédé à la vente des appartements de la rue Charial d’un montant total de 675 000 euros et contracté un prêt bancaire d’un montant de 600 000 euros. Elle a aussi procédé, le 10 juillet 2014, à la vente en l’état de futur d’achèvement des locaux de bureaux et 11 places de stationnement situés rue Dolet, dans la partie Sud du projet, pour un montant total de 4 380 000 euros TTC, au bénéfice de la SA Immobilière et Forez, générant pour la société civile immobilière une plus-value de 1 159 955 euros HT. Elle a enfin aussi procédé, le 10 avril 2014, à une vente en l’état de futur d’achèvement portant sur les locaux de l’école et ses annexes d’une surface totale de 1 196,8 m², au profit de l’Association Lyonnaise pour le Développement de l’Enseignement Catholique pour un montant de 1 325 000 euros TTC, soit 1 104 166 euros HT, qui devait louer ces locaux à l’Organisme de gestion de l’Enseignement catholique du Saint-Sacrement, générant pour la société civile immobilière une moins value de 1 450 556 euros HT.

6. Concernant ces deux ventes en l’état de futur d’achèvement, l’administration n’a remis en cause que le prix de cession des locaux de l’école du Saint-Sacrement. Le service a ainsi relevé que ce prix de cession était inférieur au coût de revient de l’immeuble, soit 2 554 722 euros HT, entraînant une moins-value d’un montant 1 450 556 euros H.T. (1 104 166 euros – 2 554 722 euros). Il a déterminé alors une insuffisance de valeur vénale d’un montant de 2 433 303 euros HT à partir des termes de comparaison qu’il a retenus, puis a réintégré cette somme dans le résultat de la société civile immobilière du Saint-Sacrement, imposable à l’impôt sur les sociétés, au titre de l’exercice clos au 31 décembre 2016.

7. Pour déterminer cette insuffisance de valeur vénale, l’administration a relevé qu’en l’absence de termes de comparaison concernant des écoles, la valeur vénale du bien en litige devait être établie à partir des ventes de locaux à usage de bureaux situés à Lyon dans le même secteur géographique réalisées au cours des années 2011 et 2013. Le service a identifié ainsi six termes de comparaisons. Après avoir écarté deux termes de comparaison, l’administration a retenu quatre ventes de locaux à usage de bureaux. Le premier terme concerne la vente en l’état futur d’achèvement d’un plateau de bureaux à aménager au 1er étage avec deux stationnements récents d’une surface utile de 208 m2 d’un prix de 676 000 euros HT situé 131 B rue Chaponnay à Lyon 3ème, soit un prix au m2 de 3 250 euros. Le second terme porte sur la vente en l’état futur d’achèvement d’un plateau de bureaux à aménager au 2ème étage avec deux stationnements d’une surface utile de 211 m2 d’un prix de 676 000 HT également à la même adresse, soit un prix au m2 de 3 250 euros. Le troisième terme retenu est relatif à la vente de bureaux sur sept étages avec un local commercial ou professionnel au rez-de-chaussée, un jardin de 20 m2 et vingt stationnements dans un bâtiment récent d’une surface utile de 1 154 m2 d’un prix de 3 201 000 euros situé 26 rue de la Part-Dieu à Lyon 3ème, soit un prix de 2 774 euros le m2 . Le quatrième terme concerne la vente d’un local à aménager à usage de bureau au 3ème étage d’une surface de 376 m2, d’un prix de 1 041 740 euros H.T. avec trois stationnements d’un prix de 17 500 euros le stationnement, pour une construction réalisée en 2010 situé 17 rue Crepet à Lyon 7ème, soit un prix de 2 910 euros le m2. L’administration a retenu ainsi un prix moyen de 3 046 euros le m² pour calculer l’insuffisance de valeur vénale, soit un prix de vente de l’école de 3 645 453 euros auquel elle a appliqué une décote de 5 % afin, selon elle, de tenir compte de l’adaptation des locaux, soit un abattement de 107 984 euros, la valeur vénale des locaux de l’école du Saint-Sacrement s’établissant ainsi à 3 537 469 euros, soit une valeur vénale trois fois supérieure au prix de cession à savoir 1 104 166 euros H.T.

8. Afin de conforter le recours à des termes de comparaison issus des ventes de bureaux, le service a relevé, d’une part, que l’acte de vente prévoyait que le local à usage d’école pourrait être affecté à usage professionnel ou commercial c’est-à-dire faire l’objet d’un changement de destination et, d’autre part, que le bien en litige était situé dans un bâtiment aménagé en plateaux à usage d’école et à usage à de bureaux. L’administration a également constaté que le coût de l’immeuble construit par la société civile immobilière du Saint-Sacrement a été réparti en comptabilité sur la base d’un prorata déterminé à partir de la surface au sol retenue pour chaque partie du bâtiment soit 31 % pour l’école vendue à l’Association pour le Développement de l’Enseignement Catholique, 30,80 % pour les bureaux et parkings vendus à la SA Immobilière Lyonnais et Forez et 37 % pour les locaux conservés par la société civile immobilière ce qui, selon le service, démontrait ainsi une certaine homogénéité dans la nature des biens construits et vendus ou conservés. En outre, le service a rappelé que le prix des locaux qu’il avait déterminé restait inférieur à celui des bureaux situés rue Dolet (partie sud) que la société civile immobilière du Saint-Sacrement a cédé à la SA Immobilière Lyonnais et Forez. Enfin, l’administration a relevé qu’il existait une communauté d’intérêt entre la société civile immobilière du Saint-Sacrement et l’Association Lyonnaise pour le Développement de l’Enseignement Catholique dès lors que cette association relevait du Diocèse de Lyon comme les associées de la société requérante.

9. Le service a déduit de ces constatations que la vente du bien à l’Association Lyonnaise pour le Développement de l’Enseignement Catholique, pour un prix significativement inférieur à sa valeur vénale ainsi qu’à son prix de revient, constituait un acte anormal de gestion pour la société civile immobilière du Saint-Sacrement.

10. Toutefois, comme il a été dit précédemment, la cession en litige, qui concerne le lot numéro 1 de cet ensemble immobilier, porte sur « un local à usage d’école, qui pourra également être affecté à usage professionnel ou commercial », pour une surface totale de 1 196,8 m², occupant une partie du sous-sol sous la partie Sud du projet immobilier, une partie du rez-de-chaussée sous les parties Sud et Centrale de ce projet, la totalité du premier étage avec la jouissance privative de la terrasse à usage de cour de récréation, avec la jouissance de la cour située au rez-de-chaussée avec les deux autres lots. Ces locaux à usage d’école comprennent ainsi au sous-sol, la cantine et des places de stationnement, au rez-de-chaussée, l’école maternelle, les locaux administratifs de l’école, une salle de motricité, une salle de réunion et une cour, au premier étage, l’école élementaire avec une cour de récréation en terrasse. En outre, concernant la destination de ces locaux à la réalisation d’une école et de ses annexes, l’acte de vente du 10 avril 2014 précise que la vente est consentie par la société civile immobilière du Saint-Sacrement, à l’Association Lyonnaise pour le Développement de l’Enseignement Catholique : « () en considération de son objet social compte tenu de l’affectation du LOT 1 à usage d’école. Les conditions de cette vente ont été arrêtées en vue de permettre le maintien, la gestion et le développeemnt de l’école du Saint-Sacrement. () ». A ce titre les parties d’une part, se sont consenties réciproquement un pacte de préférence sur le lot numéro 1 et d’autre part, ont décidé que « le droit de préférence ne s’appliquera pas en cas de mutation du lot n° 1 au profit de toute personne morale ayant un objet similaire et la même vocation que l’ALDEC à l’égard de l' » Enseignement Catholique ".

11. Or, les termes de comparaison retenus par le service ne concernent pas des locaux à usage d’école ou destinés à l’enseignement, mais des ventes de bureaux ou de locaux à aménager en bureaux. En l’espèce, compte tenu de l’objet de l’opération en cause à savoir la reconstruction de locaux abritant une école catholique vétuste susceptible de faire l’objet d’une fermeture administrative, de la nature et de la destination du bien à la date de la cession c’est-à-dire des locaux à usage d’école destinés à assurer la poursuite de l’enseignement catholique précédemment dispensé au sein du même emplacement, de la qualité de l’acquéreur à savoir une association ayant pour objet le développement de l’enseignement catholique voire du droit de préférence que les parties se sont respectivement consenti afin d’assurer le maintien, la gestion et le développement de l’école du Saint-Sacrement, les cessions de bureaux ou de locaux à usage de bureaux auxquelles le service s’est référé ne présentent pas des caractéristiques comparables à celles du bien cédé par la société civile immobilière du Saint-Sacrement et ne constituent pas ainsi des termes de comparaison pertinents. Ces cessions ne portent pas ainsi sur des biens similaires. Enfin, alors que la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires a émis le 15 novembre 2019 un avis défavorable à cette rectification, en relevant particulièrement concernant la détermination de la valeur vénale de l’école du Saint-Sacrement par le service vérificateur, que l’administration disposait d’éléments fiables et précis pour déterminer la valeur vénale à partir des tarifs et des valeurs locatives des locaux professionnels pris pour l’application de l’article 1518 ter du code général des impôts, qui comprennent ceux des établissements d’enseignement à but non lucratif sur le secteur de l’école du Saint-Sacrement avec l’indication, pour ce type de bien, d’une rentabilité à hauteur de 3 %, si l’administration soutient notamment en défense, concernant cet avis, que les valeurs locatives cadastrales, issues de données collectées à partir des baux conclus en 2016 et 2018, ne peuvent être utilisées pour déterminer la valeur vénale du bien en litige au moment de sa cession le 10 avril 2014 et qu’elle ne dispose pas de données actualisées pour l’année 2014, toutefois elle n’a, pour autant, proposé aucune méthode alternative ou complémentaire à la méthode par comparaison qu’elle a appliquée alors que les termes de comparaison retenus ne portaient pas sur des biens similaires tel que cela a été précédemment exposé. Au surplus, l’administration ne justifie pas le montant du taux qu’elle a fixé à 5 % du coût de la construction réalisée pour appliquer un abattement destiné à prendre en compte une réadaptation éventuelle des locaux de l’école en vue de leur affectation à une activité professionnelle ou commerciale en bureaux.

12. Il résulte de ce qui précède que, et admettant même que la société civile immobilière du Saint-Sacrement aurait exercé une activité de marchand de biens, l’administration ne pouvait ainsi considérer que la cession du bien en litige constituait un acte anormal de gestion et rehausser de ce fait le bénéfice imposable de cette société.

13. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens de la requête, que la société requérante est fondée à demander la décharge des impositions supplémentaires et intérêts de retard en litige.

Sur les dépens :

14. En l’absence de dépens dans la présente instance, les conclusions présentées par la société requérante doivent être, en tout état de cause, rejetées.

Sur les frais liés au litige :

15. Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat une somme de 1 400 euros à verser à la société civile immobilière du Saint-Sacrement en application des dispositions de l’article L.761-1 du code de justice administrative.

DÉCIDE :

Article 1er : La société civile immobilière du Saint-Sacrement est déchargée des cotisations supplémentaires d’impôt sur les société et des intérêts retard mis à sa charge au titre de l’exercice clos au 31 décembre 2016.

Article 2 : L’Etat versera à la société civile immobilière du Saint-Sacrement une somme de 1 400 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la société civile immobilière du Saint-Sacrement est rejeté.

Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société civile immobilière du Saint-Sacrement et au directeur régional des Finances publiques Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône.

Délibéré après l’audience le 28 mai 2024, à laquelle siégeaient :

M. Segado, président,

M. Delahaye, premier conseiller,

M^me Bardad, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 juillet 2024.

La rapporteure,

N. BardadLe président,

J. Segado

La greffière,

G. Montézin

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaire de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Une greffière,