Vu la procédure suivante :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 4 novembre 2022 et 15 janvier 2024, M. B… A…, représenté par la SCP Alcade, demande au tribunal :

1°) la décharge, en droits, pénalités et intérêts, des cotisations d’impôt sur le revenu, de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et des contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2019 ;

2°) de mettre à la charge de l’Etat le versement de la somme de 2 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

— les conditions du report sont remplies dès lors que la société SPI&J Holding a procédé au réinvestissement d’au moins 50 % du prix de cession, net de frais, dans le délai de 2 ans à compter de la cession ;

— le réinvestissement s’est effectué sous forme d’augmentation de capital dans la société Metalskin Technologies à concurrence de 177 114 euros avec la prime d’émission ;

— en imposant la traçabilité et le fléchage du prix de cession en gelant les liquidités issues du prix de cession dans l’attente du réinvestissement, le service ajoute une condition que le législateur n’a pas lui-même posée ;

— la circonstance que M. A… avait initialement envisagé personnellement la transaction en cause est sans influence ;

— dès le mois d’avril 2018, le processus d’investissement dans la société Metalskin Technologies était programmé, les fonds permettant de réaliser l’investissement minimal requis ont été apportés en janvier 2019 ; lorsque l’augmentation de capital de la société Metalskin Technologies, à laquelle participe la société SPI&J Holding, a été décidée par assemblée générale du 20 décembre 2019, la société SPI&J Holding a souscrit le bulletin de souscriptions des actions et libéré le capital correspondant à sa souscription ;

— le délai de 2 ans a commencé à courir le 28 décembre 2017, date à laquelle la cession d’action de la SAS Hôtel Arboisie à la société SPI&J Holding immatriculée au registre du commerce et des sociétés le 20 décembre précédent, a été enregistrée ;

— l’application des pénalités de 40 % est disproportionnée dès lors que les fonds réinvestis proviennent de la société SPI&J Holding, que cette société est rentrée au capital de la société Metalskin le 20 décembre 2019, que la plus-value a été déclarée et qu’il n’y a pas de volonté délibérée d’éluder l’impôt.

Par un mémoire en défense enregistré le 23 mai 2023 et un mémoire enregistré le 26 septembre 2024, le directeur de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

— le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

— le code du commerce ;

— le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience.

Ont été entendus au cours de l’audience publique :

— le rapport de M^me Bourjade,

— les conclusions de M^me Sarraute, rapporteure publique,

— et les observations de M^e Babin, représentant M. A….

Une note en délibéré présentée pour M. A… a été enregistrée le 23 septembre 2025.

Considérant ce qui suit :

1. La société par actions simplifiée (SAS) Hôtel Arboisie a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2018. Consécutivement à cette vérification, M. A… a fait l’objet d’un contrôle sur pièces portant sur l’opération d’apport intervenue en 2017 des titres de la SAS Hôtel Arboisie à la société SPI&J Holding à l’issue duquel il s’est vu notifier par une proposition de rectification du 16 octobre 2020 des rappels en matière d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux dus au titre de l’année 2019. M. A… a contesté ces rappels qui ont été maintenus dans la réponse aux observations du contribuable en date du 4 mai 2021. Par une réclamation contentieuse du 25 octobre 2021, M. A… a sollicité le dégrèvement des montants mis en recouvrement. Une décision d’admission partielle a été prononcée le 17 octobre 2022, à hauteur de 7 938 euros. M. A… demande la décharge des rappels restant à sa charge.

Sur les conclusions à fin de décharge :

2. D’une part, aux termes du I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts : « Il convient d’appliquer le texte dans sa rédaction applicable : « I. – L’imposition de la plus-value réalisée, directement ou par personne interposée, dans le cadre d’un apport de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres ou de droits s’y rapportant tels que définis à l’article 150-0 A à une société soumise à l’impôt sur les sociétés ou à un impôt équivalent est reportée si les conditions prévues au III du présent article sont remplies. Le contribuable mentionne le montant de la plus-value dans la déclaration prévue à l’article 170. / Ces dispositions sont également applicables lorsque l’apport est réalisé avec soulte à condition que celle-ci n’excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus. Toutefois, la plus-value est, à concurrence du montant de cette soulte, imposée au titre de l’année de l’apport. / Il est mis fin au report d’imposition à l’occasion : / (…) / 2° De la cession à titre onéreux, du rachat, du remboursement ou de l’annulation des titres apportés, si cet événement intervient dans un délai, décompté de date à date, de trois ans à compter de l’apport des titres. Toutefois, il n’est pas mis fin au report d’imposition lorsque la société bénéficiaire de l’apport cède les titres dans un délai de trois ans à compter de la date de l’apport et prend l’engagement d’investir le produit de leur cession, dans un délai de deux ans à compter de la date de la cession et à hauteur d’au moins 50 % du montant de ce produit : / (…) / c) Ou dans la souscription en numéraire au capital initial ou à l’augmentation de capital d’une ou de plusieurs sociétés répondant aux conditions prévues au premier alinéa du b et au c du 3° du II de l’article 150-0 D ter./ (…) ».

3. D’autre part, aux termes de l’article L. 210-6 code du commerce : « Les sociétés commerciales jouissent de la personnalité morale à dater de leur immatriculation au registre du commerce et des sociétés. La transformation régulière d’une société n’entraîne pas la création d’une personne morale nouvelle. Il en est de même de la prorogation. / Les personnes qui ont agi au nom d’une société en formation avant qu’elle ait acquis la jouissance de la personnalité morale sont tenues solidairement et indéfiniment responsables des actes ainsi accomplis, à moins que la société, après avoir été régulièrement constituée et immatriculée, ne reprenne les engagements souscrits. Ces engagements sont alors réputés avoir été souscrits dès l’origine par la société. ». L’article R. 123-97 du même code : « Le greffier procède à l’inscription dans le délai d’un jour franc ouvrable après réception de la demande. Il en informe le demandeur par l’intermédiaire de l’organisme unique mentionné à l’article R. 123-1 et dans les conditions prévues par l’article R. 123-7. (…) ». L’apport de titres d’une société à une autre société non encore immatriculée ne peut intervenir qu’à la date à laquelle cette dernière a été effectivement constituée, c’est-à-dire à la date de son immatriculation au registre du commerce et des sociétés.

4. En dernier lieu, le contrat d’apport de titres à la société SPI&J Holding signé le 15 novembre 2017 comportait un article 3 relatif à la propriété et jouissance indiquant « La société bénéficiaire sera propriétaire des actions à elle apportées à compter du jour où elle aura acquis la personnalité morale par son immatriculation au registre du commerce et des sociétés de Montpellier ».

5. Il résulte de l’instruction que M. A… détenait 2 800 parts dans la SAS Hôtel Arboisie. Il a créé le 15 novembre 2017 la société SPI&J Holding dont il est l’unique actionnaire et a apporté les 2 800 parts de la société Hôtel Arboisie à la société SPI&J Holding le même jour. Ces parts ont ensuite été cédées pour un montant de 340 000 euros par la société SPI&J Holding à la société HPC. Pour bénéficier du report d’imposition, la société SPI&J Holding a souscrit à hauteur de la somme de 177 114,56 euros, correspondant à au moins 50% du produit de la cession des titres reçus, à l’augmentation de capital de la société Metalskin Technologies.

6. Il résulte également de l’instruction que les statuts de la société SPI&J Holding ont été déposés au greffe du tribunal de commerce de Montpellier le 15 décembre 2017 et qu’elle a été immatriculée le même jour par le greffier de ce tribunal de commerce. Par suite, le délai de deux ans fixé par les dispositions précitées du 2° du I de l’article 150-0 B ter du code général des impôts court à compter de cette date.

7. Il résulte enfin de l’instruction, et notamment du compte 267 « Créances rattachées à des participations », qui enregistre des prêts ou avances faites aux sociétés dans lesquelles elle détient des participations, que la société SPI&J Holding disposait en 2019 d’un compte courant d’associé de la société Metalskin Technologies à hauteur de 181 959 euros. L’augmentation de capital de la société Metalskin Technologies a été décidée par l’assemblée générale qui s’est tenue le 20 décembre 2019. La société SPI&J Holding a souscrit le bulletin de souscriptions à l’augmentation de capital de la société Metalskin Technologie à hauteur de 158 138 actions pour un montant total de 177 114,56 euros. Ainsi que le prévoyait le bulletin de souscription, les actions nouvelles ont été libérées immédiatement par compensation avec des créances liquides et exigibles sur la société comme en atteste le rapport du commissaire aux comptes relatifs à l’exactitude de l’arrêté de compte au 20 décembre 2019 établi en application de l’article L. 225-146 du code du commerce.

8. Dès lors, le réinvestissement est intervenu postérieurement au délai de deux ans expirant le 15 décembre 2019 suivant la cession des titres préalablement apportés. Dans ces conditions, M. A… n’est pas fondé à soutenir que les deux conditions pour bénéficier du report d’imposition de la plus-value réalisée à raison de l’apport, à la société SPI&J Holding, des parts de la SAS Hôtel Arboisie au titre de l’année 2019, étaient remplies. Ses conclusions tendant à la décharge de l’obligation de payer les cotisations d’impôt sur le revenu, de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et des contributions sociales au titre de l’année 2019 doivent être rejetées.

Sur les pénalités :

9. Aux termes de l’alinéa 1er de l’article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l’indication d’éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ainsi que la restitution d’une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l’Etat entraînent l’application d’une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (…) ». Il incombe à l’administration d’apporter la preuve, lorsqu’elle applique cette majoration, que le contribuable a procédé, par l’insuffisance, l’inexactitude ou le caractère incomplet de ses déclarations, à un manquement délibéré dans l’intention d’éluder l’impôt. La pénalité prévue par ces dispositions qui s’expriment en pourcentage, est nécessairement proportionnée à l’importance des impositions éludées.

10. Il résulte de l’instruction, en particulier de la proposition de rectification, que le service a appliqué à M. A… la majoration de 40 % pour manquement délibéré en retenant, d’une part, que le calcul initial de la plus-value réalisée était erroné et, d’autre part, que le requérant ne pouvait ignorer les conditions de maintien du report de la plus-value d’apport. M. A… se prévaut de sa bonne foi et de l’absence de volonté délibérée d’éluder l’impôt. M. A… a initialement déclaré, au titre de ce report d’imposition, la somme de 250 472 euros au lieu de 331 672 euros, en ayant retenu un prix d’acquisition des titres de 30 euros par part en lieu et place d’un euro, ce qui n’apparait pas suffisant pour caractériser l’intention du requérant d’éluder l’impôt. Par ailleurs, ainsi qu’indiqué aux points 6, 7 et 8, le réinvestissement a été réalisé le 20 décembre 2019, 5 jours après l’expiration du délai de deux ans pour pouvoir bénéficier du report d’imposition. Dans ces conditions, M. A… est fondé à soutenir que le service n’apporte pas la preuve du bien-fondé de la majoration pour manquement délibéré qui a assorti les rappels en matière d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux dus au titre de l’année 2019.

11. Il résulte de tout ce qui précède que M. A… est seulement fondé à demander la décharge de la majoration pour manquement délibéré qui a assorti les rappels en matière d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux dus au titre de l’année 2019.

Sur les frais liés au litige :

12. Il n’y a pas lieu, dans les circonstances de l’espèce, de faire application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative.

D É C I D E :

Article 1er : M. A… est déchargé de la majoration pour manquement délibéré qui a assorti les rappels en matière d’impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux dus au titre de l’année 2019.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A… est rejeté.

Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. B… A… et au directeur de contrôle fiscal Centre-Est.

Délibéré après l’audience du 22 septembre 2025 où siégeaient :

— M. Gayrard, président,

— M^me Pater, première conseillère,

— M^me Bourjade, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe, le 6 octobre 2025.

La rapporteure,

A. Bourjade

Le président,

J.P. GayrardLa greffière,

P. Albaret

La République mande et ordonne au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

Montpellier, le 6 octobre 2025.

La greffière,

P. Albaret